INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 28 października 2008 r. (data wpływu do tut. BKIP 4 listopada 2008r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków korekty przychodów w związku ze zmianą zawartej umowy - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 4 listopada 2008 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek Spółki o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków korekty przychodów w związku ze zmianą zawartej umowy.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca w ramach swojej działalności prowadzi Niepubliczny Zakład Opieki Zdrowotnej. Pomiędzy Wnioskodawcą oraz NFZ na okres od 01 kwietnia 2008 r. do 31 grudnia 2008 r. została zawarta umowa o udzielanie świadczeń opieki zdrowotnej w zakresie podstawowej opieki zdrowotnej (POZ).

Zgodnie z tą umową świadczeniodawca (Wnioskodawca) do 10 dnia miesiąca następującego po miesiącu sprawozdawczym wystawia oddziałowi Funduszu rachunek za wykonane usługi. Rachunek wystawiany jest na podstawie szablonu zaakceptowanego wcześniej przez NFZ, przedstawionego na SZOI (System Zarządzania Obiegiem Informacji – Portal Świadczeniodawcy - pakiet informatyczny pozwalający na dwukierunkową wymianę danych pomiędzy Oddziałem i jego kontrahentami).

Dla potrzeb ewidencji prowadzona jest w firmie pełna rachunkowość. Firma nie jest płatnikiem podatku VAT.

Za świadczenia POZ zrealizowane w lipcu 2008 r. został wystawiony w dniu 31 lipca 2008 r. rachunek na kwotę 43.995,55 zł, za który NFZ zapłacił w dniu 13 sierpnia 2008 r.

W dniu 11 sierpnia 2008 r. na stronie internetowej NFZ ukazał się komunikat informujący o zwiększeniu stawek kapitacyjnych. Jednocześnie Oddział wskazywał na konieczność dokonania korekt rachunków wystawianych za miesiąc lipiec 2008 r., przy czym żądał aby korekty sporządzić do wartości „zero” informując, że po przesłaniu korekt do Oddziału, sporządzeniu aneksów oraz ich podpisaniu, na SZOI zostaną udostępnione nowe umowy, zawierające obowiązujące od 1 lipca 2008 r. stawki kapitacyjne.

Po pobraniu wersji elektronicznych umów należało sporządzić nowe rachunki za miesiąc lipiec 2008 r. uwzględniające zwiększone stawki.

Biorąc pod uwagę informacje wynikające z komunikatu z dnia 11 sierpnia 2008 r. Wnioskodawca wystawił w dniu 18 sierpnia 2008 r. rachunek korektę do wartości „zero” tj. na kwotę 43.995,55 zł, a następnie po podpisaniu w dniu 02 września 2008 r. aneksu do umowy i udostępnieniu przez Fundusz na SZOI elektronicznych wersji umów został wystawiony w dniu 03 września 2008 r. ponownie rachunek za lipiec na kwotę 49.482,45 zł.

Dnia 17 września 2008 r. wpłynęła na konto firmy kwota 5.486,90 zł, wynikająca a różnicy pomiędzy przelewem z dnia 13 sierpnia 2008 r. oraz wartością rachunku z dnia 03 września 2008 r.

Rachunek z dnia 31 lipca 2008 r. na kwotę 43.995,55 został zaliczony do przychodów za ten miesiąc zwiększając podatek dochodowy (CIT-2 za miesiąc lipiec 2008 r.).

Rachunek korekta z dnia 18 sierpnia 2008 r. na kwotę - 43.995,55 zł został zaksięgowany w sierpniu 2008 r. (CIT-2 za miesiąc sierpień 2008 r.) zmniejszając odpowiednio zaliczkę podatku za miesiąc 08/2008 r.

Rachunek z dnia 03 września 2008 r. (uwzględniający podwyższone stawki) na kwotę 49.482,45 zł zaksięgowano do lipca 2008 r. (korygując CIT-2 za miesiąc lipiec 2008 r.)

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w opisanej sytuacji Wnioskodawca z punktu widzenia podatku dochodowego od osób prawnych prawidłowo księgował kolejno wystawiane rachunki oraz czy wystawiając w dniu 03 września 2008 r. ponownie rachunek za świadczenia zrealizowane w lipcu 2008 r. i korygując CIT-2 za miesiąc lipiec powinien naliczyć odsetki od nieterminowej wpłaty podatku dochodowego za m-c lipiec 2008 r., a jeśli tak, to czy od kwoty wynikającej z korekty przychodów podatkowych o 49.482,45 zł, czy 5.486,90 zł.

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z terminem podpisania aktualnego aneksu oraz brakiem technicznej możliwości wystawienia rachunku z nowymi stawkami w terminie wcześniejszym Spółka nie powinna być obciążona kosztami odsetek od nie terminowej wpłaty podatku dochodowego od osób prawnych.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r., Nr 54, poz. 654 ze zm.) - dalej ustawa o pdop - przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 13 i 14, są w szczególności: otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Stosownie do art. 12 ust. 3 ww. ustawy, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Zasady rozpoznawania przychodów określonych w art. 12 ust. 3 ustawy o pdop, uregulowane są w art. 12 ust. 3a- 3e. Zgodnie z art. 12 ust. 3a ww. ustawy, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3e, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1. wystawienia faktury albo
2. uregulowania należności.
   
   

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie określają jednak zasad dokonywania korekt przychodów.

Wobec powyższego, należy posłużyć się literalną wykładnią wyżej powołanych przepisów, która prowadzi do wniosku, że do przychodów podatkowych zalicza się tylko takie przychody, które w danym momencie są należne podatnikowi, czyli są wymagalne, niewątpliwe i bezwarunkowe, choć nie ma znaczenia czy zostały faktycznie otrzymane. Uzyskanie przychodu należnego ma miejsce w momencie wykonania, w ramach prowadzonej działalności, czynności będącej tytułem uzyskania prawa do świadczenia wzajemnego, czyli w dacie spisania stosownej umowy cywilnoprawnej.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż w dniu 2 września 2008r. zmieniona została umowa, co w konsekwencji spowodowało zmianę ceny sprzedaży usług od miesiąca lipca 2008r. oraz konieczność skorygowania tego przychodu w dacie jego powstania, tj. za miesiąc lipiec 2008r. a także za miesiąc sierpień 2008r.

Należy bowiem mieć na względzie, iż stosownie do art. 25 ust. 1 ustawy o pdop podatnicy, z zastrzeżeniem ust. 1b, 2a, 3-6a oraz art. 21 i 22, są obowiązani wpłacać na rachunek urzędu skarbowego zaliczki miesięczne w wysokości różnicy pomiędzy podatkiem należnym od dochodu osiągniętego od początku roku podatkowego a sumą zaliczek należnych za poprzednie miesiące.

Konstrukcja zaliczki miesięcznej opiera się na ujmowaniu dochodu, rozumianego jako różnica pomiędzy przychodem od początku roku (narastająco) a kosztami uzyskania przychodów (narastająco). Od tak ustalonego dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania liczona jest zaliczka na podatek dochodowy.

Jeżeli zatem najpierw dokonano korekty dotyczącej przychodu miesiąca lipca 2008r., czego efektem było zmniejszenie zaliczki na podatek dochodowy za miesiąc sierpień 2008r. to także w przypadku korekty polegającej na zwiększeniu przychodu w miesiącu lipcu 2008r. należy skorygować zaliczkę także za miesiąc sierpień 2008r.

W związku z powyższym, w odniesieniu do przedstawionego przez Spółkę stanu faktycznego, korekta przychodu wynikająca ze zmiany umowy sprzedaży usług, powinna zostać odniesiona do przychodów miesiąca lipca 2008r. ze skutkami opisanymi wyżej dotyczącymi miesiąca sierpnia 2008r.

Zgodnie z art. 51 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, zaległością podatkową jest podatek niezapłacony w terminie płatności. Natomiast w myśl § 2 za zaległość podatkową uważa się także niezapłaconą w terminie płatności zaliczkę na podatek, w tym również zaliczkę, o której mowa w art. 23a, lub ratę podatku.

W myśl art. 53 § 1 i § 4 od zaległości podatkowych, z zastrzeżeniem art. 54, naliczane są odsetki za zwłokę. Odsetki za zwłokę naliczane są od dnia następującego po dniu upływu terminu płatności podatku lub terminu, w którym płatnik lub inkasent był obowiązany dokonać wpłaty podatku na rachunek organu podatkowego.

W związku z powyższym Spółka winna zapłacić odsetki od kwoty:

• 5.486,90zł będącej różnicą pomiędzy właściwą kwotą przychodu wynikającą z rachunku z dnia 03 września 2008r. (49.482,45zł.), a kwotą wynikającą z rachunku z dnia 31 lipca 2008r. (43.995,55zł), która została zaewidencjonowana jako przychód. Odsetki winny być liczone od dnia 21 sierpnia 2008r. do 22 września 2008r. (tj. do dnia płatności zaliczki za miesiąc sierpień 2008r.
• 49.482,45zł – od dnia 23 września 2008r. do dnia wpłaty (data wpłaty nie została we wniosku podana).

Stanowisko podatnika przedstawione we wniosku z dnia 28 października 2008 r. jest więc nieprawidłowe

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach, ul. Prosta 10, 25-366 Kielce po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.