INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Jednostki przedstawione we wniosku z dnia 9 kwietnia 2009 r. (data wpływu 17 kwietnia 2009 r.) uzupełnione pismem z dnia 1 lipca 2009 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania przekształcenia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu w odrębną własność wraz ze zbyciem prawa wieczystego użytkowania gruntu - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 17 kwietnia 2009 r. został złożony ww. wniosek uzupełniony pismem z dnia 1 lipca 2009 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania przekształcenia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu w odrębną własność wraz ze zbyciem prawa wieczystego użytkowania gruntu .

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca zamierza w lipcu 2009 r. dokonać przeniesienia własności nieruchomości, w skład której wchodzi budynek mieszkalno-usługowo-handlowy (przewaga powierzchni mieszkaniowej) oraz działka gruntu, której jest użytkownikiem wieczystym. Przeniesienie nieruchomości w odrębną własność nastąpi na podstawie umowy w postaci aktu notarialnego na wniosek 2-ch osób posiadających udziały po #189; części własnościowego prawa do budynku. Budynek został wybudowany w 2004 r. przez przyszłych użytkowników z własnych środków na gruncie, którego właścicielem jest gmina Miasto, a Wnioskodawca użytkownikiem wieczystym. Budynek uzyskał decyzję na użytkowanie w dniu 20 grudnia 2004 r., został przyjęty na majątek Wnioskodawcy w dniu 11 marca 2005 r., a w dniu 15 marca 2005 r. została podpisana umowa o ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu. Na fundusz wkładów budowlanych wniesiona została wartość poniesionych we własnym zakresie kosztów związanych z budową tego budynku bez podatku VAT. Zatem nie wystąpił u Wnioskodawcy podatek VAT do odliczenia. Na budynek Wnioskodawca nie ponosił w całym okresie posiadania wydatków na ulepszenie. Tytułem ustanowienia spółdzielczego własnościowego prawa Wnioskodawca naliczył od wartości nakładów przekazanych na wkład budowlany podatek VAT w wysokości 7% i przekazał jako należny do urzędu skarbowego (traktując w myśl ustawy o podatku od towarów i usług ustanowienie praw spółdzielczych jako dostawę).

W 2008 r. został złożony wniosek dotyczący przekształcenia spółdzielczego prawa własnościowego do budynku w odrębną własność. Przeniesienie własnościowego prawa spółdzielczego dotyczy całej nieruchomości, tj. budynku i działki gruntu, na której ten budynek jest posadowiony. W związku z otrzymaniem ww. wniosku Wnioskodawca wezwał do uzupełnienia wkładu budowlanego do wysokości pełnych kosztów związanych z budową na podstawie treści art. 17¹⁴ ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych z dnia 15 grudnia 2000 r.

Brakujący wkład budowlany - związany z budową na gruncie, w stosunku do którego Wnioskodawca posiada tytuł prawny, jako użytkownik wieczysty i grunt ten stanowi jego mienie stanowi ekwiwalent wartości gruntu. Przeniesienie własności lokalu jest prawem związanym z przeniesieniem własności nieruchomości gruntowej, za którą osoba nabywająca to prawo ma obowiązek zapłacić w kwocie zgodnej z wyceną rzeczoznawcy majątkowego. Inne wpłaty poza ww. związane z przeniesieniem własności nie występują.

W uzupełnieniu wniosku wskazano, iż umowa o ustanowienie spółdzielczego prawa do budynku mieszkalno-usługowo-handlowego dotyczyła prawa do lokali w tymże budynku, wybudowanym przez dwóch przyszłych użytkowników, z których jedna osoba jest członkiem Spółdzielni. Na podstawie tej umowy własnościowe prawo do lokali przysługuje ww. osobom w udziale po #189; części każdemu. Przekształcenie spółdzielczego prawa we własność odrębną będzie związane ze zbyciem prawa wieczystego użytkowania gruntu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

1. Czy w związku z przeniesieniem własności przedmiotowej nieruchomości Wnioskodawca powinien naliczyć należny podatek VAT od wymaganej do wpłaty kwoty uzupełnienia wkładu o ekwiwalent wartości gruntu, a jeśli tak to w jakiej wysokości...
2. Czy od wartości budynku stanowiącej wysokość wkładu budowlanego należy naliczyć i odprowadzić podatek VAT, mimo iż nie wystąpi żadna wpłata do Spółdzielni z tego tytułu...

Zdaniem Wnioskodawcy, przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku od towarów i usług stanowi dostawę towarów. Powołując art. 43 ust. 1 pkt 10a oraz art. 29 ust. 1 pkt 5 ww. ustawy wskazano, iż wpłata z tytułu uzupełnienia wkładu, stanowiąca ekwiwalent wartości gruntu dokonana przez wnioskodawców w związku z przeniesieniem nieruchomości w odrębną własność będzie korzystać ze zwolnienia z podatku od towarów i usług.

Odnośnie drugiego pytania wskazano, iż podstawą opodatkowania, zgodnie z art. 29 ustawy jest obrót, czyli kwota należna. Jeżeli kwota należna nie istnieje, podatek VAT nie wstąpi.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami, zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług, są rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1. przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2. wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3. wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4. wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5. ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6. oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7. zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Stosownie do art. 19 ust. 13 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części wkładu budowlanego lub mieszkaniowego, nie później jednak niż z chwilą ustanowienia spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego lub ustanowienia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu, lub przekształcenia spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, lub ustanowienia odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, lub wydania albo przeniesienia własności lokalu lub własności domów jednorodzinnych w przypadku czynności:

1. ustanowienia na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego lub ustanowienia na rzecz członka spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu, lub ustanowienia na rzecz członka odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, lub przeniesienia własności lokalu w rozumieniu przepisów o spółdzielniach mieszkaniowych,
2. przeniesienia na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej własności domu jednorodzinnego w rozumieniu przepisów o spółdzielniach mieszkaniowych.

Ponadto, w art. 19 ust. 15 cyt. ustawy postanowiono, iż w przypadkach określonych w ust. 10, 13 pkt 2-5 i 7-10 otrzymanie części zapłaty (ceny) lub części wkładu budowlanego i mieszkaniowego powoduje powstanie obowiązku podatkowego w tej części.

W myśl art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Zgodnie z art. 29 ust. 5 cyt. ustawy w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Według art. 29 ust. 6 cyt. ustawy w przypadku czynności, o których mowa w art. 19 ust. 13 pkt 10, jako kwotę należną, o której mowa w ust. 1, przyjmuje się wartość należnego wkładu budowlanego albo wkładu mieszkaniowego, pomniejszoną o kwotę należnego podatku. Do wniesienia wkładu w formie innej niż pieniężna, przepis ust. 10 stosuje się odpowiednio. W przypadku, gdy część wkładu budowlanego lub mieszkaniowego została sfinansowana z zaciągniętego przez spółdzielnię mieszkaniową kredytu na sfinansowanie kosztów budowy, podstawę opodatkowania powiększa się o kwotę kredytu, w części przypadającej na dany lokal. Stosownie do ust. 7 powołanego przepisu do podstawy opodatkowania, o której mowa w ust. 6, wlicza się również inne opłaty wnoszone przez członków spółdzielni, które nie są wkładami budowlanymi lub mieszkaniowymi, wynikające z uczestnictwa członków spółdzielni w zobowiązaniach spółdzielni związanych z budową lub wynikające z ostatecznego rozliczenia kosztów budowy – zgodnie z postanowieniami statutu.

Natomiast art. 153 ust. 1 powołanej wyżej ustawy stanowi, iż do podstawy opodatkowania, o której mowa w art. 29 ust. 6 i ust. 7, nie wlicza się wartości wkładów i opłat, o których mowa w tym przepisie, oraz części tych wkładów i opłat, wniesionych przed 1 maja 2004 r.

W świetle powołanych przepisów przy sprzedaży budynków lub budowli, grunt na którym są one posadowione dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Analogiczna sytuacja ma miejsce, gdy przedmiotem dostawy są budynki lub budowle (a także ich części) posadowione na gruncie będącym przedmiotem wieczystego użytkowania. Jak wskazuje bowiem przepis § 13 ust. 1 pkt 10 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1336) zwalnia się od podatku zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są zwolnione od podatku.

Co do zasady stawka podatku – na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług - wynosi 22%. Jednakże, zarówno w treści wskazanej ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie z podatku.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r., zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem, gdy:

1. dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2. pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Natomiast zgodnie z treścią pkt 10a) ww. przepisu zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1. w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2. dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Przez pierwsze zasiedlenie, zgodnie z zawartą w art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług definicją, rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1. wybudowaniu lub
2. ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Wskazać jednocześnie należy, iż od dnia 1 stycznia 2009 r. zgodnie z art. 43 ust. 10 cyt. ustawy można zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10 i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1. są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2. złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z ust. 11 tego artykułu oświadczenie, o którym w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1. imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2. planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3. adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc, ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków mającym, prawo do skorzystania ze zwolnienia od podatku, po spełnieniu określonych warunków, możliwość do zrezygnowania ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych.

Z opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca zamierza dokonać na żądanie osób, którym przysługują spółdzielcze własnościowe prawa do lokali w budynku mieszkalno–usługowo-handlowym przeniesienia własności tych lokali – na podstawie art. 17¹⁴ ust. 1 ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (t. j. Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1116 ze zm.) wraz ze zbyciem prawa wieczystego użytkowania gruntu. Przedmiotowy obiekt, wybudowany przez przyszłych użytkowników (jeden jest członkiem spółdzielni) z własnych środków, został oddany do użytkowania w grudniu 2004 r. i przyjęty na majątek Wnioskodawcy. W dniu 15 marca 2005 r. ustanowiono spółdzielcze własnościowe prawa do tych lokali znajdujących się w budynku. Na fundusz wkładów budowlanych wniesiona została wartość poniesionych we własnym zakresie kosztów związanych z budową tego budynku bez podatku VAT. Zatem nie wystąpił u Wnioskodawcy podatek VAT do odliczenia. Na budynek Wnioskodawca nie ponosił w całym okresie posiadania na majątku wydatków na ulepszenie, a tytułem ustanowienia spółdzielczego własnościowego prawa naliczył od wartości nakładów przekazanych na wkład budowlany podatek VAT w wysokości 7%.

Z brzmienia art. 17¹⁴ ust. 1 powołanej ustawy wynika, iż na pisemne żądanie członka lub osoby niebędącej członkiem spółdzielni, którym przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, spółdzielnia mieszkaniowa jest obowiązana zawrzeć umowę przeniesienia własności lokalu po dokonaniu:

1. spłaty przypadających na ten lokal części zobowiązań spółdzielni związanych z budową, w tym w szczególności odpowiedniej części zadłużenia kredytowego spółdzielni wraz z odsetkami,
2. spłaty zadłużenia z tytułu opłat, o których mowa w art. 4 ust. 1 i 11.

Biorąc pod uwagę powołane regulacje prawne oraz okoliczności przedstawione we wniosku należy stwierdzić, że czynność przeniesienia własności lokali w przedmiotowym budynku na rzecz osób, którym przysługują spółdzielcze własnościowe prawa do tych lokali, korzysta ze zwolnienia od podatku VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy, a nie jak wskazano we wniosku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a, o ile nie zostanie wybrana opcja opodatkowania, o której mowa w art. 43 ust. 10 cyt. ustawy. Również do czynności zbycia prawa użytkowania wieczystego gruntu zabudowanego ww. budynkiem, w stosunku do którego nie były ponoszone nakłady na ulepszenie, traktowanej łącznie z ustanowieniem prawa odrębnej własności, będzie miało zastosowanie zwolnienie od podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług oraz § 13 ust. 1 pkt 10 rozporządzenia Ministra Finansów.

Natomiast, jako podstawę opodatkowania czynności polegającej na przeniesieniu na rzecz członka spółdzielni, któremu przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, własności tego lokalu („przekształcenia” spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu w odrębną własność) należy przyjąć kwoty, o których mowa w art. 29 ust. 6 i ust. 7 ustawy o VAT, które należne są spółdzielni od członka z tytułu dokonania tej czynności. Podstawę opodatkowania stanowi zatem kwota należna od członka z tytułu przeniesienia własności lokalu, stanowiąca spłatę przypadających na dany lokal części zobowiązań spółdzielni związanych z budową, w tym w szczególności odpowiedniej części zadłużenia kredytowego spółdzielni wraz z odsetkami.

Do podstawy opodatkowania nie wlicza się kwot już pobranych z tytułu ustanowienia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, iż z tytułu przeniesienia własności lokali w przedmiotowym budynku na rzecz osób, którym przysługują spółdzielcze własnościowe prawa do tych lokali, wraz ze zbyciem prawa wieczystego użytkowania gruntu, traktowanym łącznie z ustanowieniem prawa odrębnej własności, nabywca był zobowiązany do wniesienia brakującego wkładu budowlanego, stanowiącego ekwiwalent wartości gruntu. W związku z tym zgodnie z art. 29 ust. 5 ustawy, podstawa opodatkowania będzie stanowiła tę wartość, bowiem jak wynika z powołanych wyżej przepisów, do podstawy opodatkowania nie wlicza się kwot już pobranych i opodatkowanych z tytułu ustanowienia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu.

Końcowo nadmienić należy, iż tut. organ nie ustosunkował się do kwestii prawidłowości zastosowania 7% stawki podatku od towarów i usług dla ustanowienia spółdzielczego własnościowego prawa do lokali w budynku mieszkalno-usługowo-handlowym, jako że nie było to przedmiotem zapytania oraz Wnioskodawca nie przedstawił w tym zakresie własnego stanowiska.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu jej datowania.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.