W odpowiedzi na wezwanie z dnia 25 marca 2009r. (data wpływu do tut. Biura 30 marca 2009r.) do usunięcia naruszenia prawa poprzez zmianę indywidualnej pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 09 marca 2009r. Znak: IBPBII/1/415-137/08/BJ, złożone na podstawie art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów wyjaśnia, co następuje:

W wyniku ponownej analizy sprawy, z uwzględnieniem zarzutów przytoczonych w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa, znaleziono podstawy do zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Treść zarzutów zawartych w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa.

W wezwaniu podniesiono zarzut naruszenia przepisów prawa materialnego, tj. art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania dochodów współfinansowanych ze środków z funduszu PHARE.

W ocenie skarżącego stanowisko organu interpretacyjnego jest wadliwe, gdyż nie znajduje uzasadnienia w obowiązujących przepisach prawa podatkowego. Faktem pozostaje, że podatnik w ramach wykonywanych czynności bezpośrednio realizował cele programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy. Stąd, co do zasady – zdaniem wnioskodawcy – dochody z tego tytułu podlegały zwolnieniu z opodatkowania. Wyłączenie ze zwolnienia na podstawie tego przepisu mogło dotyczyć osób, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca – bez względu na rodzaj umowy – wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.

Wnioskodawca uważa, że pojęcia podatnik, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie można rozpatrywać w oderwaniu od ustawy w jakiej przepis ten się znajduje. Skoro w ustawie tej jest mowa o podatniku, to nie jest to jakikolwiek podatnik – bo wtedy użyto by np. określenia podmiot – tylko podatnik podatku dochodowego od osób fizycznych. Skoro otrzymywał dochód w związku z realizacją celu programu, a podmiot, od którego go otrzymywał nie był podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, to dochód ten powinien podlegać zwolnieniu z opodatkowania. Wnioskodawca powołał się na pismo Ministerstwa Finansów z dnia 28 lutego 2004r., w którym stwierdzono m.in. że dochody osoby bezpośrednio realizującej cel programu w ramach umowy z osobą prawną, która jako pierwsza otrzymała pomoc z Unii, są zwolnione z podatku. Inaczej będzie w przypadku, gdy pierwszym beneficjentem jest osoba fizyczna. Jeżeli zleci ona prace podwykonawcom to ich wynagrodzenie będzie opodatkowane. Zdaniem wnioskodawcy, otrzymywany przez niego od osoby prawnej dochód – w ramach bezpośredniej realizacji programu – podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Odpowiedź na zarzuty.

Z przedstawionego we wniosku z dnia 9 grudnia 2008r. stanu faktycznego wynika, iż wnioskodawca od 1999r. do 2001r. był zatrudniony w Spółce z o.o. na stanowisku kierownika budowy. Spółka ta w dniu 31 lipca 1999r. zawarła z Dyrekcją Okręgową Dróg Publicznych umowę na wzmocnienie konstrukcji nawierzchni drogi krajowej na dojazdach do miejscowości L. W., S., Z. G. odcinek od 56-735 km do 79-660 km oraz w dniu 05 lipca 1999r. umowę z Generalną Dyrekcją Dróg Krajowych i Autostrad na modernizację drogi krajowej P.-S. na odcinku P.-O. od km 2+710 do km 7+960. Pierwszy kontrakt był współfinansowany z funduszu PHARE, gdzie płatności za wykonane w ramach inwestycji prace dokonywane były przez Władzę Wdrażającą Program Współpracy Przygranicznej PHARE w Warszawie poprzez zamawiającego (wówczas Dyrekcję Okręgową Dróg Publicznych) przelewem na wyodrębniony rachunek otwarty specjalnie dla środków pomocowych. Natomiast drugi kontrakt w całości był finansowany ze środków pomocowych i posiadał także osobne subkonto. Oba te podmioty, tj. Dyrekcja Okręgowa Dróg Publicznych oraz Generalna Dyrekcja Dróg Krajowych i Autostrad były bezpośrednimi dysponentami tychże środków. Podmioty te ze specjalnie wydzielonych kont finansowały oba zadania, których bezpośrednim wykonawcą była Spółka z o.o., w której zatrudniony był wnioskodawca na stanowisku kierownika tychże robót, z tym że przy realizacji pierwszego kontraktu na podstawie umowy – kontraktu menadżerskiego, natomiast przy realizacji drugiego zadania na podstawie umowy o pracę. Wnioskodawca wskazał, iż zatrudniający go podmiot, tj. Spółka z o.o. nie była bezpośrednim dysponentem (beneficjentem) środków z funduszu PHARE lecz bezpośrednim wykonawcą zadań ściśle określonych w kontraktach, płatnych w całości ze środków pomocowych. Ponadto dodał, iż Spółka z o.o. (pracodawca wnioskodawcy) jego wynagrodzenie wypłacała ze środków otrzymanych od ww. beneficjentów dysponentów funduszu PHARE.

W związku z powyższym zadano pytanie:

Czy prawidłowe jest opodatkowanie wynagrodzenia wnioskodawcy podatkiem dochodowym od osób fizycznych za okres od 1999r. do 31 maja 2001r. w sytuacji, gdy wnioskodawca był zatrudniony wyłącznie przez Spółkę z o.o. na stanowisku kierownika budów, bezpośrednio przy realizacji kontraktów finansowanych w całości bądź współfinansowanych ze środków bezzwrotnej pomocy zagranicznej, z funduszu PHARE...

Zdaniem wnioskodawcy, bezsporny jest fakt, iż będąca jego pracodawcą Spółka z o.o. bezpośrednio realizowała na podstawie zawartych kontraktów zadania finansowane z funduszu PHARE. Bez znaczenia jest fakt, iż Spółka z o.o. nie była bezpośrednim beneficjentem środków z funduszu PHARE, a jedynie bezpośrednim wykonawcą zadania, które było w całości finansowane bądź współfinansowane z funduszu PHARE, których dysponentem były podmioty, tj. Dyrekcja Okręgowa Dróg Publicznych oraz Generalna Dyrekcja Dróg Krajowych i Autostrad ., a środki te posiadały na wydzielonych rachunkach.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów uznał stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe, stwierdzając, iż wynagrodzenie wnioskodawcy w okresie od 1999r. do 31 maja 2001r. w całości finansowane bądź współfinansowane ze środków funduszu PHARE nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z wniesionym wezwaniem do usunięcia naruszenia prawa w wydanej indywidualnej interpretacji z dnia 9 marca 2009r. znak IBPBII/1/415-137/08/BJ i ponownym rozpatrzeniu sprawy Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów zmienia ww. indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego i stwierdza, co następuje:

Z przekazanych przez wnioskodawcę informacji nie wynika w jakim okresie czasu uzyskał wynagrodzenie z powyższych tytułów. Mając jednak na względzie fakt, iż przedmiotem wniosku było zatrudnienie w okresie od 1999r. do 31 maja 2001r. i użyty zwrot świadczący o bieżącym wypłacaniu należnego za ten czas wynagrodzenia interpretacją objąć należało przepisy obowiązujące w okresie prawdopodobnego uzyskiwania przez wnioskodawcę wynagrodzenia współfinansowanego z funduszu PHARE.

Zgodnie z treścią art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. z 1993r. Dz. U. Nr 90, poz. 416 ze zm.) w brzmieniu obowiązującym w 1999r. i w 2000r., wolne od podatku dochodowego są przychody pochodzące z międzypaństwowych instytucji finansowych lub ze środków przyznanych przez rządy obcych państw na podstawie umów zawartych z tymi instytucjami lub państwami przez Radę Ministrów, właściwego ministra lub agencje rządowe oraz odsetki od tych przychodów lub środków lokowanych na bankowych rachunkach terminowych.

Od 1 stycznia 2001r., w związku z nowelizacją ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000r. Nr 104, poz. 1104) uległo zmianie brzmienie art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 46 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), w brzmieniu obowiązującym w 2001r., wolne od podatku dochodowego są dochody uzyskane przez podatników od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych, pochodzące ze środków bezzwrotnej pomocy przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów Rzeczypospolitej Polskiej, właściwego ministra lub agencje rządowe; w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy zagranicznej na rzecz podmiotów, którym służyć ma ta pomoc.

W 2003r., w związku ze zmianą ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2002r. Nr 141, poz. 1182) powołany wyżej przepis art. 21 ust. 1 pkt 46 otrzymał brzmienie: wolne od podatku dochodowego są dochody otrzymane przez podatnika, jeżeli:

1. pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra lub agencje rządowe, w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy oraz
2. podatnik bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy; zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.
   
   

Natomiast od 1 stycznia 2004r., w związku ze zmianą ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2003r. Nr 202, poz. 1956), przepis art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy stanowi, iż wolne od podatku dochodowego są dochody otrzymane przez podatnika, jeżeli:

1. pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra lub agencje rządowe, w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy oraz
2. podatnik bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy; zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca - bez względu na rodzaj umowy - wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.
   
   

Z obowiązujących w okresie zatrudnienia wnioskodawcy przepisów normujących kwestię zwolnienia dochodów uzyskanych z tzw. środków pomocowych wynika postępująca liberalizacja przepisów w tym względzie. Jednakże w żadnym z ww. okresach nie zaistniały przesłanki umożliwiające zwolnienie uzyskanych przez wnioskodawcę dochodów z tytułu zatrudnienia wskazanego we wniosku.

W niniejsze sprawie Spółka z o.o., w której zatrudniony był wnioskodawca nie była bezpośrednim beneficjentem środków z funduszu PHARE lecz bezpośrednim wykonawcą zadań ściśle określonych w kontraktach, płatnych w całości ze środków pomocowych. Beneficjentem tych środków były Dyrekcja Okręgowa Dróg Publicznych i Generalna Dyrekcja Dróg Krajowych i Autostrad . Wnioskodawca nie otrzymał środków pomocowych w sposób wskazany w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy, lecz wynagrodzenie za wykonaną pracę otrzymał od zatrudniającej go Spółki, która środki finansowe otrzymała od bezpośredniego beneficjenta pomocy, ale już w ramach kontraktu na wykonanie określonych czynności. Brak jest zatem podstaw, aby objąć zwolnieniem z opodatkowania uzyskane przez wnioskodawcę dochody dlatego, że wykonywał on prace opłacane przez inny podmiot, który otrzymał tytułem bezzwrotnej pomocy środki finansowe.

Zatem, wynagrodzenie wnioskodawcy w okresie od 1999r. do 31 maja 2001r. w całości finansowane bądź współfinansowane ze środków funduszu PHARE nie mogło korzystać ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego zarzuty przedstawione w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa są bezzasadne.

Mając na względzie fakt, iż przedmiotem wniosku było zatrudnienie od 1999r. do 31 maja 2001r., natomiast nie wskazano jednoznacznie, kiedy faktycznie uzyskano dochody z tytułu tego zatrudnienia, a mało prawdopodobnym jest, biorąc pod uwagę realia, aby wynagrodzenie to było wypłacone w 2008r., koniecznym było dokonanie zmiany interpretacji poprzez uzupełnienie jej uzasadnienia prawnego o interpretację przepisów prawa dotyczącej tej kwestii obowiązujących w okresie, w którym zaistniały stan faktyczny miał lub mógł mieć miejsce, tj. powołanie przepisu art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym w okresie i po okresie, w którym wnioskodawca był zatrudniony w ww. Spółce.

Na zmienioną niniejszym aktem pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie z dnia 09 marca 2009r. znak IBPBII/1/415-137/08/BJ stronie przysługuje prawo wniesienia skargi z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia niniejszej odpowiedzi (art. 53 § 2 ww. ustawy) za pośrednictwem organu, który wydał interpretację (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.