Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu
ILPB3/423-646/08-3/MM
z 29 grudnia 2008 r.
Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji
Rodzaj dokumentu
interpretacja indywidualna
Sygnatura
ILPB3/423-646/08-3/MM
Data
2008.12.29
Autor
Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Temat
Podatek dochodowy od osób prawnych --> Przedmiot i podmiot opodatkowania --> Udziały w zyskach
Słowa kluczowe
kapitał zapasowy
kodeks spółek handlowych
niewypłacone dywidendy
przekształcanie
przekształcanie podmiotów
spółka kapitałowa
spółka komandytowo-akcyjna
spółka osobowa
spółka z ograniczoną odpowiedzialnością
spółki handlowe
udział w zyskach
zysk zatrzymany
zyski
Istota interpretacji
Czy w związku z zamierzonym przekształceniem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytowo – akcyjną w rezultacie którego wartość akcji spółki komandytowo – akcyjnej będzie równa kapitałowi zakładowemu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, a niepodzielony zysk, kapitał zapasowy i rezerwowy spółki z ograniczoną odpowiedzialnością nie podwyższające wkładów, zostaną przeniesione na kapitał własny spółki komandytowo – akcyjnej, powstanie u wspólnika spółki komandytowo – akcyjnej, będącego osobą prawną przychód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych opodatkowany podatkiem dochodowym od osób prawnych?
Wniosek ORD-IN 2 MB
INTERPRETACJA INDYWIDUALNA
Wnioskodawca jest wspólnikiem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, która w wyniku uchwały wspólników ma zostać przekształcona w spółkę komandytowo – akcyjną w trybie art. 551 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych i kontynuować dalszą działalność w tej formie. W wyniku przekształcenia wszystkie aktywa i pasywa spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przejdą na spółkę komandytowo – akcyjną i nie będą zwracane (wypłacane) wspólnikom. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością podlegająca przekształceniu posiada wypracowany zysk z lat ubiegłych, opodatkowany podatkiem dochodowym od osób prawnych, który nie został podzielony i zgodnie z uchwałami wspólników był przekazywany na kapitał zapasowy tej spółki w celu prowadzenia i rozwoju działalności gospodarczej. W wyniku przekształcenia kwoty zysków z lat ubiegłych, zgromadzone na kapitale zapasowym i niepodzielony zysk spółki z ograniczoną odpowiedzialnością wypracowany w roku przekształcenia w spółkę komandytowo – akcyjną staną się częścią majątku spółki komandytowo – akcyjnej. Nie zostaną one na dzień przekształcenia w spółkę osobową wypłacone wspólnikom spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w formie dywidendy, ani nie zostaną przed przekształceniem przekazane na kapitał zakładowy spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Na skutek przekształcenia majątek spółki kapitałowej (przekształcanej) wejdzie w całości w skład majątku spółki komandytowo – akcyjnej (przekształconej) i nie nastąpi jakiekolwiek (formalne lub faktyczne) uszczuplenie majątku spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (a tym samym późniejszego majątku spółki komandytowo – akcyjnej). W wyniku przekształcenia będą miały miejsce następujące zdarzenia:
Zdaniem Wnioskodawcy, przekształcenie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytowo – akcyjną nie powoduje powstania po stronie udziałowca spółki kapitałowej, będącego osobą prawną, przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Zasady przekształcania spółek prawa handlowego regulują przepisy działu III tytułu IV ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. nr 94, poz. 1037 ze zm.). Zgodnie z art. 551 § 1 Kodeksu spółek handlowych, spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo – akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową. Stosownie do regulacji art. 552 Kodeksu spółek handlowych spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu do rejestru (dzień przekształcenia). Jednocześnie sąd rejestrowy z urzędu wykreśla spółkę przekształcaną – spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. Ponadto, przepis art. 553 Kodeksu spółek handlowych, regulujący tzw. sukcesję generalną, stanowi, że spółce przekształconej (spółce komandytowo – akcyjnej) przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej. Spółka przekształcona pozostaje podmiotem w szczególności zezwoleń, koncesji oraz ulg, które zostały przyznane spółce przed jej przekształceniem, chyba że ustawa lub decyzja o przyznaniu zezwolenia, koncesji lub ulgi stanowi inaczej. Wspólnicy spółki przekształcanej (spółki z ograniczoną odpowiedzialnością), uczestniczący w przekształceniu, stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej – spółki komandytowo – akcyjnej. Nie wnoszą oni wkładów ani nie obejmują udziałów – podejmują jedynie uchwałę o przekształceniu spółki (art. 562 Kodeksu spółek handlowych) albo składają oświadczenie o woli uczestnictwa w przekształconej spółce (art. 564 Kodeksu spółek handlowych). Oznacza to, że w wyniku dokonanego przekształcenia następuje kontynuacja bytu prawnego podmiotu przekształcanego i zgodnie z zasadą tożsamości podmiotów biorących udział w przekształceniu, przeniesienie majątku jednej spółki działającej w określonej formie prawnej na inny podmiot, który dalszą działalność ma prowadzić jako spółka handlowa innego typu. Wartość tego majątku zostaje w toku przekształcenia ustalona, poszczególne składniki majątku (zarówno aktywa jak i pasywa) wycenione, a plan przekształcenia poddany badaniu przez biegłego rewidenta. W dniu przekształcenia wiadomo zatem dokładnie, jaki jest majątek spółki przekształcanej. Kwestię sukcesji praw i obowiązków podatkowych związanych z przekształceniem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytowo – akcyjną reguluje art. 93a § 1 i § 2 pkt 1 lit b) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), zgodnie z którym osobowa spółka handlowa zawiązana (powstała) w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej wstępuje we wszystkie przewidziane przepisami prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej spółki. A zatem, przekształcenie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytowo – akcyjną zarówno z punktu widzenia prawa spółek handlowych, jak i prawa podatkowego nie jest traktowane jako likwidacja spółki kapitałowej, tylko proces zmierzający do zmiany formy prawnej organizacji. Spółka komandytowo – akcyjna nie została wyposażona w osobowość prawną, ale posiada tzw. zdolność prawną i jak każda spółka osobowa może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym prawo do nieruchomości i innych praw rzeczowych, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana. Spółka przekształcana nie jest traktowana jako podmiot likwidowany, gdyż działalność gospodarcza będzie kontynuowana przy użyciu tego samego majątku, a wspólnicy spółki z o.o. stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki komandytowo – akcyjnej. Następuje zatem przekształcenie formy ustrojowej spółki przy jednoczesnej kontynuacji jej bytu prawnego. Usytuowanie art. 28 Kodeksu spółek handlowych w ustawie ma związek ze stosunkami z osobami trzecimi i podkreśla odrębność majątkową spółki osobowej od majątku jej wspólników. Pierwotny majątek spółki jest tworzony bowiem z wkładów wspólników, zaś w przedmiotowej sytuacji z majątku spółki przekształcanej. Skoro zysk netto osiągnięty w roku przekształcenia oraz niepodzielone zyski spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z lat poprzednich przejdą na kapitał własny spółki komandytowo - akcyjnej i nie zostaną przekazane wspólnikom, to nie sposób uznać, że zostaną faktycznie uzyskane przez wspólników, będących uprzednio udziałowcami przekształcanej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Stosownie do regulacji art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także m.in. wartość majątku uzyskanego w związku z likwidacją osoby prawnej. Według Wnioskodawcy, w treści tego przepisu nie wymieniono dochodu uzyskanego w wyniku przekształcenia osoby prawnej. Podstawowym zatem kryterium uzyskania przez podatnika dochodu (przychodu) z udziału w zyskach osób prawnych jest faktyczne uzyskanie dochodu, które sprowadza się do tego, że dochód (przychód) ten zostanie mu rzeczywiście wypłacony lub postawiony do jego dyspozycji, a w konsekwencji podatnik będzie mógł nim sam rozporządzać. Skoro niepodzielone zyski spółki z ograniczoną odpowiedzialnością znajdujące się na kapitale zapasowym stają się własnością spółki komandytowo – akcyjnej, to w momencie przekształcenia spółki nie powstaje po stronie wspólników spółki komandytowo – akcyjnej dochód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. Wspólnicy uczestniczący w przekształceniu nie otrzymują bowiem do swojej dyspozycji kapitału spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, w tym niepodzielonych zysków z lat ubiegłych i nie mają uprawnień do swobodnego dysponowania majątkiem spółki komandytowo – akcyjnej. Majątek spółki kapitałowej nie ulega bowiem likwidacji i zwrotowi wspólnikom, lecz jest odrębnym majątkiem przekształconej spółki komandytowo - akcyjnej. Tym samym u udziałowca przekształcanej spółki kapitałowej będącego osobą prawną nie powstaje w chwili przekształcenia zobowiązanie w podatku dochodowym od osób prawnych od niepodzielonego zysku w roku obrotowym przekształcenia oraz niepodzielonych zysków z lat ubiegłych, zgromadzonych na kapitale zapasowym spółki z ograniczoną odpowiedzialnością i przekazanych do majątku spółki komandytowo – akcyjnej. Natomiast w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jako dochód (przychód) podlegający opodatkowaniu wymieniono wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej. Jednak jak wykazano wcześniej przekształcenie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytowo – akcyjną nie stanowi likwidacji osoby prawnej a jedynie transformację, wobec czego przepis ten nie może mieć zastosowania w przedmiotowej sprawie. Ponadto, wspólnicy spółki przekształcanej nie otrzymają faktycznie żadnego majątku w wyniku przekształcenia, ponieważ majątek spółki nie ulegnie likwidacji i zwrotowi, ale stanie się majątkiem spółki przekształconej – spółki komandytowo – akcyjnej. Tym samym przekształcenie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytowo – akcyjną, związane z przekazaniem kapitału zapasowego i niepodzielonego zysku powstałego w roku przekształcenia na kapitał własny spółki komandytowo – akcyjnej bez podwyższania wkładów wspólników w spółce osobowej, jest dla udziałowców przekształcanej spółki kapitałowej będących osobami prawnymi neutralne podatkowo. Stanowisko Wnioskodawcy potwierdza postanowienie w sprawie interpretacji prawa podatkowego wydane przez Naczelnika Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z 24 września 2007 r. sygn. 1471/DPR1/423-118/07/MM.
Zgodnie z art. 551 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.), spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą), w tym w spółkę komandytowo – akcyjną. W myśl art. 556 i art. 558 Kodeksu spółek handlowych, do przekształcenia spółki wymaga się przede wszystkim sporządzenia planu przekształcenia spółki zawierającego co najmniej ustalenie wartości bilansowej majątku spółki przekształcanej na określony dzień w miesiącu poprzedzającym przedłożenie wspólnikom planu oraz określenie wartości udziałów albo akcji wspólników. Do planu przekształcenia należy dołączyć projekt uchwały w sprawie przekształcenia, projekt umowy spółki przekształconej, wycenę składników majątku spółki przekształcanej, sprawozdanie finansowe sporządzone dla celów przekształcenia. W myśl art. 130 w nawiązaniu do art. 555 Kodeksu spółek handlowych, statut spółki komandytowo – akcyjnej powinien zawierać też oznaczenie wkładów wnoszonych przez każdego komplementariusza i ich wartość. Plan przekształcenia - zgodnie z art. 559 Kodeksu spółek handlowych - należy poddać badaniu przez biegłego rewidenta w zakresie poprawności i rzetelności. Konsekwentnie, z treści art. 552 i art. 553 Kodeksu spółek handlowych wynikają podstawowe skutki przekształcenia, a mianowicie określone w tych przepisach zasady tzw. sukcesji uniwersalnej, w myśl których spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru. Jednocześnie sąd rejestrowy z urzędu wykreśla spółkę przekształcaną (dzień przekształcenia) co oznacza, iż następuje przekształcenie formy ustrojowej spółek przy jednoczesnej kontynuacji bytu prawnego. Kontynuacja bytu prawnego oraz to, że wspólnicy spółki przekształcanej uczestniczący w przekształceniu stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej oznacza jednocześnie, że majątek przekształcanej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością staje się majątkiem przekształconej spółki komandytowo - akcyjnej. Zasady powyższej sukcesji uniwersalnej nie obejmują skutków podatkowych, tzw. sukcesji podatkowej, gdyż te zasady zostały unormowane odrębnie w ustawie z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.). W myśl art. 93a § 1 i § 2 pkt 1 lit. b ww. ustawy, osobowa spółka handlowa zawiązana (powstała) w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej spółki. Sukcesja podatkowa nie obejmuje jedynie tych praw i obowiązków, które mieli wspólnicy spółki kapitałowej, a które nie funkcjonują w spółkach osobowych, w związku z czym prawa te i obowiązki nie mogą przejść po przekształceniu na spółkę komandytowo - akcyjną, której wspólnicy podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych bądź podatkiem dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4a i 4b, jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (akcji), w tym także:
Podstawowym kryterium uzyskania dochodu (przychodu) z udziału w zyskach osób prawnych jest jego faktyczne uzyskanie. Za dochód faktycznie otrzymany należy zaś uważać taki dochód, którym podatnik może sam rozporządzać, a więc dochód rzeczywiście mu wypłacony lub pozostawiony do dyspozycji. Skoro zatem niepodzielone zyski spółki z ograniczoną odpowiedzialnością oraz zysk roku bieżącego stają się własnością spółki komandytowo - akcyjnej, w której nadal pozostają zatrzymane, to w świetle przytoczonych przepisów, nie sposób uznać, że zostają faktycznie otrzymane w formie udziału w zysku osoby prawnej przez wspólników, będących uprzednio udziałowcami przekształcanej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Z powyższego wynika, że Wnioskodawca (osoba prawna) będący udziałowcem przekształcanej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, a po przekształceniu – wspólnikiem przekształconej spółki komandytowo – akcyjnej, nie uzyskuje dochodu, który mógłby podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, albowiem majątek spółki przekształcanej, w tym również niepodzielone zyski osoby prawnej oraz zysk roku bieżącego, nie ulega likwidacji i zwrotowi wspólnikom, lecz jest majątkiem przekształconej spółki komandytowo - akcyjnej i w tej spółce pozostaje. Omawiane przekształcenie zarówno z punktu widzenia prawa spółek handlowych, jak i prawa podatkowego nie jest traktowane jako likwidacja spółki kapitałowej, bowiem likwidacja nie jest w żadnym momencie częścią procedury przekształceniowej. Przekształcenie spółki handlowej w inną spółkę handlową to proces zmierzający do zmiany formy prawnej organizacji.
Reasumując, należy stwierdzić, że w opisanym we wniosku zdarzeniu przyszłym, Wnioskodawca, będący udziałowcem przekształcanej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością oraz przystępujący jako komplementariusz do przekształconej spółki komandytowo - akcyjnej, nie będzie miał obowiązku uiszczenia podatku dochodowego od osób prawnych, w związku z dokonaniem przekształcenia.
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno. |
doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.