W odpowiedzi na wezwanie Spółki z dnia 17 kwietnia 2009 r. (data wpływu 21.04.2009 r.) do usunięcia naruszenia prawa poprzez zmianę indywidualnej pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 07 kwietnia 2009 r. znak ILPB3/423-60/09-3/ŁM, złożone na podstawie art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów wyjaśnia, co następuje.

W wyniku ponownej analizy sprawy, z uwzględnieniem zarzutów przytoczonych w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa, znaleziono podstawy do zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

UZASADNIENIE

W dniu 21 kwietnia 2009 r. (data nadania w Urzędzie Poczta Polska w dniu 17.04.2009 r.) do Biura Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie wpłynęło pismo Spółki z o.o.

W piśmie tym, skierowanym do Ministra Finansów działającego przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, Spółka wzywa Ministra Finansów do usunięcia naruszenia prawa w interpretacji indywidualnej z dnia 07 kwietnia 2009 r. znak ILPB3/423-60/09-3/ŁM (data doręczenia 09.04.2009 r.). Spółka nie zgadza się z rozstrzygnięciem zawartym w ww. interpretacji, w którym stwierdzono, że w sytuacji, gdy wydatki na ulepszenie nie zostały jeszcze zakończone i w następstwie tego nie doszło do wzrostu wartości użytkowej ulepszanego środka trwałego, wartość początkowa nie powinna być zwiększona. Do wzrostu wartości użytkowej środka trwałego dochodzi w momencie ukończenia prac nad ulepszeniem.

Dotychczasowy przebieg sprawy:

W dniu 14 stycznia 2009 r. został złożony wniosek - uzupełniony pismem z dnia 06 kwietnia 2009 r. – o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie nakładów poniesionych na adaptację budynku.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Umową z 2005 r. Wnioskodawca oddał w najem pomieszczenia znajdujące się w stanowiącym jego własność budynku. Umowa została zawarta na czas określony. W ramach umowy najemca zobowiązał się wykonać na własny koszt i ryzyko prace adaptacyjne niezbędne do przystosowania przedmiotu najmu do prowadzonej działalności. W odniesieniu do części nakładów do czasu ich wymieszkania najemca wystawiał będzie co miesiąc fakturę obciążającą wynajmującego kwotą brutto równą siedemdziesięciu procentom czynszu brutto, której płatność następowała będzie poprzez kompensatę z należnościami wynajmującego. Jednocześnie postanowiono, iż po zakończeniu najmu najemca pozostawi wynajmującemu wszystkie nakłady poczynione na przedmiocie najmu.

Tym samym wynajmujący co miesiąc zwiększa wartość budynku o wartość nakładów objętych wystawioną przez najemcę fakturą i od zwiększonej wartości budynku nalicza jego amortyzację.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1. Czy comiesięczne zwiększanie przez wynajmującego wartości budynku, w którym znajduje się przedmiot najmu, o część wartości nakładów poniesionych przez najemcę (będących nakładami „do wymieszkania”), objętych wystawianymi przez najemcę fakturami w kwocie przewyższającej 3.500,00 zł miesięcznie jest zgodne z art. 16g ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych...
2. Czy wynajmujący jest uprawniony do bieżącego naliczania odpisów amortyzacyjnych budynku od jego wartości zwiększanej comiesięcznie w sposób określony w pkt 1 (art. 15 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych)...

Wnioskodawca wyraził pogląd, iż nakłady najemcy na adaptację budynku, dokonane zgodnie z umową najmu, objęte wystawianymi comiesięcznie przez najemcę fakturami, stanowią zwiększenie wartości budynku. Od tak zwiększonej wartości budynku Wnioskodawca powinien dokonywać odpisów amortyzacyjnych.

W wydanej w dniu 07 kwietnia 2009 r. (data doręczenia 09.04.2009 r.) interpretacji indywidualnej interpretacji indywidualnej Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu – działając w imieniu Ministra Finansów na mocy upoważnienia wynikającego z § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) – uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

W wydanej interpretacji stwierdzono, iż z przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, iż mogą być amortyzowane tylko takie środki, które są kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia ich do używania. Zatem wszystkie koszty związane z adaptacją budynku, poniesione przed oddaniem do używania – zwiększają jego wartość początkową i na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy będą mogły być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne.

Nie oznacza to jednak, że w miesiącu w którym wydatki te przekroczą 3.500 zł. podatnik będzie mógł zwiększyć wartość początkową o sumę poniesionych wydatków. W sytuacji bowiem, gdy wydatki na ulepszenie nie zostały jeszcze zakończone i w następstwie tego nie doszło do wzrostu wartości użytkowej ulepszanego środka trwałego, wartość początkowa nie powinna być zwiększona. Do wzrostu wartości użytkowej środka trwałego dochodzi w momencie ukończenia prac nad ulepszeniem.

Treść zarzutów zawartych w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa:

Strona wezwała Organ podatkowy do uwzględnienia w stanie faktycznym będącym podstawą dokonanej interpretacji indywidualnej okoliczności ukończenia prac adaptacyjnych przez najemcę przed przystąpieniem przez Wnioskodawcę do comiesięcznego podwyższania wartości budynku o wartość nakładów objętych fakturą wystawianą przez najemcę i naliczania amortyzacji od tak zwiększonej wartości budynku.

Wnioskodawca podkreśla, iż z uzasadnienia stanowiska Organu wynika jednoznacznie, że przyjął on, iż nadal trwa proces adaptacji / ulepszania środka trwałego jakim jest budynek, w którym znajdują się pomieszczenia będące przedmiotem najmu. Tymczasem najemca ukończył prace adaptacyjne w czerwcu 2006 r. i wykorzystuje wynajmowane pomieszczenia do prowadzenia działalności. Jedynie wobec uzgodnienia stron dokonanego w umowie, najemca co miesiąc obciąża wynajmującego wyłącznie ustaloną częścią nakładów poniesionych na tę adaptację.

Odpowiedź na zarzuty:

W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów zmienia swoje stanowisko zawarte w indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 07 kwietnia 2009 r. znak ILPB3/423-60/09-3/ŁM i stwierdza, co następuje.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy.

Warunkiem uznania wydatku za koszt uzyskania przychodu jest:

• istnienie pomiędzy nim a osiągnięciem przychodu związku przyczynowo – skutkowego, czyli wykazanie, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu;
• prawidłowe udokumentowanie poniesionego wydatku.

W myśl art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. c ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków poniesionych na ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 16g ust. 13 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych.

Zgodnie z art. 16g ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1 i 3-11, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 3.500 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 3.500 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Z ulepszeniem środków trwałych mamy do czynienia gdy następuje ich:

1. przebudowa, czyli zmiana (poprawienie) istniejącego stanu środków trwałych na inny,
2. rozbudowa, tj. powiększenie (rozszerzenie) składników majątkowych, w szczególności budynków i budowli, linii technologicznych itp.,
3. adaptacja, tj. przystosowanie (przerobienie) składnika majątkowego do wykorzystania go w innym celu niż ten, do którego był pierwotnie przeznaczony albo nadania mu nowych cech użytkowych,
4. rekonstrukcja, tj. odtworzenie (odbudowanie) zużytych całkowicie lub częściowo składników majątkowych,
5. modernizacja, tj. unowocześnienie środka trwałego.

W myśl art. 16a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, amortyzacji podlegają (…) stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania m. in. maszyny, urządzenia i środki transportu o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Reasumując, comiesięczne zwiększanie przez wynajmującego wartości budynku o część wartości nakładów poniesionych przez najemcę, objętych wystawianymi przez najemcę fakturami w kwocie przewyższającej 3.500,00 zł miesięcznie jest zgodne z art. 16g ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zatem wszystkie koszty związane z adaptacją budynku zwiększają jego wartość początkową i na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy będą mogły być zaliczone na bieżąco do kosztów uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne.

Na zmienioną niniejszym aktem pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie z dnia 07 kwietnia 2009 r. znak ILPB3/423-60/09-3/ŁM przysługuje prawo wniesienia skargi z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia niniejszej odpowiedzi (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, który wydał interpretację (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.