INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pana stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 05 maja 2009r. (data wpływu do tut. Biura 13 maja 2009r.), uzupełnionym w dniu 06 lipca 2009r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przekształcenia spółki cywilnej w spółkę komandytową - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 13 maja 2009r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek, uzupełniony w dniu 06 lipca 2009r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przekształcenia spółki cywilnej w spółkę komandytową.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzący działalność gospodarczą w formie spółki cywilnej wraz z drugim wspólnikiem zamierza dokonać przekształcenia tejże spółki w osobową spółkę handlową - spółkę komandytową, na podstawie art. 551 ustawy z dnia 15 września 2000r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm. – określanego w dalszej części skrótem k.s.h.).

Aktualnie wspólnicy spółki cywilnej prowadzą działalność gospodarczą na podstawie osobnych dla nich wpisów do ewidencji działalności gospodarczej, prowadząc podatkową księgę przychodów i rozchodów. Dochód opodatkowany jest na zasadach ogólnych, a wnioskodawca rozlicza się 19% podatkiem liniowym. Spółka cywilna jest podatnikiem podatku VAT, a działalność prowadzona przez wspólników, polegająca na sprzedaży detalicznej i hurtowej artykułów sportowych, jest w całości działalnością opodatkowaną tym podatkiem i spółka nie wykonuje czynności zwolnionych.

Majątek wspólników w postaci środków pieniężnych i środków trwałych (ruchomości i nieruchomości), stanowiący ich współwłasność łączną, zostanie z dniem przekształcenia przeznaczony na ich wkłady do spółki komandytowej, które będą stanowić ich udziały kapitałowe. Po przekształceniu majątek powyższy stanie się majątkiem spółki przekształconej - spółki komandytowej, a właścicielami spółki staną się wspólnicy na zasadzie współwłasności w częściach ułamkowych, równych wielkości wniesionych do spółki wkładów. Majątek wspólny wspólników przekształcanej spółki cywilnej spełniać będzie warunki do uznania go za przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.). Majątek zgromadzony przez wspólników przez czas działalności spółki cywilnej zostanie w całości przekazany na wkłady wspólników do spółki komandytowej, bez wnoszenia innych, dodatkowych kapitałów skutkujących zwiększeniem majątku spółki komandytowej, zatem wartość majątku spółki przekształconej będzie taka sama, jak wartość majątku wspólników przed przekształceniem.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy wartość niepodzielonego majątku wspólników spółki cywilnej w przypadku jej przekształcenia będzie stanowić opodatkowany przychód (dochód) wspólnika w części na niego przypadającej...

(we wniosku pytanie to oznaczono Nr 6)

Zdaniem wnioskodawcy, możliwość przekształcenia spółki cywilnej w handlową spółkę osobową inną niż spółka jawna daje art. 551 § 2 k.s.h., do którego to przekształcenia stosuje się odpowiednio przepisy dotyczące przekształcenia spółki jawnej w inną spółkę handlową, z tym że do skutków przekształcenia stosuje się art. 26 § 5 k.s.h., co oznacza, że spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki stanowiące majątek wspólny wspólników.

Zgodnie z wykładnią pojęcia „przekształcenia spółek”, przekształcenie spółki w inną spółkę polega jedynie na modyfikacji formy ustrojowej spółki bez zmiany przedmiotu jej działalności, sposobu jej prowadzenia, a także bez zmiany większości wspólników. Modyfikacja ta zakłada, że nie jest konieczne rozwiązanie dotychczasowej spółki i utworzenie na jej miejsce innej, nowej spółki. Zarówno przed jak i po przekształceniu mamy do czynienia z tym samym podmiotem (przedsiębiorcą), który jedynie zmienia swą formę prawną. Istnieje więc tożsamość podmiotów przekształcanego i przekształconego.

W opinii wnioskodawcy, pogląd o tożsamości podmiotowej spółki przekształcanej i przekształconej został również wyrażony przez judykaturę. Sąd Najwyższy w orzeczeniu z dnia 13 grudnia 1991r. w uzasadnieniu swego rozstrzygnięcia wyraził stanowisko, że przekształcenie nie oznacza rozwiązania i likwidacji dotychczasowej spółki oraz utworzenia nowej spółki. Nie ma tu zatem żadnego „okresu przejściowego”, który w jakikolwiek sposób mógłby rzutować na byt prawny spółki. Jednocześnie konsekwentnie uważa się, że przekształcona spółka z mocy samego prawa przejmuje majątek, wierzytelności lub zobowiązania spółki, która przed przekształceniem funkcjonowała w innej formie ustrojowej. Powyższe oznacza, że w wyniku takiego przekształcenia następuje kontynuacja, a nie następstwo prawne, bo podmiot ulega zmianie a nie zamianie - na inny.

Co więcej, jak stanowi art. 553 k.s.h:

§ 1. Spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej.

§ 2. Spółka przekształcona pozostaje podmiotem w szczególności zezwoleń, koncesji oraz ulg, które zostały przyznane spółce przed jej przekształceniem, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji albo ulgi stanowi inaczej.

§ 3. Wspólnicy spółki przekształcanej uczestniczący w przekształceniu stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej.

Dodatkowo, ustawa z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) przewiduje w zakresie przekształcenia zasadę sukcesji prawno-podatkowej.

Art. 93a § 1 Ordynacji stanowi, że osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku:

1. przekształcenia innej osoby prawnej,
2. przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej,
- wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.

W myśl art. 93a § 2 Ordynacji podatkowej przepis § 1 stosuje się odpowiednio do:

1. osobowej spółki handlowej zawiązanej (powstałej) w wyniku przekształcenia:
a. innej spółki niemającej osobowości prawnej,
b. spółki kapitałowej;
2. spółki niemającej osobowości prawnej, do której osoba fizyczna wniosła na pokrycie udziału wkład w postaci swojego przedsiębiorstwa.

Zdaniem wnioskodawcy, powyższe oznacza, że podmiotowy aspekt następstwa prawnego zawartego w tym przepisie obejmuje przekształcenie osobowej spółki handlowej lub cywilnej w osobową spółkę handlową (art. 551 § 1 i 2 k.s.h). W tej sytuacji następstwem prawnym objęte zostaną nie tylko ulgi i straty, mające ścisły związek ze statusem wspólników jako osób fizycznych, amortyzację, a także takie zdarzenia, które wprawdzie zaistniały w spółce przekształcanej i ujęte były w prowadzonych przez nią ewidencjach dla celów podatkowych, a które wystąpiłyby w tej spółce, gdyby przekształcenie nie miało miejsca, np. zarachowanie przychodu należnego, utworzenie rezerwy na wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona, potrącenie kosztu zarachowanego, który nie został jeszcze poniesiony, poniesienie wydatku, który nie został potrącony jako koszt uzyskania przychodu, gdyż dotyczy innego okresu podatkowego. Nie są objęte następstwem prawnym natomiast takie sytuacje, w których np. przychód z danej transakcji pozostałby w podmiocie przekształcanym, a koszty jego uzyskania w podmiocie przekształconym, lub odwrotnie.

Zdaniem wnioskodawcy, wartość niepodzielonego majątku wspólników spółki cywilnej w przypadku jej przekształcenia nie będzie stanowić opodatkowanego przychodu (dochodu) wspólnika w części na niego przypadającej z uwagi na fakt, iż w analizowanej sytuacji mamy do czynienia z przekształceniem spółki cywilnej (osobowej), w której przychody osiągają i opodatkowują wspólnicy jako osoby fizyczne z tytułu udziału w zyskach spółki osobowej, natomiast nie osiągają przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, na co wskazuje przepis regulujący przedmiotowe zagadnienie, mianowicie art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm.). Zgodnie z tym przepisem, dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także wartość niepodzielonych zysków w spółkach kapitałowych w przypadku przekształcenia tych spółek w spółki osobowe; przychód określa się na dzień przekształcenia. W przepisie powyższym mowa jest o niepodzielonych zyskach w spółkach kapitałowych. Stąd, z uwagi na fakt, iż przekształcenie będzie dotyczyć spółki cywilnej, która nie jest spółką kapitałową, do ustalenia ewentualnego dochodu (przychodu) znalazłby ewentualnie zastosowanie przepis art. 24 ust. 3 powołanej ustawy, mówiący o zasadach ustalania przychodu w związku ze sporządzeniem remanentu likwidacyjnego, którego spółka (wspólnicy) nie będzie miała obowiązku sporządzać i ustalać z tego tytułu przychodu do opodatkowania.

Zdaniem wnioskodawcy, na dzień przekształcenia nie wystąpi żaden przychód dla wspólników podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wyłącznie w zakresie pytania Nr 6 zawartego w przedmiotowym wniosku. Ocena stanowiska w zakresie pozostałych pytań została zawarta w odrębnych interpretacjach.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.