INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej, przedstawione we wniosku z dnia 19 marca 2009 r. (data wpływu 27 marca 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 27 marca 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca (dalej: Spółka) prowadzi działalność gospodarczą obejmującą m.in. wykonywanie robót budowlano-montażowych dotyczących budynków mieszkalnych na zlecenie inwestorów (spółek deweloperskich). Obecnie Spółka – jako generalny wykonawca, realizuje inwestycję polegającą na wybudowaniu budynku mieszkalnego stałego zamieszkania sklasyfikowanego w PKOB w dziale 11, w którym oprócz lokali mieszkalnych oraz podziemnej hali garażowej z miejscami postojowymi, znajdą się również lokale użytkowe przeznaczone na biura i sklepy.

Przeważającą powierzchnię budynku (ponad 60%) będą stanowiły lokale mieszkalne, których powierzchnia w żadnym przypadku nie przekroczy 150 m². Podstawową funkcję budynku będzie stanowiła funkcja mieszkalna. Dodatkowo, w skład inwestycji wejdzie infrastruktura towarzysząca związana z zagospodarowaniem terenu, obejmująca w szczególności: drogi dojazdowe, ogrodzenia, dojścia, dojazdy, przyłącza itp. Spółka zawarła z inwestorem jedną umowę dotyczącą wykonania budynku jako całości, tzn. w umowie strony nie wyodrębniły poszczególnych części budynku. Część robót budowlano-montażowych jest wykonywana przez Spółkę przy pomocy jej podwykonawców, z którymi łączą ją umowy na wykonanie robót poszczególnego rodzaju, bez wyodrębniania poszczególnych części budynku.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1. Jaką stawką podatku VAT powinny zostać opodatkowane roboty budowlano-montażowe dotyczące wykonania przez Spółkę przedmiotowego budynku jako całości...
2. Jaką stawką podatku VAT powinny zostać opodatkowane roboty budowlano-montażowe dotyczące wykonania przez Spółkę infrastruktury towarzyszącej...
3. Jaką stawką podatku VAT powinny zostać opodatkowane roboty budowlano-montażowe dotyczące przedmiotowego budynku, a wykonywane przez podwykonawców Spółki...

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Roboty budowlano-montażowe dotyczące wykonania przez niego przedmiotowego budynku jako całości, powinny zostać opodatkowane 7% stawką podatku VAT. Zgodnie z art. 41 ust. 12-12c ustawy o VAT oraz § 6 ust. 2 rozporządzenia, 7% stawka podatku VAT ma zastosowanie do robót budowlano-montażowych dotyczących m.in. budynków mieszkalnych stałego zamieszkania sklasyfikowanych w PKOB w dziale 11, zarówno objętych społecznym programem mieszkaniowym, jak i nie objętych tym programem. Z uwagi na to, że Spółka wykonuje usługi budowlano-montażowe na podstawie jednej umowy na wykonanie przedmiotowego budynku jako całości, nie można dla celów podatkowych wyłączyć z niej poszczególnych elementów do odrębnej sprzedaży. Obrotem Spółki jest kwota uzgodniona w umowie zawartej z inwestorem, bez względu na jej poszczególne elementy (materiały, robocizna, transport, energia itp.), które mają znaczenie wyłącznie przy ustalaniu ceny, jednak nie powinny uzasadniać ich odrębnego kwalifikowania dla celów podatkowych. Przeciwko wyodrębnianiu dla celów podatkowych poszczególnych elementów umowy na wykonanie przedmiotowego budynku przemawiają także problemy natury technicznej, gdyż pewne elementy są wspólne dla lokali mieszkalnych i użytkowych i nie dają się precyzyjnie określić (np.: fundamenty, ściany, elewacje, dach, instalacje). Należy wskazać, że możliwość zastosowania obniżonej stawki podatku VAT do robót budowlano-montażowych dotyczących budynku mieszkalnego jako całości, wynika z interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 10 grudnia 2008 r. nr ILPP1/443-883/08-4/HW wydanej w zbliżonym stanie faktycznym.

Ad. 2

Roboty budowlano-montażowe dotyczące wykonania infrastruktury towarzyszącej, powinny zostać opodatkowane 22% stawką podatku VAT. Powyższe stanowisko wynika z faktu, iż z dniem 1 stycznia 2008 r. przestał obowiązywać art. 146 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, zgodnie z którym do dnia 31 grudnia 2007 r. obniżoną stawką podatku VAT były objęte roboty budowlane związane z budownictwem mieszkaniowym i infrastrukturą towarzyszącą. Obecnie obowiązujące przepisy w zakresie podatku VAT, nie pozwalają na zastosowanie 7% stawki podatku VAT do robót budowlanych dotyczących infrastruktury towarzyszącej budownictwu mieszkaniowemu. Powyższe stanowisko potwierdza interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 10 grudnia 2008 r. nr ILPP1/443-883/08-4/HW.

Ad. 3

Roboty budowlano-montażowe dotyczące przedmiotowego budynku, a wykonywane przez podwykonawców Spółki, powinny zostać opodatkowane 7% stawką podatku VAT. Przemawia za tym fakt, że podwykonawcy świadczą swoje usługi na podstawie umów zawartych ze Spółką dotyczących wykonania robót poszczególnego rodzaju w przedmiotowym budynku jako całości, bez wyodrębniania poszczególnych jego części.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…) – art. 7 ust. 1 ustawy.

Natomiast przez świadczenie usług rozumie się, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Podstawowa stawka podatku VAT, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże zarówno w treści ustawy jak i w przepisach wykonawczych do ustawy, przewidziano opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, tj. 7%, 3% i 0%.

W myśl art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Stosownie do art. 41 ust. 12 ustawy, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym – zgodnie z art. 41 ust. 12a ustawy – rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Art. 41 ust. 12b ustawy stanowi, iż do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1. budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m²,
2. lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m².

Stosownie do przepisu § 6 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1336), stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy obniża się do wysokości 7% również w odniesieniu do:

1. robót budowlano-montażowych oraz remontów i robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy, lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiektów sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych,
2. obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy, lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12

– w zakresie, w jakim wymienione roboty i remonty, obiekty lub ich części oraz lokale nie są objęte tą stawką na podstawie art. 41 ust. 12-12c ustawy.

Z treści art. 2 pkt 12 ustawy wynika, iż przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Z unormowań zawartych w przytoczonych przepisach wynika zatem, iż 7% stawka podatku od towarów i usług ma zastosowanie w całym budownictwie mieszkaniowym, zarówno objętym społecznym programem mieszkaniowym, jak i nieobjętym tym programem.

Z treści przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca, jako generalny wykonawca, realizuje w ramach umowy o roboty budowlane kompleksową budowę budynku mieszkalnego, w którym znajdują się: lokale mieszkalne o powierzchni użytkowej nieprzekraczajacej 150 m², podziemna hala garażowa z miejscami postojowymi, jak również lokale użytkowe przeznaczone na biura i sklepy. Przedmiotowy budynek jest sklasyfikowany w PKOB w dziale 11. Spółka zawarła z inwestorem jedną umowę dotycząca wykonania budynku jako całości – w umowie nie zostały wyodrębnione poszczególne części budynku. Część robót budowlano-montażowych jest wykonywana przy pomocy podwykonawców, z którymi łączą Wnioskodawcę umowy na wykonanie robót poszczególnego rodzaju, bez wyodrębnienia poszczególnych części budynku.

W myśl art. 8 ust. 3 ustawy, usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, z zastrzeżeniem ust. 4, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji (…).

Zgodnie z przepisami rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.), budynki to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych. Budynki mieszkalne są to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. W przypadku, gdy mniej niż połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest na cele mieszkalne, budynek taki klasyfikowany jest jako niemieszkalny, zgodnie z jego przeznaczeniem. Budynki niemieszkalne są to obiekty budowlane wykorzystywane głównie dla potrzeb niemieszkalnych. Część „mieszkaniowa” budynku mieszkalnego obejmuje pomieszczenia mieszkalne (kuchnie, pokoje wypoczynkowe, sypialnie, pomieszczenia pomocnicze, piwnice oraz pomieszczenia ogólnego użytkowania, np. wózkarnie, suszarnie).

Natomiast z uregulowań zawartych w ustawie z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2006 r. Nr 156, poz. 1118 ze zm.) wynika, że pod pojęciem obiektu budowlanego rozumie się budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi. Budynkiem zaś jest taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach (art. 3 pkt 1 lit. a i pkt 2 cyt. ustawy).

Ponadto wskazać należy, iż zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług, określoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. (Dz. U. Nr 42, poz. 264 ze zm.) obowiązującą dla celów podatku VAT do dnia 31 grudnia 2009 r., w dziale 45 mieszczą się roboty budowlane.

Dział ten obejmuje:

1. prace polegające na wznoszeniu nowych budynków mieszkalnych i niemieszkalnych oraz budowli, począwszy od przygotowania terenu przez zróżnicowany zakres robót ziemnych, fundamentowych (stan zerowy), wykonywanie elementów nośnych, przegród budowlanych, układanie i pokrywanie dachów (stan surowy) do robót montażowych, instalacyjnych i wykończeniowych,
2. prace związane z przebudową, rozbudową, nadbudową, modernizacją, rozbiórką, odbudową, remontem i konserwacją już istniejących budynków mieszkalnych i niemieszkalnych oraz budowli, prace związane z inżynierią lądową i wodną,
3. montaż i wznoszenie budynków i budowli z prefabrykatów, montaż i wznoszenie konstrukcji stalowych.

Z powyższego wynika, iż o możliwości zastosowania 7% stawki podatku VAT na podstawie art. 41 ust. 12-12c ustawy oraz § 6 ust. 2 pkt 1 rozporządzenia z dnia 28 listopada 2008 r., decyduje spełnienie przesłanek przewidzianych w tych przepisach.

Ponadto Wnioskodawca stwierdził, iż dodatkowo w skład przedmiotowej inwestycji wejdzie budowa infrastruktury towarzyszącej związanej z zagospodarowaniem terenu, obejmująca w szczególności: drogi dojazdowe, ogrodzenia, dojścia, dojazdy, przyłącza itp.

Tut. Organ wskazuje, iż w okresie od dnia przystąpienia Rzeczypospolitej Polskiej do Unii Europejskiej do dnia 31 grudnia 2007 r., w myśl przepisu art. 146 ust. 1 pkt 2 lit. a i lit. b ustawy, obniżoną stawką do 7% objęte były roboty budowlano-montażowe oraz remonty i roboty konserwacyjne związane z budownictwem mieszkaniowym i infrastrukturą towarzyszącą, a także obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych.

Art. 146 ust. 3 ustawy stanowił, iż przez infrastrukturę towarzyszącą budownictwu mieszkaniowemu, o której mowa w ust. 1 pkt 2 lit. a, rozumiało się:

1. sieci rozprowadzające, wraz z urządzeniami, obiektami i przyłączami do budynków mieszkalnych,
2. urządzanie i zagospodarowanie terenu w ramach przedsięwzięć i zadań budownictwa mieszkaniowego, w szczególności drogi, dojścia, dojazdy, zieleń i małą architekturę,
3. urządzenia i ujęcia wody, stacje uzdatniania wody, oczyszczalnie ścieków, kotłownie oraz sieci wodociągowe, kanalizacyjne, cieplne, elektroenergetyczne, gazowe i telekomunikacyjne

- jeżeli były one związane z obiektami budownictwa mieszkaniowego.

Należy zaznaczyć, iż strony w umowach cywilnoprawnych określają co jest przedmiotem sprzedaży. Jeżeli przedmiotem sprzedaży jest usługa remontowa, budowlana, budowlano -montażowa, wówczas nie można z niej wyłączyć poszczególnych elementów kosztów do odrębnej sprzedaży, ponieważ obrotem podatnika jest uzgodniona kwota za wykonanie określonej usługi, bez względu na jej poszczególne elementy (materiały, robocizna, transport, zużyta energia, narzędzia itp.). Wyliczenie, co się składa na wykonaną usługę ma istotne znaczenie informacyjne przy ustalaniu ceny, jednak nie może uzasadniać odrębnego kwalifikowania poszczególnych elementów zawartych w tym wyliczeniu (dla celów podatkowych).

Zastosowanie prawidłowej stawki podatku uzależnione jest od postanowień umowy na wykonanie robót budowlanych. Jeżeli przedmiotem umowy będą roboty budowlane w budynkach mieszkalnych (PKOB 11) jako całości – to należna stawka będzie 7%. Jeżeli jednak w umowie zostanie wskazane, iż roboty budowlane dotyczyć będą poszczególnych części budynku, tj. powierzchni mieszkalnych i odrębnie powierzchni niemieszkalnych (np. garaży), wówczas w odniesieniu do usług wykonywanych w części mieszkalnej zastosowanie znajdzie 7% stawka podatku, natomiast do usług wykonywanych w części niemieszkalnej – 22% stawka podatku.

Odnosząc zatem wskazane regulacje prawne do przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego tut. Organ stwierdza:

Ad. 1 i Ad. 3

Stawka podatku VAT w wysokości 7% znajdzie zastosowanie w odniesieniu do całości robót budowlanych wykonywanych w budynku mieszkalnym stałego zamieszkania sklasyfikowanym w PKOB w dziale 11, tj. w obiekcie budownictwa mieszkaniowego w rozumieniu art. 2 pkt 12 ustawy o podatku od towarów i usług. Bez znaczenia pozostaje fakt, iż w przedmiotowym budynku oprócz lokali mieszkalnych znajduje się również podziemna hala garażowa z miejscami postojowymi oraz lokale użytkowe przeznaczone na biura i sklepy, ponieważ zgodnie z zawartą umową usługi budowlane dotyczą budynku mieszkalnego jako całości.

Ponadto, nie jest również istotny w tej sytuacji fakt wykonywania części robót budowlano -montażowych przez Spółkę przy pomocy jej podwykonawców. W sprawie będącej przedmiotem wniosku, o zastosowaniu stawki VAT w wysokości 7% decyduje klasyfikacja budynku, w którym wykonywane są roboty nie zaś, czy wykonywane są one przez wykonawcę czy podwykonawcę.

Ad. 2

W związku z tym, iż powołany przez Wnioskodawcę przepis art. 146 ust. 1 pkt 2 ustawy, obowiązywał do dnia 31 grudnia 2007 r. i jego treść jest nieaktualna, natomiast obecnie nie przewidziano w ustawie obniżonej stawki podatku na remont i budowę infrastruktury towarzyszącej budownictwu mieszkaniowemu, to roboty wykonywane poza bryłą budynku, tj. związane z infrastrukturą towarzyszącą m.in.: przyłącza (wod-kan, gazu, centralnego ogrzewania), zagospodarowanie terenu (drogi dojazdowe, ogrodzenia, dojścia, dojazdy), podlegają opodatkowaniu podstawową 22% stawką podatku VAT, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy.

Dodatkowo podkreślić należy, że niniejsza interpretacja nie rozstrzyga kwestii poprawności dokonanego przez Wnioskodawcę zaklasyfikowania wskazanego we wniosku budynku według PKOB. Należy bowiem zauważyć, że tut. Organ nie jest właściwy do weryfikacji poprawności dokonanej klasyfikacji budynków według PKOB, gdyż zgodnie z Komunikatem Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS Nr 1, poz. 11) zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje swoje towary i usługi według zasad określonych w klasyfikacjach i nomenklaturach wprowadzonych rozporządzeniami Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej. W przypadku trudności w ustaleniu właściwego grupowania Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych zainteresowany podmiot może zwrócić się o udzielenie informacji w tym zakresie do Urzędu Statystycznego. Tak więc to Zainteresowanego obciąża obowiązek i ryzyko prawidłowego sklasyfikowania ww. obiektu według PKOB, a w razie wątpliwości może on w tym zakresie zwrócić się do Urzędu Statystycznego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.