INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 14 stycznia 2009 r. (data wpływu 19.01.2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodów podatkowych – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 19 stycznia 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodów podatkowych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Wnioskodawca (dalej jako: TBS X) planuje w 2009 r. połączenie z dwoma innymi spółkami, to jest z Towarzystwem Budownictwa Społecznego W(…) (dalej jako: TBS W(…)) i z Towarzystwem Budownictwa Społecznego N(…) Sp. z o.o. (dalej jako: TBS N(…)). Połączenie nastąpi w trybie art. 516 Kodeksu spółek handlowych.

W roku 2008 Miasto P(…) podwyższyło kapitał zakładowy TBS X wnosząc na pokrycie nowych udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym TBS X wkład niepieniężny w postaci udziałów w TBS W(…) i TBS N(…). W zamian za udziały TBS W(…) o łącznej wartości 22.726.000,00 złotych oraz za udziały w TBS N(…) o łącznej wartości 9.397.000,00 złotych Miasto P(…) objęło w podwyższonym kapitale zakładowym TBS X 62.246 udziałów, o wartości 500,00 złotych każdy, to jest objęło udziały o łącznej wartości 32.123.000,00 złotych. Obejmując udziały w TBS W(…) i TBS N(…), TBS X nabył status udziałowca każdej z tych spółek. W wyniku wniesienia wkładu niepieniężnego TBS X posiada: w TBS W(…) 99,98% udziałów w kapitale zakładowym, w TBS N(…) – 99,96% udziałów w kapitale zakładowym.

Przed wniesieniem udziałów wkładem niepieniężnym do TBS X Miasto P(…) wniosło do TBS W(…) dopłaty w wysokości 18.567.947,36 złotych. Z kolei do TBS N(…) Miasto P(…) wniosło dopłaty w wysokości 17.895.256,27 złotych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1. Czy w następstwie połączenia w trybie art. 516 Kodeksu spółek handlowych nie powstanie dla TBS X przychód (dochód) podatkowy...
2. Czy dopłaty wniesione wcześniej przez Miasto P(…) do TBS W(…) i TBS N(…) nie będą stanowiły przychodu podatkowego TBS X po połączeniu TBS X z TBS W(…) i TBS N(…)...

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1.

Zdaniem Spółki, w wyniku planowanego połączenia nie powstanie dla Niej przychód ani dochód podatkowy. Wynika to z tego, że przy połączeniu spółek kapitałowych nie stanowi dochodu z udziału w zyskach osób prawnych dla spółki przejmującej nadwyżka wartości otrzymanego przez spółkę przejmującą majątku spółki przejmowanej ponad nominalną wartość udziałów przyznanych udziałowcom spółki przejmowanej. Wynika to z treści art. 10 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Stosowanie do tego przepisu, jest opatrzone przez ustawodawcę warunkiem, że połączenie zostało przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych i że nie było tak, iż głównym bądź jednym z głównych celów połączenia było uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania (art. 10 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Nadwyżka wartości majątku, o której mowa w art. 10 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, winna być rozumiana, zdaniem Spółki, jako wartość tego majątku dla potrzeb podatkowych.

Ze względu na to, że w przejmowanych spółkach Spółka posiada znaczące udziały: w TBS W(…) 99,98%, a w TBS N(…) 99,96%, to konsekwencje podatkowe planowanego połączenia dla Spółki jako udziałowca przejmowanych spółek należy oceniać także z uwzględnieniem treści art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z tym przepisem, do przychodów podatkowych nie zalicza się przychodu udziałowca spółki przejmowanej stanowiącego nominalną wartość udziałów przydzielonych przez spółkę przejmującą. Także w odniesieniu do tego wyłączenia z kategorii przychodów podatkowych ustawodawca zastrzegł, że wyłączenie to nie będzie miało zastosowania, gdy połączenie nie jest przeprowadzane z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, lecz głównym bądź jednym z głównych celów takiej operacji jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Jak widać ustawodawca kładzie nacisk na to, by u podstaw połączenia leżały przyczyny ekonomiczne.

Podstawą do podjęcia działań zmierzających do połączenia TBS X, TBS W(…) i TBS N(…), w których Miasto P(…) posiada większość udziałów, jest uchwała nr (…) Rady Miasta P(…) z dnia 8 kwietnia 2008 r. W uchwale tej wyrażono zgodę na wniesienie przez Miasto P(…) posiadanych udziałów w TBS W(…) i TBS N(…) do TBS X po wartości nominalnej tych udziałów.

W każdym ze wspomnianych towarzystw budownictwa społecznego Miasto P(…) posiada większość udziałów: w TBS X - 98,97%, w TBS W(…) - 99,98%, w TBS N(…) - 99,96%.

Połączenie tych podmiotów ma doprowadzić do restrukturyzacji i obniżenia kosztów działalności do poziomu zapewniającego ich pełne pokrycie z wpływów czynszowych, racjonalizację wykorzystania posiadanych zasobów, wzmocnienie pozycji negocjacyjnej z Bankiem (...).

Jak widać z powyższych argumentów, które stały się podstawą do podjęcia działań zmierzających do połączenia TBS X z TBS W(…) i TBS N(…), połączenie to zostanie zrealizowane ze względów ekonomicznych. Szczególny charakter planowanego połączenia wynikający z tego, że spółka przejmująca (czyli TBS X) posiada już udziały w spółkach przejmowanych (czyli w TBS W(…) i TBS N(…)) powoduje, że istnieje jeszcze jeden argument prawny przemawiający za tym, że połączenie opisane w stanie faktycznym nie może być źródłem powstania przychodu ani dochodu podatkowego dla TBS X, nawet w sytuacji gdyby wartość przejętego majątku była wyższa niż wartość nominalna udziałów, jakie TBS X posiada w przejmowanych spółkach TBS W(…) i TBS N(…).

Z art. 514 Kodeksu spółek handlowych wynika, że spółka przejmująca nie może objąć udziałów albo akcji własnych za udziały lub akcje, które posiada w spółce przejmowanej, oraz za własne udziały lub akcje spółki przejmowanej. Oznacza to, zdaniem Spółki, że nie zostanie spełniona przesłanka dotycząca nadwyżki wartości majątku spółki przejmowanej ponad nominalną wartość udziałów wydanych wspólnikom spółki przejmowanej (skoro wspólnikiem spółki przejmowanej jest TBS X), określona w art. 10 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Nie zostanie również spełniona przesłanka z art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, to znaczy udziałowiec spółki przejmowanej (którym tak w odniesieniu do TBS W(…), jak i w odniesieniu do TBS N(…) jest TBS X) nie otrzyma udziałów przydzielonych przez TBS X jako spółkę przejmującą.

Z całościowej analizy obowiązujących przepisów wynika, że połączenie TBS X z TBS W(…) i TBS N(…) nastąpi bez powstania przychodu lub dochodu podatkowego po stronie TBS X, niezależnie od tego czy za przesądzające uznamy wyłączenia z kategorii dochodów z udziału w zyskach osób prawnych (art. 10 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), wyłączenia z przychodów podatkowych wartości nominalnej udziałów (art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), czy też uznamy, że w opisanym stanie faktycznym brak jest przepisu, który mógłby stanowić podstawę do powstania przychodu (dochodu) podatkowego po stronie TBS X, jako spółki przejmującej, a wnioskowi temu nie stoi na przeszkodzie brak objęcia TBS X hipotezami norm prawnych zamieszczonych w art. 10 ust. 2 pkt 1 i art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2.

Spółka uważa, że nie będą stanowiły przychodu podatkowego dla TBS X wartości dopłat, które w przeszłości Miasto P(…) wniosło w trybie i na zasadach określonych w Kodeksie spółek handlowych i co do których nie została podjęta uchwała o ich zwrocie. Co do takich dopłat TBS X mógłby w okresie przed planowanym połączeniem, w drodze stosownej uchwały podjętej przez zgromadzenie wspólników TBS W(…) i TBS N(…) zdecydować o zwrocie tych dopłat. W takim wypadku zwrócone TBS X dopłaty nie stanowiłyby przychodu podatkowego TBS X, co wynika z treści art. 12 ust. 4 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Swoje stanowisko, co do tego, że te dopłaty także po połączeniu nie będą stanowić przychodu podatkowego Spółka wywodzi z tego, że TBS X będzie następcą prawnym TBS W(…) i TBS N(…) na zasadzie sukcesji uniwersalnej. Na gruncie prawa podatkowego wynika to z art. 93 Ordynacji podatkowej. W przypadku połączenia TBS X, TBS W(…) i TBS N(…) uprawnienie TBS X do otrzymania zwrotu dopłat wygaśnie, przez co należy rozumieć również i to, że nie przejdzie ono na wspólników TBS X, czyli nie przejdzie na Miasto P(…). Nie można więc mówić o powstaniu przychodu podatkowego po stronie TBS X jako następcy prawnego podmiotów przejętych, który to przychód miałby się odnosić do wcześniej wniesionych do tych podmiotów dopłat.

Swoje stanowisko Wnioskodawca opiera także na poniższym rozumowaniu.

Przepisy prawa podatkowego stanowią, że kwoty wniesionych w trybie określonym w odpowiednich przepisach Kodeksu spółek handlowych dopłat nie stanowią przychodu dla podmiotu, do którego są wnoszone, ani też kosztu uzyskania przychodu dla podmiotu, który dopłaty wnosi. Także ewentualny zwrot dopłat nie stanowi przychodu dla podmiotu, któremu dopłaty są zwracane, ani też kosztu uzyskania przychodu dla podmiotu, który dopłaty zwraca. Z tej ostatniej reguły można wyciągnąć wniosek oparty na zasadzie wnioskowania prawniczego a maiori ad minus (z większego na mniejsze), że skoro nie stanowiłaby przychodu podatkowego dla TBS X kwota dopłat zwróconych na podstawie stosownej uchwały zgromadzenia wspólników TBS W(…) lub TBS N(…), to tym bardziej nie stanowi przychodu podatkowego wartość dopłat znajdujących się w TBS W(…) i TBS N(…), niezwróconych do TBS X, po tym jak TBS X przejmując TBS W(…) i TBS N(…) stanie się następcą prawnym TBS W(…) i TBS N(…) na zasadzie sukcesji uniwersalnej na gruncie podatkowym.

Powyższe skutkuje tym, że wartości kwot wniesionych wcześniej przez Miasto P(…) jako dopłaty odpowiednio do TBS W(…) i TBS N(…) nie można traktować jako przychodu podatkowego TBS X po tym, jak w wyniku połączenia w trybie art. 516 Kodeksu spółek handlowych TBS X stanie się następcą prawnym TBS W(…) i TBS N(…).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Odpowiedź na pytanie nr 1.

W przypadku spółek kapitałowych, zasady ich łączenia i dzielenia regulują przepisy art. 491 i następne ustawy z dnia 15 września 2000 r. – Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 ze zm.), przewidując dwa sposoby łączenia się spółek kapitałowych (art. 492 tej ustawy):

1. w drodze przeniesienia całego majątku spółki przejmowanej na spółkę przejmującą za udziały lub akcje, które spółka przejmująca wydaje wspólnikom spółki przejmowanej, jest to tzw. łączenie się przez przejęcie lub inkorporację,
2. przez zawiązanie spółki kapitałowej, na którą przechodzi majątek wszystkich łączących się spółek za udziały lub akcje nowej spółki. Jest to tzw. łączenie się przez zawiązanie nowej spółki, zwane także zjednoczeniem.

Skutki podatkowe tych procesów (tzw. sukcesja podatkowa) zostały unormowane w ustawie z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.). Zgodnie z art. 93 § 1 pkt 1 tej ustawy, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się osób prawnych – wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek. W myśl art. 93 § 2 pkt 1 ww. ustawy, powołany wyżej przepis stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie innej osoby prawnej (osób prawnych).

Wnioskodawca wnosi, że nastąpić ma połączenie się – przez przejęcie – trzech spółek kapitałowych: TBS X Spółka z o.o. (spółka przejmująca), TBS W(…) oraz TBS N(…) (spółki przejmowane). W wyniku wniesienia wkładu niepieniężnego, Spółka posiada znaczące udziały w kapitale zakładowym podmiotów przejmowanych: w TBS W(…) 99,98%, natomiast w TBS N(…) 99,96%.

Przy połączeniu spółek kapitałowych, zgodnie z art. 10 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.):

1. dla spółki przejmującej (lub nowo zawiązanej) nie stanowi dochodu z udziału w zyskach osób prawnych, nadwyżka wartości otrzymanego przez spółkę przejmującą (lub nowo zawiązaną) majątku spółki przejmowanej ponad nominalną wartość udziałów (akcji) przyznanych udziałowcom (akcjonariuszom) spółki przejmowanej,
2. dla spółki przejmującej, która posiada w kapitale zakładowym spółki przejmowanej udział w wysokości mniejszej niż 10%, dochód stanowi nadwyżka wartości przejętego majątku odpowiadająca procentowemu udziałowi w kapitale zakładowym spółki przejmowanej nad kosztami uzyskania przychodu obliczonymi zgodnie z art. 15 ust. 1k lub art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Dochód ten określa się na dzień wykreślenia spółki przejmowanej z rejestru.

Stosownie do treści art. 10 ust. 4 ww. ustawy, przepisów ust. 2 pkt 1 nie stosuje się w przypadkach, gdy połączenie spółek nie jest przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, lecz głównym bądź jednym z głównych celów takiej operacji jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Z analizy sprawy wynika, iż połączenie spółek ma doprowadzić do restrukturyzacji i obniżenia kosztów działalności, racjonalizacji wykorzystania posiadanych zasobów oraz wzmocnienia pozycji negocjacyjnej z Bankiem (...). Niemniej wskazać należy, iż zbadanie ewentualnych przesłanek i celów połączenia będzie możliwe dopiero w ramach ewentualnego postępowania kontrolnego lub podatkowego, które przeprowadzić może właściwy organ podatkowy. Spółka, w trakcie tych postępowań, zobowiązana będzie do wskazania dowodów, iż połączenie spółek zostało przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, nie zaś w celu uniknięcia lub uchylenia się od opodatkowania.

Opodatkowanie spółki pojawi się więc jedynie wtedy, gdy spełnione są łącznie dwa warunki:

1. spółka przejmująca posiada w dniu wykreślenia spółki przejmowanej z rejestru handlowego udział w kapitale zakładowym (akcyjnym) spółki przejmowanej i jednocześnie
2. udział ten w tym samym dniu wynosi mniej niż 10%.

Dochodem spółki przejmującej (jeżeli spełnione są oba ww. warunki) jest nadwyżka wartości majątku spółki przejmowanej odpowiadająca procentowemu udziałowi w kapitale zakładowym spółki przejmowanej ponad wysokość kosztów uzyskania przychodów obliczona zgodnie z art. 15 ust. 1k albo art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Analizowany art. 10 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych eliminuje opodatkowanie w przypadku łączenia, przy spełnieniu odpowiednich warunków i dotyczy tylko i wyłącznie:

1. polskich spółek (a więc podlegających w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu), które przejmują majątek innych spółek mających siedzibę lub zarząd na terytorium RP,
2. polskich spółek, przejmujących majątek spółek podlegających nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w państwie członkowskim Unii lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego,
3. spółek podlegających w Polsce ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, które są objęte nieograniczonym obowiązkiem podatkowym w państwie członkowskim Unii lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego przejmujących majątek polskich spółek.

W opisie zdarzenia przyszłego przedstawiono proces łączenia się trzech spółek z ograniczoną odpowiedzialnością. Połączenie ma nastąpić przez przejęcie, gdzie spółką przejmującą będzie TBS X Spółka z o.o., a spółkami przejmowanymi: TBS W(…) oraz TBS N(…). Na dzień dzisiejszy, spółka przejmująca posiada odpowiednio 99,98% udziałów w TBS W(…) oraz 99,96% udziałów w TBS N(…). Jeżeli tak pozostanie w dniu wykreślenia z rejestru sądowego spółek przejmowanych (udział procentowy będzie wyższy niż 10%), a połączenie nastąpi z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, to nadwyżka przejętego majątku nad wartością udziałów nie będzie stanowić dochodu do opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym, w myśl art. 10 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Reasumując powyższe wyjaśnienia, należy stwierdzić, iż w opisanym zdarzeniu przyszłym zastosowanie znajdzie art. 10 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, pod warunkiem, że spełnione zostaną powyższe warunki. Wówczas nadwyżka przejętego majątku nie będzie podlegać opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Odpowiedź na pytanie nr 2.

Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, do przychodów nie zalicza się dopłat wnoszonych do spółki, jeżeli ich wniesienie następuje w trybie i na zasadach określonych w odrębnych przepisach. Dopłaty wniesione do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością nie są więc uznawane za przychód dla celów podatkowych pod warunkiem, że zostały wniesione na podstawie przepisów Kodeksu spółek handlowych.

Analogicznie, nie są kosztem uzyskania przychodu dopłaty wnoszone przez udziałowca, co jednoznacznie określa postanowienie art. 16 ust. 1 pkt 53 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym nie uważa się za koszty uzyskania przychodów dopłat, o których mowa w art. 12 ust. 4 pkt 11, oraz ich zwrotu.

Z przywołanych regulacji wynika, że ustawodawca jednoznacznie określił wyłączenie dopłat zarówno z kosztów uzyskania przychodów, jak i z przychodów, pod warunkiem zastosowania odpowiednich zasad i trybu ich wnoszenia. Wobec powyższego, treść przytoczonych przepisów podatkowych pozwala wyprowadzić wniosek, iż operacja wniesienia dopłat i ich zwrotu (zgodnie z przepisami Kodeksu spółek handlowych) jest neutralna podatkowo w każdym momencie czasowym.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż przed połączeniem się Wnioskodawcy (spółka przejmująca) z TBS W(…) i TBS N(…) (spółki przejmowane), Miasto P(…) wniosło do spółek TBS W(…) i TBS N(…) dopłaty. W związku z tym, Wnioskodawca powziął wątpliwość, czy w wyniku połączenia przedmiotowe dopłaty stanowić dla Niego będą przychód podatkowy.

W tym miejscu należy wskazać, iż podatkowe skutki dla spółki przejmującej przy połączeniu spółek kapitałowych określone zostały w art. 10 ust. 2 - 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Na mocy tych przepisów (przy spełnieniu określonych warunków), dla spółki przejmującej nadwyżka wartości otrzymanego przez tę spółkę majątku spółki przejmowanej ponad nominalną wartość udziałów przyznanych udziałowcom spółki przejmowanej nie stanowi dochodu z udziału w zyskach osób prawnych.

Skoro zatem, dopłaty wniesione przez Miasto P(…) do TBS W(…) oraz TBS N(…) nie stanowiły – w myśl art. 12 ust. 4 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – przychodu podatkowego, to tym samym wartość tych kwot nie będzie stanowiła przychodu podatkowego dla Wnioskodawcy w dacie połączenia spółek kapitałowych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.