INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 7 kwietnia 2009 r. (data wpływu 9 kwietnia 2009 r.), uzupełnionym pismem z dnia 26 czerwca 2009 r. (data wpływu 29 czerwca 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie sposobu postępowania w przypadku nabycia wkładu oszczędnościowego oraz jednostek uczestnictwa w funduszach inwestycyjnych otwartych na podstawie dyspozycji na wypadek śmierci wkładcy oraz uczestnika funduszy oraz dziedziczenia majątku po tej samej osobie - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 9 kwietnia 2009 roku został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie sposobu postępowania w przypadku nabycia wkładu oszczędnościowego oraz jednostek uczestnictwa w funduszach inwestycyjnych otwartych na podstawie dyspozycji na wypadek śmierci wkładcy oraz uczestnika funduszy oraz dziedziczenia majątku po tej samej osobie. Z uwagi na stwierdzone we wniosku braki formalne, wezwano Wnioskodawcę pismem z dnia 18 czerwca 2009 r. Nr ITPB2/436-49/09-2/AD do ich uzupełnienia. Wniosek uzupełniony został przez Panią pismem z dnia 26 czerwca 2009 r. (data wpływu 29 czerwca 2009 r.).

W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniu został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W dniu 6 lutego 2008 r. ojciec Pani dokonał w Banku dyspozycji na wypadek śmierci, w której prawo do całego rachunku oszczędnościowego zapisał Pani. W tym samym dniu ojciec dokonał dyspozycji na wypadek śmierci jednostek uczestnictwa w dwóch funduszach inwestycyjnych otwartych „T.” S.A. również na Pani rzecz. Łączna wartość środków pieniężnych i jednostek uczestnictwa w funduszach wyniosła, wg stanu na dzień śmierci ojca, 42.662 zł. W dniu 6 lutego 2008 r. ojciec dokonał również dyspozycji na wypadek śmierci wkładu dolarowego w Banku "K." S.A. (kwota w przeliczeniu na złotówki na dzień śmierci wyniosła 10.384 zł). W dniu 11 marca 2008 r. ojciec wygłosił testament ustny, który został w tym samym dniu spisany. W testamencie inaczej jednak rozporządził swoim majątkiem. Polecił Pani i bratu połączyć wszystkie pieniądze jakie po nim zostaną i podzielić je między sobą po równo, tj.:

12.385 zł + 30.277 zł + 10.384 zł = 53.046 zł : 2 = 26.523 zł.

Pani siostrze w testamencie ojciec zapisał mieszkanie. W dniu 11 kwietnia 2008 r. zmarł Pani ojciec. Pieniądze z rachunku oszczędnościowego wypłaciła Pani w maju 2008 r. na podstawie dyspozycji na wypadek śmierci. Jednostki jednego funduszu inwestycyjnego odkupiła Pani na podstawie dyspozycji na wypadek śmierci w sierpniu 2008 r. Natomiast jednostek drugiego funduszu inwestycyjnego nie odkupiła Pani do dnia dzisiejszego. Rozprawa dotycząca stwierdzenia nabycia spadku odbyła się w dniu 19 marca 2009 r. Postanowienie o nabycie spadku otrzymała Pani prawdopodobnie ok. 20 kwietnia 2009 r. Testament został uznany za ważny i został przez spadkobierców przyjęty. Zgodnie z nim do dziedziczenia zostały powołane trzy osoby: Pani w części wynoszącej 2/25, brat w części 2/25 oraz siostra w części 21/25. Podaje Pani również, iż nie dokonała Pani zgłoszenia w ciągu miesiąca od śmierci ojca, gdyż sądziła, ze dyspozycja na wypadek śmierci została zmieniona przez testament i powinna dokonać rozliczenia z dziedziczenia, a nie z dyspozycji na wypadek śmierci.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1. W którym z organów podatkowych winna Pani dopełnić obowiązku podatkowego, tj. według miejsca zamieszkania spadkodawcy czy spadkobiercy...
2. Czy tzw. zapis bankowy może zostać zmieniony przez testament...
3. Czy w przypadku zbiegu praw do środków pieniężnych wynikających z dyspozycji na wypadek śmierci i testamentu, winna Pani rozliczyć się jak z dyspozycji na wypadek śmierci czy jak z dziedziczenia...
4. Kiedy powstał obowiązek podatkowy: z chwilą śmierci ojca (jak przy dyspozycji na wypadek śmierci), czy z chwilą przyjęcia spadku (jak przy nabyciu w drodze dziedziczenia)...
5. W jakim terminie powinna Pani dokonać zgłoszenia do urzędu skarbowego aby zostać zwolnioną z obowiązku zapłaty podatku: w ciągu miesiąca od śmierci ojca czy w ciągu miesiąca od uprawomocnienia się postanowienia o stwierdzeniu nabycia spadku, a może w ciągu dwóch tygodni od wypłaty pieniędzy zgromadzonych na rachunku oszczędnościowym (funduszu inwestycyjnym)...
6. Jeżeli zostanie stwierdzone, że popełniła pani błąd i nie dopełniła obowiązku zgłoszenia, to w celu opłacenia podatku, składając zeznanie podatkowe na druku SD-3 powinna Pani umieścić kwoty jakie otrzymała w dyspozycji na wypadek śmierci, czy te, które przypadają Pani zgodnie z testamentem... Czy w tej sytuacji po opłaceniu podatku, powinna Pani drugi raz po otrzymaniu stwierdzenia o nabyciu spadku złożyć zgłoszenie SD-Z2 co tych samych kwot tylko inaczej podzielonych...
7. Czy w druku SD-Z2 należy wymienić otrzymane przedmioty zgodnie ze stwierdzeniem nabycia spadku tzn. w częściach ułamkowych czy zgodnie z ostatecznym podziałem, jaki dokona się po dziale spadku... W pierwszym przypadku każde ze spadkobierców ma udział ułamkowy we wszystkich przedmiotach wchodzących w skład spadku tzn. Pani i brat wymieniacie swoje części w mieszkaniu pozostawionym przez ojca a siostra w środkach pieniężnych. Jest to fikcja, która zostanie zlikwidowana w drodze działu spadku. W drugim przypadku zgodnie z prawdą każdy wymienia w całości to co otrzymał, tzn. siostra mieszkanie a Pani i brat pieniądze po połowie. Który sposób wypełnienia zeznania SD-Z2 jest prawidłowy...
8. Czy w przypadku gdy będzie Pani musiała złożyć zeznanie podatkowe SD-3 w związku z niewywiązaniem się z obowiązku podatkowego zgłoszenia nabycia praw do wkładów oszczędnościowych i jednostek uczestnictwa na podstawie dyspozycji (art. 1 ust. 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn) może Pani długi i ciężary, o których mowa w art. 7 ust. 3 ustawy, odliczyć od podstawy opodatkowania mimo, iż została Pani wymieniona w stwierdzeniu nabycia spadku jako spadkobierca...

Zdaniem Wnioskodawczyni:

w zakresie pytania pierwszego - właściwym miejscowo organem skarbowym ze względu na sprawę będącą przedmiotem interpretacji indywidualnej jest naczelnik Urzędu Skarbowego w B. Wskazuje na to zapis art. 19 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2004 r. Nr 142, poz. 1514 ze zm.), na podstawie którego banki przesyłają informacje o dokonanych wypłatach i ich wysokości naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu ze względu na miejsca zamieszkania wierzyciela, tzn. osoby, której przysługują wierzytelności z tytułu dyspozycji wkładem na wypadek śmierci;

w zakresie pytania drugiego - testament zmienia postanowienia zapisu bankowego, jeżeli oczywiście jest dokonany później. Spadkodawca ma prawo rozporządzać w testamencie całym swoim majątkiem. Żaden przepis prawa spadkowego nie mówi o tym, że spadkodawca może rozporządzać w testamencie tyko tymi elementami majątku, których nie objął dyspozycją na wypadek śmierci. Skoro nie ma spójności w przepisach prawa spadkowego i prawa bankowego, nie może to obciążać podatnika. Podobnie w ocenie Pani zapis bankowy dokonany później niż testament zmienia postanowienia testamentu. Uważa Pani, iż skoro w literaturze podkreśla się, że dyspozycja na wypadek śmierci podobnie jak testament jest jednostronną czynnością prawną mortis causa to wzajemne zastępowanie się tych instytucji prawnych jest w pełni uzasadnione. Prawo bankowe wprawdzie mówi, że kwoty wypłacone na podstawie dyspozycji na wypadek śmierci nie wchodzą do masy spadkowej, jednakże zdaniem Pani dotyczy to kwot, co do których nie nastąpiły późniejsze rozporządzenia testamentowe. Kwoty, które zostały wypłacone przez bank niezgodnie z rozporządzeniem testamentowym, z powodu braku odwołania dyspozycji w banku, powinny być zwrócone spadkobiercom testamentowym. Takie podejście jest najbardziej logiczne i zgodne z zasadą najpełniejszego urzeczywistnienia woli spadkodawcy. Nigdzie, ani w prawie spadkowym ani w prawie bankowym nie jest powiedziane, że dokonując innego rozporządzenia w testamencie niż w tzw. zapisie bankowym spadkodawca jest obowiązany dokonać na piśmie odwołania dyspozycji w banku. Art. 56 ust. 3 prawa bankowego mówi tylko, że dyspozycja na wypadek śmierci może zostać w każdym czasie zmieniona lub odwołana na piśmie - przepis ten odnosi się do czynności dokonywanych w banku. Nie jest natomiast powiedziane, że dyspozycja na wypadek śmierci może zostać zmieniona lub odwołana wyłącznie w formie pisma złożonego w banku. Wynika z tego, że może zostać odwołana lub zmieniona na podstawie art. 56 ust. 3 prawa bankowego lub na podstawie art. 941 kodeksu cywilnego. W drugim przypadku spadkobiercy testamentowi mają roszczenie wobec beneficjenta o zwrot należnych im kwot;

w zakresie pytania trzeciego - należy stwierdzić, iż w całości dyspozycja na wypadek śmierci została zmieniona postanowieniem testamentowym, wobec czego rozliczyć powinna się na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy od spadków i darowizn tj. z dziedziczenia;

w zakresie pytania czwartego - obowiązek podatkowy powstaje z chwilą przyjęcia spadku:

w zakresie pytania piątego – obecnie w ciągu 6 miesięcy od uprawomocnienia się postanowienia o stwierdzeniu nabycia spadku powinna zgłosić nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego;

w zakresie pytania szóstego - powinna wypełnić zgłoszenie podatkowe na druku SDZ-2 i tym samym zostać zwolniona z opłacenia podatku. Jednakże, gdyby interpretacja przedstawionych przepisów okazała się inna (tzn. odpowiedź na Jej zapytania będzie brzmiała. że testament nie zmienia zapisu bankowego), to czas na złożenie zgłoszenia w Jej przypadku minął z dniem 11 maja 2008 r., a zatem jest wtedy zobowiązana do zapłacenia podatku oraz do wykazania na druku SD - 3 kwot, które przypadają Jej zgodnie z dyspozycją na wypadek śmierci. Zapisy testamentowe będą bezskuteczne. W tym przypadku również nie ma obowiązku po raz drugi udawać się do urzędu skarbowego, ponieważ w testamencie, zgodnie z tą hipotezą nic nie dostała. Nie zgadza się z taką interpretacją, gdyż ginie przy takiej interpretacji zasada urzeczywistniania ostatniej woli spadkodawcy;

w zakresie pytania siódmego - jeżeli będzie rozliczać się tak, jak z dziedziczenia, czyli na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 1 to powinna w druku SD-Z2 wykazać przedmioty zgodnie z ostatecznym podziałem, jaki dokona się po dziale spadku. Zgodnie z prawdą każdy wymienia w całości to co otrzymał, tzn. siostra mieszkanie a ona i brat pieniądze po połowie, na to wskazuje też przypis w formularzu, mówiący o tym że wykazać należy składniki spadku przypadające ostatecznie spadkodawcy;

w zakresie pytania ósmego - jeżeli będzie zobowiązana rozliczyć się z dyspozycji na wypadek śmierci, a nie z dziedziczenia to i w tym przypadku ciężary powinna pomniejszać podstawę opodatkowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (t. j. Dz. U. z 2004 r. Nr 142, poz. 1514 ze zm.) podatkowi od spadków i darowizn, podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem:

• dziedziczenia, zapisu, dalszego zapisu, polecenia testamentowego;

• darowizny, polecenia darczyńcy;

• zasiedzenia;

• nieodpłatnego zniesienia współwłasności;

• zachowku, jeżeli uprawniony nie uzyskał go w postaci uczynionej przez spadkodawcę darowizny lub w drodze dziedziczenia albo w postaci zapisu;

• nieodpłatnej: renty, użytkowania oraz służebności.

Stosownie do ustępu 2 ww. przepisu podatkowi podlega również nabycie praw do wkładu oszczędnościowego na podstawie dyspozycji wkładem na wypadek śmierci oraz nabycie jednostek uczestnictwa na podstawie dyspozycji uczestnika funduszu inwestycyjnego otwartego albo specjalistycznego funduszu inwestycyjnego otwartego na wypadek jego śmierci.

Ustawa o podatku od spadków i darowizn nie zawiera definicji pojęcia „spadek”, dlatego należy w tym zakresie odwołać się do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.). W myśl przepisu art. 922 § 1 tej ustawy przez spadkobranie należy rozumieć przejście praw i obowiązków majątkowych zmarłego z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób. Na spadek składa się ogół praw i obowiązków należących do zmarłego w chwili jego śmierci, które ze swej istoty mogą przejść na jego następców prawnych.

Zgodnie natomiast z § 2 tego przepisu nie należą do spadku prawa i obowiązki zmarłego ściśle związane z jego osobą, jak również prawa, które z chwilą jego śmierci przechodzą na oznaczone osoby niezależnie od tego, czy są one spadkobiercami.

Do tej kategorii praw miedzy innymi zalicza się dokonywane po śmierci wkładcy wypłaty z rachunków oszczędnościowych posiadacza rachunku – osobie, którą posiadacz wskazał w umowie na wypadek jego śmierci oraz wypłaty jednostek uczestnictwa w funduszach inwestycyjnych otwartych.

Kwestie powyższe regulują:

• w przypadku wkładów na rachunkach oszczędnościowych - przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (Dz. U. z 2002 r. Nr 72, poz. 665 ze zm.), które umożliwiają posiadaczowi rachunku oszczędnościowego wskazanie w umowie z bankiem osoby, której na wypadek śmierci bank jest zobowiązany wypłacić z tego rachunku środki (do wysokości określonej w art. 56 ust. 1 tej ustawy). Kwoty z tytułu zapisu wkładcy - na wypadek śmierci – nie wchodzą do spadku po posiadaczu rachunku, zgodnie z dyspozycją art. 56 ust. 5 prawa bankowego. Oznacza to, ze osoba wskazana przez posiadacza w umowie rachunku bankowego, ma możliwość zadysponowania środkami zgromadzonymi na rachunku, bezpośrednio po śmierci, bez konieczności stwierdzenia praw do spadku przez sąd,
• w przypadku jednostek uczestnictwa w funduszach otwartych – przepisy ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych (Dz. U. Nr 146, poz. 1546). Na podstawie art. 111 ust. 1 pkt 2 tej ustawy, w razie śmierci uczestnika funduszu inwestycyjnego otwartego, fundusz jest obowiązany na żądanie osoby, którą uczestnik wskazał funduszowi w pisemnej dyspozycji odkupić jednostki uczestnictwa uczestnika zapisane w rejestrze uczestników funduszu do wartości nie wyższej niż przypadające na ostatni miesiąc przed śmiercią uczestnika funduszu dwudziestokrotne przeciętne miesięczne wynagrodzenie w sektorze przedsiębiorstw bez wypłat nagród z zysku, ogłaszane przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego, oraz nieprzekraczającej łącznej wartości jednostek uczestnictwa zapisanych w rejestrze uczestnika, oraz wypłacić tej osobie kwotę uzyskaną z tego odkupienia. Kwoty oraz jednostki uczestnictwa niewykupione przez fundusz, odpowiednio do wartości, o których mowa w ust. 1, nie wchodzą do spadku po uczestniku (art. 111 ust. 3).

Ustawodawca określając przedmiot opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn, objął opodatkowaniem również nabycie praw, o jakich mowa powyżej, które do spadku nie wchodzą. Powyższe wynika wprost z art. 1 ust. 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Regulacja powyższa powoduje zatem, że opodatkowaniu podlegają rzeczy i prawa majątkowe wchodzące w skład spadku oraz konkretnie określone prawa nie wchodzące w skład spadku.

Wobec powyższego, jeżeli osoba uprawniona do wypłaty na Jej rzecz wkładu oszczędnościowego bądź jednostek uczestnictwa w funduszach inwestycyjnych otwartych jest jednocześnie spadkobiercą, to zgodnie z art. 9 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn opodatkowaniu będzie podlegało nabycie własności rzeczy i praw majątkowych wchodzących do spadku oraz nie wchodzących do spadku łącznie, jeżeli ich wartość przekroczy kwoty o jakich mowa w tym przepisie.

Literalne brzmienie art. 9 ust. 1 ww. ustawy wprost odnosi się do nabycia od jednej osoby, zaś ust. 2 tego artykułu określa zasadę opodatkowania w sytuacji, gdy nabycie od tej samej osoby lub po tej samej osobie następuje więcej niż jeden raz, w okresie 5 lat od ostatniego nabycia.

Bezsporne w niniejszej sprawie jest to, iż nabycie rzeczy i praw majątkowych podlegających dziedziczeniu, jak również praw nie wchodzących do spadku następuje jednocześnie, tj. z chwilą śmierci spadkodawcy i jednocześnie wkładcy oraz uczestnika funduszu inwestycyjnego. Jednakże w każdym z dwóch omawianych przypadków nabycie następuje na podstawie odrębnych unormowań ustawowych. Ponadto ustawa o podatku od spadków i darowizn przewiduje w art. 6 dla każdego rodzaju nabycia odrębnie moment powstania obowiązku podatkowego.

Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, iż w dniu 11 kwietnia 2008 r. zmarł Pani ojciec, który przed śmiercią w dniu 6 lutego 2008 r. dokonał na rzecz Pani dyspozycji na wypadek śmierci praw do wkładów oszczędnościowych oraz praw do jednostek uczestnictwa w funduszach inwestycyjnych otwartych. Rozprawa dotycząca stwierdzenia nabycia spadku odbyła się w dniu 19 marca 2009 r. Postanowienie o nabycie spadku otrzymała Pani prawdopodobnie ok. 20 kwietnia 2009 r. Zgodnie z nim do dziedziczenia zostały powołane trzy osoby: Pani w części wynoszącej 2/25, brat w części 2/25 oraz siostra w części 21/25. Ponadto w maju 2008 r. oraz w sierpniu 2008 r. na podstawie dyspozycji na wypadek śmierci dokonała Pani wypłat środków pieniężnych z rachunku oszczędnościowego oraz odkupiła jednostki jednego z dwóch funduszy inwestycyjnych.

Mając na uwadze powyższe uznać należy, iż w niniejszym przypadku dla celów omawianego podatku nabycie następuje dwukrotnie – w drodze spadkobrania oraz na podstawie szczególnych dyspozycji wkładcy i jednocześnie uczestnika funduszu inwestycyjnego, których instytucje regulują przepisy prawa bankowego oraz przepisy ustawy o funduszach inwestycyjnych.

Zatem przy nabyciu praw do wkładów oszczędnościowych oraz jednostek uczestnictwa określonych w art. 1 ust. 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn, obowiązek podatkowy w Pani przypadku powstał z chwilą śmierci ojca (art. 6 ust. 1 pkt 3 i 3a ww. ustawy). Natomiast przy nabyciu w drodze dziedziczenia obowiązek podatkowy powstał z chwilą przyjęcia spadku (art. 6 ust. 1 pkt 1), a jeżeli nabycie to niezgłoszone zostało do opodatkowania obowiązek podatkowy powstanie z chwilą uprawomocnienia się orzeczenia sądu o stwierdzeniu nabycia spadku - art. 6 ust. 4 zd. pierwsze ww. ustawy.

Ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku od spadków i darowizn oraz ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. Nr 222, poz. 1629), która weszła w życie z dniem 1 stycznia 2007 r., wprowadzono przepis art. 4a ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zgodnie z jego treścią, w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2009 r., zwalnia się od podatku nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych przez małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, rodzeństwo, ojczyma i macochę, jeżeli zgłoszą nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie miesiąca od dnia powstania obowiązku podatkowego powstałego na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 2-8 i ust. 2, a w przypadku nabycia w drodze dziedziczenia w terminie miesiąca od dnia uprawomocnienia się orzeczenia sądu stwierdzającego nabycie spadku, z zastrzeżeniem ust. 2 i 4.

Ustawą z dnia 10 października 2008 r. o zmianie ustawy o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. Nr 203, poz. 1267), nadano nowe brzmienie art. 4a ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, poprzez zmianę terminu przewidzianego dla zgłoszenia nabycia rzeczy lub praw majątkowych z jednego miesiąca do sześciu miesięcy. Zgodnie z art. 2 tej ustawy termin, o którym mowa w art. 4a ust. 1 pkt 1 w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się w przypadkach, w których obowiązek podatkowy powstał po dniu 31 grudnia 2008 r.

W myśl powyższego przy nabyciu praw do wkładów oszczędnościowych oraz jednostek uczestnictwa określonych w art. 1 ust. 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn, zastosowanie znajdują przepisy ustawy w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2008 r., natomiast przy nabyciu w drodze dziedziczenia w brzmieniu obowiązującym z dniem 1 stycznia 2009 r.

Zgodnie z § 7 rozporządzenia Ministra Finansów dnia 22 sierpnia 2005 r. w sprawie właściwości organów podatkowych (Dz. U. z 2005 r. Nr 165, poz. 1371 ze zm.), właściwość miejscową organów podatkowych w sprawach podatku od spadków i darowizn ustala się m.in.:

1. w sprawach dziedziczenia, zapisu, dalszego zapisu, polecenia testamentowego, zachowku
   
   
   1. jeżeli przedmiotem nabycia jest nieruchomość, użytkowanie wieczyste, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego, spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, prawo do wkładu mieszkaniowego w spółdzielni mieszkaniowej, nieodpłatne użytkowanie nieruchomości lub służebność, a nieruchomości są położone w terytorialnym zasięgu działania jednego naczelnika urzędu skarbowego - według miejsca położenia nieruchomości,
   2. jeżeli przedmiotem nabycia jest nieruchomość lub prawa majątkowe wymienione w lit. a) i jednocześnie inne prawa majątkowe lub rzeczy ruchome, a nieruchomości są położone w terytorialnym zasięgu działania jednego naczelnika urzędu skarbowego - według miejsca położenia nieruchomości,
   3. w przypadkach innych niż wymienione w lit. a i b - według ostatniego miejsca zamieszkania spadkodawcy, a w przypadku braku takiego miejsca - według ostatniego miejsca jego pobytu;
      
      
2. w sprawach nabycia prawa do wkładu oszczędnościowego wypłacanego na podstawie dyspozycji wkładem na wypadek śmierci lub nabycia jednostek uczestnictwa na podstawie dyspozycji uczestnika funduszu inwestycyjnego otwartego albo specjalistycznego funduszu inwestycyjnego otwartego na wypadek jego śmierci - według ostatniego miejsca zamieszkania, odpowiednio wkładcy lub uczestnika funduszu, a w przypadku braku takiego miejsca - według ostatniego miejsca ich pobytu.

W myśl przepisów przejściowych, określonych w art. 3 ustawy nowelizującej, kryterium decydującym o stosowaniu zwolnienia od podatku nieodpłatnego nabycia własności rzeczy lub praw majątkowych od osób najbliższych (małżonków, krewnych w linii prostej i rodzeństwa), unormowanego w art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn, jest data nabycia majątku (prawa).

Ust. 3 art. 4a stanowi, iż w przypadku niespełnienia warunków, o których mowa w ust. 1 i 2, nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych podlega opodatkowaniu na zasadach określonych dla nabywców zaliczonych do I grupy podatkowej.

Podstawę opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy, stanowi wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych po potrąceniu długów i ciężarów (czysta wartość), ustalona według stanu rzeczy i praw majątkowych w dniu nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego. Jeżeli przed dokonaniem wymiaru podatku nastąpi ubytek rzeczy spowodowany siłą wyższą, do ustalenia wartości przyjmuje się stan rzeczy w dniu dokonania wymiaru, a odszkodowanie za ubytek należne z tytułu ubezpieczenia wlicza się do podstawy wymiaru.

Stosownie do ust. 3 ww. przepisu do długów i ciężarów, obok wskazanych w ust. 2 wartości wykonanych poleceń lub zapisów, zalicza się również koszty leczenia i opieki w czasie ostatniej choroby spadkodawcy, jeżeli nie zostały pokryte za jego życia i z jego majątku, koszty pogrzebu spadkodawcy, łącznie z nagrobkiem, w takim zakresie, w jakim koszty te odpowiadają zwyczajom przyjętym w danym środowisku, jeżeli nie zostały pokryte z majątku spadkodawcy, z zasiłku pogrzebowego lub nie zostały zwrócone w innej formie, oraz koszty postępowania spadkowego, wynagrodzenie wykonawcy testamentu, obowiązki wykonania zapisów i poleceń zamieszczonych w testamencie, wypłaty z tytułu zachowku oraz inne obowiązki wynikające z przepisów Kodeksu cywilnego dotyczących spadków.

W myśl art. 8 ust. 1 i 1a ustawy o podatku od spadków i darowizn, wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych przyjmuje się w wysokości określonej przez nabywcę, jeżeli odpowiada ona wartości rynkowej tych rzeczy i praw, a wartość praw do wkładów oszczędnościowych – w wysokości tych wkładów. Wartość jednostek uczestnictwa przyjmuje się w wysokości ustalonej przez fundusz inwestycyjny, zgodnie z przepisami ustawy o funduszach inwestycyjnych.

Ponadto zgodnie z art. 9 ustawy o podatku od spadków i darowizn opodatkowaniu podlega nabycie przez nabywcę, od jednej osoby, własności rzeczy i praw majątkowych o czystej wartości przekraczającej 9.637 zł - jeżeli nabywcą jest osoba zaliczona do I grupy podatkowej.

Jeżeli nabycie własności rzeczy i praw majątkowych od tej samej osoby następuje więcej niż jeden raz, do wartości rzeczy i praw majątkowych ostatnio nabytych dolicza się wartość rzeczy i praw majątkowych nabytych od tej osoby lub po tej samej osobie w okresie 5 lat poprzedzających rok, w którym nastąpiło ostatnie nabycie. Od podatku obliczonego od łącznej wartości nabytych rzeczy i praw majątkowych potrąca się podatek przypadający od opodatkowanych poprzednio nabytych rzeczy i praw majątkowych. Wynikająca z obliczenia nadwyżka podatku nie podlega ani zaliczeniu na poczet innych podatków, ani zwrotowi. Nabywcy obowiązani są w zeznaniu podatkowym wymienić rzeczy i prawa majątkowe nabyte w podanym wyżej okresie (art. 9 ust. 2).

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy , iż w Pani przypadku aby skorzystać ze zwolnienia przewidzianego w art. 4a ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, winna Pani dokonać dwukrotnego zgłoszenia o nabyciu własności rzeczy i praw majątkowych po ojcu na formularzu SD-Z2,tj.:

• po raz pierwszy – w przypadku nabycia praw do wkładów oszczędnościowych i jednostek uczestnictwa w funduszach otwartych do wysokości środków z tych dyspozycji – w terminie jednego miesiąca od daty śmierci ojca zgodnie z właściwością miejscową ustaloną według ostatniego miejsca zamieszkania, odpowiednio wkładcy lub uczestnika funduszu, a w przypadku braku takiego miejsca - według ostatniego miejsca ich pobytu.
• po raz drugi – w przypadku spadkobrania – do wysokości dziedziczonego majątku zgodnie z udziałem w masie spadkowej - w terminie 6 miesięcy od daty uprawomocnienia się postanowienia Sądu zgodnie z właściwością miejscową ustaloną według miejsca położenia nieruchomości.

Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, iż na dzień złożenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej nie dokonała Pani powyższych czynności.

Tym samym uznać należy, iż:

• w przypadku nabycia praw do wkładów oszczędnościowych i jednostek uczestnictwa w funduszach otwartych zastosowanie znajduje przepis art. 4a ust. 3 ustawy o podatku od spadków i darowizn w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2008 r., zgodnie z którym nabycie takie podlega opodatkowaniu na zasadach określonych dla nabywców zaliczonych do I grupy podatkowej, a co za tym idzie ciąży na Pani obowiązek złożenia zeznania podatkowego na formularzu SD-3, o którym mowa w art. 17a ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn w urzędzie skarbowym właściwym według ostatniego miejsca zamieszkania, odpowiednio wkładcy lub uczestnika funduszu, a w przypadku braku takiego miejsca - według ostatniego miejsca ich pobytu oraz wykazania w nim kwot przypadających Pani zgodnie z dyspozycją na wypadek śmierci, w wysokości ustalonej zgodnie z art. 7 ust. 1, art. 8 ust. 1 i ust. 1a ww. ustawy,
• natomiast w przypadku spadkobrania jeżeli zgłoszenia o nabyciu rzeczy i praw dokonana Pani w terminie 6 miesięcy od daty uprawomocnienia się postanowienia Sądu, to tym samym zachowa prawo do skorzystania ze zwolnienia przewidzianego w art. 4a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r., zgłoszenia należy dokonać na formularzu SD-Z2 w urzędzie skarbowym właściwym według miejsca położenia nieruchomości, w zgłoszeniu należy wykazać przypadające Pani rzeczy i prawa majątkowe w wysokości ustalonej zgodnie z należnym udziałem w masie spadkowej.

Dodatkowo wskazać należy, iż zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej Minister Finansów - na pisemny wniosek zainteresowanego - wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Wniosek o interpretację indywidualną może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych (art. 14b § 2 Ordynacji podatkowej). Zgodnie zaś z § 3 art. 14b Ordynacji podatkowej składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Interpretacja ma zatem dotyczyć zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego w odniesieniu do zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych.

Wobec powyższego, upoważnienie do wydawania indywidualnych interpretacji obejmuje jedynie przepisy podatkowe. Fakt, iż normy te powołują instytucje uregulowane w innych gałęziach prawa (np. prawa bankowego czy prawa cywilnego) nie oznacza, iż instytucje te stają się prawem podatkowym. W konsekwencji, w omawianym przypadku, organ upoważniony może udzielić interpretacji jedynie w zakresie ustawy o podatku od spadków i darowizn, zajmując określone stanowisko w tej dziedzinie wyłącznie w odniesieniu do przedstawionego stanu faktycznego co też w przedmiotowej sprawie uczynił. Wydając interpretację indywidualną tutejszy organ podatkowy w oparciu o przedstawiony stan faktyczny, działając w granicach przyznanych kompetencji, dokonał interpretacji przepisów ww. ustawy regulujących zasady postępowania i opodatkowania w przypadku nabycia wkładu oszczędnościowego oraz jednostek uczestnictwa w funduszach inwestycyjnych otwartych na podstawie dyspozycji na wypadek śmierci wkładcy oraz uczestnika funduszy oraz dziedziczenia majątku po tej samej osobie. Natomiast rozstrzygnięcie kwestii, czy zapis bankowy może zostać zmieniony przez testament wykracza poza zakres jego kompetencji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.