INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 17.10.2008 r. (data wpływu 23.10.2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia wartości początkowej środków trwałych – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 23.10.2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia wartości początkowej środków trwałych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

„P-S” Spółka z o.o. na podstawie umowy Nr 700.022 z dnia 10 sierpnia 2007 r. zakupna od firmy C S z W dwie automatyczne dwustronne maszyny wykończeniowe do przycinania ramiaków. Zgodnie z postanowieniami w/w umowy cena nabycia maszyn wyniosła netto 555 200 EUR, zaś termin dostawy został określony do końca kwietnia 2008 r. W przypadku opóźnienia w dostawie Sprzedający zobowiązany był do zapłaty kary w wysokości 1,25 % za każdy tydzień opóźnienia, nie więcej jednak niż 5 % całkowitej ceny nabycia maszyn. W związku z tym, że maszyny nie zostały dostarczone w uzgodnionym terminie, została naliczona kara umowna w wysokości 5 % wartości maszyn. W fakturze wystawionej przez Sprzedającego, kwota kary umownej za opóźnienie w dostawie maszyn pomniejszyła cenę nabycia maszyn ustaloną w umowie.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Czy w podanym stanie faktycznym za wartość początkową środków trwałych (maszyn), od której naliczane będą odpisy amortyzacyjne, należy przyjąć końcową cenę wykazaną na fakturze zakupu tj. po pomniejszeniu o naliczoną karę umowną czy też należy przyjąć cenę podstawową określoną w umowie (wykazaną jako cena wyjściowa w fakturze), a wartość naliczonej kary umownej potraktować jako przychód Spółki ...

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych za wartość początkową środków trwałych, w przypadku odpłatnego nabycia, uważa się cenę ich nabycia. Ustawa definiuje w art. 16g ust. 3 cenę nabycia jako kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego do używania (…). Analogiczna definicja ceny nabycia zawarta jest w ustawie o rachunkowości. Zgodnie z art. 28 ust. 2 tej ustawy, cena nabycia to cena zakupu składnika aktywów, obejmująca kwotę należną sprzedającemu (…), a obniżona o rabaty, opusty, inne podobne zmniejszenia i odzyski. Na podstawie przytoczonych wyżej przepisów Wnioskodawca uważa, że za wartość początkową nabytych przez Spółkę środków trwałych (maszyn) należy przyjąć końcową cenę wykazaną na fakturze, tj. pomniejszoną o naliczona karę umowną. Jest to bowiem kwota należna zbywcy, a więc w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o rachunkowości – cena nabycia tych środków trwałych.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam, co następuje.

Instytucję odszkodowania umownego (kar umownych) normują przepisy art. 483 - 485 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.).

Jakkolwiek ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji odszkodowania, należy jednoznacznie odróżnić odszkodowanie rozumiane jako „wynagrodzenie za poniesione przez kogoś straty” (wg. Słownika Języka Polskiego PWN – www) – od pojęcia kary umownej, która w myśl art. 484 § 1 Kc w razie niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania należy się wierzycielowi w zastrzeżonej na ten wypadek wysokości bez względu na wysokość poniesionej szkody.

Przechodząc na płaszczyznę prawa podatkowego należy stwierdzić, iż ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) w przepisach art. 12 nie zawiera definicji przychodu, wskazuje jednakże przykładowe sytuacje skutkujące jego powstaniem (w ust. 1) oraz enumeratywnie reguluje zdarzenia, w których przychód podatkowy nie powstaje (w ust. 4), a także normuje pojęcie przychodów (należnych) związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej (w ust. 3). Natomiast art. 12 ust. 3a, 3c-3e powołanej ustawy określa datę, w której przychód należny, związany z prowadzeniem działalności gospodarczej winien być rozpoznany.

Zarówno w doktrynie sądowej (orzecznictwie sądów administracyjnych), jak i urzędowej (interpretacje organów podatkowych) wykształcił się pogląd, iż pojęcie „przychodu” obejmuje przysporzenia majątkowe o charakterze trwałym, bezzwrotnym i definitywnym.

Zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

W myśl przepisu art. 12 ust. 3a wskazanej ustawy, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3e, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień wystawienia faktury albo uregulowania należności.

Stosownie do treści z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy, przychodem są otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Zatem ustawodawca odmiennie traktuje pod względem podatkowym przychody związane z działalnością gospodarczą i pozostałe przychody.

Związek danego przychodu z działalnością gospodarczą należy rozumieć jako bezpośredni. W konsekwencji poza regulacją normy prawnej określonej w art. 12 ust. 3 powołanej ustawy znajdują się prawnopodatkowe stany faktyczne, w których, tak jak w przedmiotowym przypadku, podatnik uzyskuje przychód w wyniku określonego zdarzenia, niezależnego od niego. Uzyskanie kary umownej następuje bowiem jedynie w przypadku nienależytego wykonania umowy przez kontrahenta, którego Wnioskodawca nie jest w stanie zaplanować. Uzyskiwanie kar umownych nie stanowi przedmiotu prowadzonej działalności gospodarczej .

Tym samym przychód z tytułu otrzymania kary umownej co do zasady powinien być rozpoznany stosownie do regulacji zawartej w art. 12 ust. 1 pkt 1 cytowanej ustawy (jako pozostały przychód operacyjny) tj. z chwilą faktycznego otrzymania przez Wnioskodawcę świadczenia od kontrahenta (a nie wystawienia np. noty obciążeniowej). W przypadku rozliczenia o charakterze kompensacyjnym - bezpośredniego pomniejszenia „zafakturowanej” należności o kwotę odpowiadającą wartości kary umownej - za datę otrzymania świadczenia należy uznać datę wystawienia faktury przez kontrahenta.

Natomiast zgodnie z art. 15 ust. 1 o podatku dochodowym od osób prawnych kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

Decydującą więc przesłanką, pozwalającą zaliczyć dane wydatki określone do kosztów uzyskania przychodów, jest poniesienie ich w celu osiągnięcia przychodu (ewentualnie zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów), przy czym każdy wydatek poza wyraźnie wskazanym w ustawie - wymaga indywidualnej oceny pod kątem adekwatnego związku z przychodami i racjonalności działania dla osiągnięcia przychodu. Przy kwalifikowaniu poniesionych wydatków trzeba brać pod uwagę ich celowość oraz potencjalną możliwość przyczynienia się wydatku do osiągnięcia przychodu, a także racjonalność wydatków, to znaczy ich adekwatność do rzeczywistych potrzeb i zakresu prowadzonej działalności oraz konieczność ich poniesienia dla osiągnięcia przychodu.

Jednocześnie wydatki w art. 16 ust. 1 powołanej ustawy prawodawca ustanowił katalog wydatków nie stanowiących kosztu uzyskania przychodów.

Stosownie do treści art. 16 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

1. nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
2. nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części

• wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem pkt 8a, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia.
  
  

Zgodnie z art. 16i ust. 1 powołanej ustawy odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych, z zastrzeżeniem art. 16j-16ł, dokonuje się przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych i zasad, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1.

W myśl art. 16g ust. 1 pkt 1 ww. ustawy za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-14, uważa się w razie odpłatnego nabycia cenę ich nabycia.

Ustawodawca definiuje w treści art. 16g ust. 3 cytowanej ustawy „cenę nabycia” jako kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

Z literalnego brzmienia wymienionego przepisu wynika jednoznacznie, iż ustawodawca nie przewiduje przy ustalaniu „ceny nabycia” żadnych innych pomniejszeń kwoty należnej zbywcy poza kwotą podatku od towarów i usług. Z analizy logicznej przedmiotowej normy prawnej należy wywieść, iż przez pojęcie „kwoty należnej zbywcy” należy rozumieć kwotę pierwotną, określoną w umowie, która dopiero następnie w celu ustalenia „ceny nabycia” podlega korekcie (zwiększeniu lub zmniejszeniu) o koszty transportu, montażu, instalacji, podatku od towarów i usług …

Reasumując, w podanym stanie faktycznym za wartość początkową środków trwałych (maszyn), od której naliczane będą odpisy amortyzacyjne, należy przyjąć cenę podstawową określoną w umowie (wykazaną jako cena wyjściowa w fakturze), a wartość naliczonej kary umownej potraktować jako przychód Spółki.

W tym stanie rzeczy stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej prawa podatkowego, należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, ul. M.C. Skłodowskiej 40, 20-029 Lublin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.