INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 3 lipca 2009 r. (data wpływu 13 lipca 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia różnic kursowych - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 13 lipca 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia różnic kursowych.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Jako osoba fizyczna prowadząca pozarolniczą działalność gospodarczą (podatkowa księga przychodów i rozchodów), Wnioskodawca dokonuje w ramach wewnątrzwspólnotowych nabyć towarów, zakupów od kontrahenta z Niemiec. Faktury za dokonane zakupy wystawiane są w euro. Są one przeliczane na złote według kursu średniego NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu, tj. z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień wystawienia faktury. Wnioskodawca kupuje euro w kantorze wymiany walut, następnie wpłaca walutę do banku i dokonuje przelewu dla kontrahenta niemieckiego.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1. Według jakiego kursu walut, należy obliczać różnice kursowe od poniesionego kosztu w przypadku gdy zakup waluty i przelew dla kontrahenta niemieckiego nie następują tego samego dnia... Jak należy rozumieć zapis „według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia” zawarty w art. 24c ust. 2 pkt 2 i art. 24c ust. 3 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych...
2. Według jakiego kursu walut należy obliczyć różnice kursowe od poniesionego kosztu w przypadku, gdy zakup waluty i przelew dla kontrahenta niemieckiego nastąpią w tym samym dniu...

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku gdy zakup waluty i przelew dla kontrahenta niemieckiego nie następują tego samego dnia do obliczenia różnic kursowych od poniesionego kosztu, należy przyjąć zgodnie z art. 24c ust. 4 ww. ustawy, kurs średni NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień zapłaty, gdyż nie jest możliwe uwzględnienie faktycznie zastosowanego kursu waluty w danym dniu.

Natomiast gdy nabycie waluty i przelew następują w tym samym dniu, należy zastosować kurs faktycznie zastosowany w danym dniu, tj. kurs po jakim podatnik nabył walutę w kantorze.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

Natomiast w myśl art. 22 ust. 6b ww. ustawy, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów w przypadku podatników, o których mowa w ust. 6, z zastrzeżeniem ust. 5e, 6ba, 6bb i 7b, uważa się dzień wystawienia faktury (rachunku) lub innego dowodu stanowiącego podstawę do zaksięgowania (ujęcia) kosztu.

Zgodnie z art. 24c ust. 2 pkt 2 i 3 ww. ustawy, dodatnie różnice kursowe powstają jeżeli wartość:

• poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia,

• otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest niższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt 4 i 5.

Natomiast w oparciu o art. 24c ust. 3 pkt 2 i 3 ww. ustawy, ujemne różnice kursowe powstają jeżeli wartość:

• poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia,

• otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest wyższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt 4 i 5.

Przez średni kurs ogłaszany przez Narodowy Bank Polski, o którym mowa w ust. 2 i 3, rozumie się kurs z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu lub poniesienia kosztu (art. 24c ust. 6 ww. ustawy).

Do określenia różnic kursowych w odniesieniu do wartości wymienionych w art. 24c ust. 2 pkt 2, oraz ust. 3 pkt 2 ustawy, należy porównać wartość przeliczoną z zastosowaniem określonego wyżej kursu średniego NBP do wartości przeliczonej wg kursu faktycznie zastosowanego z odpowiednich dni, wymienionych w cyt. art. 24c ww. ustawy.

Natomiast, w stosunku do wartości wymienionych w art. 24c ust. 2 pkt 3 i ust. 3 pkt 3 ww. ustawy – aby ustalić różnice kursowe – należy porównać wartość przeliczoną z zastosowaniem kursu faktycznie zastosowanego z tych dni.

W przepisie art. 24c ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, iż za koszt poniesiony, o którym mowa w ust. 2 i 3, uważa się koszt wynikający z otrzymanej faktury (rachunku) albo innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), a za dzień zapłaty, o którym mowa w ust. 2 i 3, dzień uregulowania zobowiązań w jakiejkolwiek formie, w tym w wyniku potrącenia wierzytelności.

Z cytowanych uprzednio przepisów wynika, iż różnice kursowe mogą występować również od własnych środków wyrażonych w walutach obcych, jeżeli wystąpi różnica wartości wpływu waluty obcej (np. w przypadku jej nabycia) i jej wypływu (np. zapłaty za transakcję).

Jak wynika z art. 24c ust. 4 ww. ustawy, jeżeli przy obliczaniu wartości różnic kursowych, o których mowa w ust. 2 i 3, nie jest możliwe uwzględnienie faktycznie zastosowanego kursu waluty w danym dniu, przyjmuje się kurs średni ogłaszany przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego ten dzień.

Przepisy ustaw podatkowych nie definiują pojęcia faktycznie zastosowanego kursu waluty. W świetle wykładni językowej faktycznie zastosowany kurs nie jest tylko kursem zrealizowanym, dlatego nie należy wiązać go tylko z sytuacjami związanymi z nabyciem i zbyciem (wymianą) walut. Kurs faktycznie zastosowany to taki, po jakim dokonuje się wyceny w danym dniu transakcji walutowej (przeliczenia waluty obcej).

Faktycznie zastosowany kurs waluty, to kurs który należy zastosować w celu dokonania wyceny danej transakcji na określony dzień, aby stwierdzić, czy nie występują stany faktyczne, o których mowa w ust. 2 i 3 art. 24c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, np. kurs kupna lub sprzedaży banku, z którego usług korzysta podatnik, czy kurs kantorowy w przypadku nabycia lub sprzedaży walut w kantorze.

Jest to zatem kurs po jakim dokonuje się faktycznej wyceny w danym dniu, w którym została dokonana operacja gospodarcza. Art. 24c ust. 4 ustawy stanowi jednakże, że jeżeli przy obliczaniu wartości różnic kursowych, o których mowa w ust. 2 i 3, nie jest możliwe uwzględnienie faktycznie zastosowanego kursu waluty w danym dniu, przyjmuje się kurs średni ogłaszany przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego ten dzień.

Dodać należy, iż zgodnie z art. 24c ust. 5 ustawy, jeżeli faktycznie zastosowany kurs waluty, o którym mowa w ust. 2 i 3, jest wyższy lub niższy odpowiednio o więcej niż powiększona lub pomniejszona o 5% wartość kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień faktycznie zastosowanego kursu waluty, organ podatkowy może wezwać strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających zastosowanie kursu waluty. W razie niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają zastosowanie faktycznego kursu waluty, organ podatkowy określi ten kurs opierając się na kursach walut ogłaszanych przez Narodowy Bank Polski.

Mając na względzie przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz powołane przepisy należy przyjąć, iż w opisanych sytuacjach, kiedy następuje zakup waluty w kantorze, a następnie waluta wpłacana jest na konto bankowe, z którego dokonywany jest przelew na konto kontrahenta, zarówno w sytuacji gdy czynności te dokonywane są w tym samym dniu, jak i gdy dokonywane są w różnych dniach, mamy do czynienia z dwoma rodzajami różnic kursowych.

Do wyliczenia różnic kursowych (transakcyjnych), o których mowa w art. 24c ust. 2 pkt 2 i ust. 3 pkt 2 ww. ustawy należy porównać wartość waluty przeliczoną wg średniego kursu NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu (wystawienia faktury) z wartością przeliczoną wg kursu faktycznie zastosowanego z dnia zapłaty. Kursem faktycznie zastosowanym będzie kurs sprzedaży waluty banku, z którego dokonano przelewu należności na rzecz kontrahenta.

W obu opisanych sytuacjach powstaną również różnice kursowe od tzw. środków własnych, o których mowa w art. 24c ust. 2 pkt 3 i ust. 3 pkt 3 ww. ustawy, wyliczone poprzez porównanie wartości nabytych środków pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu (zakupu w kantorze) – wyliczonej wg kursu sprzedaży waluty w kantorze z wartością środków wyliczoną wg kursu faktycznie zastosowanego w dniu wypływu waluty obcej, którym to kursem będzie kurs sprzedaży waluty banku, z którego dokonano przelewu należności na rzecz kontrahenta (wypływu waluty).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.