INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 23 marca 2009r. (data wpływu 6 kwietnia 2009r.), uzupełnionym pismem z dnia 16 czerwca 2009r. (data wpływu 23 czerwca 2009r.) oraz pismem z dnia 2 lipca 2009r. (data wpływu 6 lipca 2009r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia:

1. sposobu rozliczania w 2009r., zgodnie z art. 90 ustawy o podatku od towarów i usług, podatku VAT od zakupów związanych ze sprzedażą opodatkowaną i zwolnioną, dokonanych po dacie połączenia spółek w 2009r.
2. sposobu wyliczenia po zakończeniu 2009r. proporcji z art. 90 ustawy o VAT do dokonania korekty opisanej w art. 91 ustawy dotyczącej zakupów dokonanych w 2009r. po zakończeniu 2009r.
   - jest nieprawidłowe.
   
   

UZASADNIENIE

W dniu 6 kwietnia 2009r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia:

1. sposobu rozliczania w 2009r., zgodnie z art. 90 ustawy o podatku od towarów i usług, podatku VAT od zakupów związanych ze sprzedażą opodatkowaną i zwolnioną, dokonanych po dacie połączenia spółek w 2009r.
2. sposobu wyliczenia po zakończeniu 2009r. proporcji z art. 90 ustawy o VAT do dokonania korekty opisanej w art. 91 ustawy dotyczącej zakupów dokonanych w 2009r. po zakończeniu 2009r.

Wniosek został uzupełniony pismami z dnia 16 czerwca 2009r. (data wpływu 23 czerwca 2009r.) oraz z dnia 2 lipca 2009r. (data wpływu 6 lipca 2009r.) będącymi odpowiedziami na wezwanie tut. organu Nr IBPP1/443-339/09/AL z dnia 10 czerwca 2009r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny (zdarzenie przyszłe):

Wnioskodawca planuje dokonać w 2009r. połączenia w trybie przejęcia z inną spółką: „Y” Sp. z o.o. Wnioskodawca będzie spółką przejmującą, a „Y” spółką przejmowaną.

Połączenie nastąpi w trakcie 2009 roku. Na potrzeby tego zapytania Wnioskodawca zakłada, że do połączenia (wpisu przez Sąd) dojdzie hipotetycznie 1 lipca 2009r.

W myśl art. 93 ustawy Ordynacja podatkowa nastąpi z dniem połączenia sukcesja podatkowa. Stosownie do art. 93 § 1 pkt 2 i 3 ustawy Ordynacja, Wnioskodawca wstąpi we wszelkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej.

Wnioskodawca w związku z dokonywaną przez siebie sprzedażą do rozliczania zakupów związanych ze sprzedażą opodatkowaną i nieopodatkowaną w 2009r. stosuje strukturę obliczoną zgodnie z art. 90 ustawy: 100% podlega odliczeniu. Natomiast Spółka „Y” ma dokładnie odwrotną sytuację, tj. 100% podatku nie podlega odliczeniu.

Zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy po zakończeniu roku podatkowego należy dokonać korekty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-9 ustawy.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 16 czerwca 2009r. Wnioskodawca wskazał, iż rodzaj działalności gospodarczej prowadzonej przez spółki zgodnie z zaświadczeniem o numerze identyfikacyjnym Regon jest następujący:

1. Wnioskodawca:

• 6820Z Wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi

• 7020Z Wynajem nieruchomości na własny rachunek

2. „Y” Sp. z o.o.:

• 4110Z Realizacja projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków

• 7011Z Zagospodarowanie i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek.

W 2008 roku Spółka „Y” dokonywała zakupów związanych wyłącznie ze sprzedażą zwolnioną. W 2008 r. Wnioskodawca dokonywał zakupów związanych wyłącznie ze sprzedażą opodatkowaną.

Połączenie obu podmiotów nastąpi na podstawie art. 93 Ordynacji Podatkowej (Dz. U. z 2005 roku Nr 8 poz. 60 ze zm.).

Proporcja wyliczona za rok 2008 jest dokładnie następująca:

• Wnioskodawca - 100% VAT odliczalny (w 2008 roku spółka wykonywała wyłącznie czynności opodatkowane)

• „Y” Sp. z o.o. - 0% VAT odliczalny (w 2008 roku spółka wykonywała wyłącznie czynności zwolnione).
  
  

Zakupy dokonane po 1 lipca 2009 roku (po połączeniu) służyć będą zarówno czynnościom opodatkowanym jak i czynnościom nieopodatkowanym i zwolnionym. Wnioskodawca nie jest w chwili obecnej w stanie przyporządkować tych zakupów do konkretnych czynności (opodatkowanych lub innych).

W uzupełnieniu wniosku z dnia 2 lipca 2009r. Wnioskodawca wskazał, że działalność zwolniona „Y’ Sp. z o.o. polega na udzielaniu pożyczek i otrzymywaniu odsetek (przychód zwolniony).

Spółka „Y” nie posiada żadnych towarów handlowych ani środków trwałych. W roku 2008 i 2009 nie zakupiła towarów handlowych ani środków trwałych i w związku z tym po połączeniu nie dojdzie do zmiany ich przeznaczenia.

Wnioskodawca (spółka przejmująca) będzie po połączeniu dalej prowadzić działalność obu spółek sprzed połączenia: tj. działalność opodatkowaną Wnioskodawcy i działalność zwolnioną Spółki „Y”.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1. W jaki sposób należy rozliczać w 2009r., zgodnie z art. 90 ustawy o podatku od towarów i usług, podatek VAT od zakupów związanych ze sprzedażą opodatkowaną i nieopodatkowaną, dokonanych po dacie połączenia spółek w 2009r.
2. W jaki sposób Wnioskodawca powinien wyliczyć po zakończeniu 2009r. proporcję z art. 90 ustawy o VAT do dokonania korekty opisanej w art. 91 ustawy dotyczącej zakupów dokonanych w 2009r. po zakończeniu 2009r.
   
   

Zdaniem Wnioskodawcy (stanowisko ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku z dnia 16 czerwca 2009r.), ponieważ jest Spółką przejmującą, powinien od dnia połączenia w 2009 roku korzystać ze struktury wyliczonej w oparciu o sprzedaż tylko swojej spółki dokonanej w 2008 roku. Natomiast po zakończeniu 2009 roku korekty opisanej w art. 91 należy dokonać w oparciu o strukturę sumaryczną przychodów Wnioskodawcy i Spółki „Y” z 2009 roku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) uznaje się za nieprawidłowe.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z cytowanego wyżej przepisu wynika, iż:

• prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje jedynie czynnym podatnikom VAT,

• prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikowi jedynie „w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.”
  
  

Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza zatem możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego, może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu.

Kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ww. ustawy).

Zgodnie z art. 90 ust. 1 cyt. ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, to zgodnie z art. 90 ust. 2 ww. ustawy, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej (art. 90 ust. 4 ustawy o VAT).

Metodę ustalania proporcji ustawodawca wskazał w przepisach art. 90 ust. 3-9 ustawy o VAT.

Proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo (art. 90 ust. 3).

Proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej (art. 90 ust. 4).

Do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika - używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności (art. 90 ust. 5 w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 grudnia 2009r.).

Do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z tytułu transakcji dotyczących nieruchomości lub usług wymienionych w załączniku nr 4 do ustawy w poz. 3, w zakresie, w jakim czynności te są dokonywane sporadycznie (art. 90 ust. 6).

Podatnicy, którzy w poprzednim roku podatkowym nie osiągnęli obrotu, o którym mowa w ust. 3, lub u których obrót ten w poprzednim roku podatkowym był niższy niż 30.000 zł, do obliczenia kwoty podatku naliczonego podlegającej odliczeniu od kwoty podatku należnego przyjmują proporcję wyliczoną szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego, w formie protokołu (art. 90 ust. 8).

Przepis ust. 8 stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do niego kwota obrotu, o której mowa w tym przepisie, byłaby niereprezentatywna (art. 90 ust. 9).

Zgodnie z art. 90 ust. 10 w przypadku gdy proporcja, o której mowa wyżej:

1. przekroczyła 98% - podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2;
2. nie przekroczyła 2% - podatnik nie ma prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2.
   
   

Zgodnie z art. 91 ust. 1-9 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 grudnia 2008r. po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-9, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11, dla zakończonego roku podatkowego. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli różnica między proporcją odliczenia określoną w art. 90 ust. 4 a proporcją określoną w zdaniu poprzednim nie przekracza 2 punktów procentowych (art. 91 ust. 1).

W przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania (art. 91 ust. 2).

Obowiązek dokonywania korekt w ciągu 10 lat, o którym mowa w ust. 2, nie dotyczy opłat rocznych pobieranych z tytułu oddania gruntu w użytkowanie wieczyste; w przypadku tych opłat przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio (art. 91 ust. 2a).

Korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej - w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy (art. 91 ust. 3).

W przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty (art. 91 ust. 4).

W przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 - w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy (art. 91 ust. 5).

W przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

1. opodatkowane - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi;
2. zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu (art. 91 ust. 6).
   
   

Przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi (art. 91 ust. 7).

W przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty (art. 91 ust. 7a).

W przypadku towarów i usług innych niż wymienione w ust. 7a, wykorzystywanych przez podatnika do działalności gospodarczej, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 1, ust. 2 zdanie trzecie i ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 7c (art. 91 ust. 7b).

Jeżeli zmiana prawa do obniżenia podatku należnego wynika z przeznaczenia towarów lub usług, o których mowa w ust. 7b, wyłącznie do wykonywania czynności, w stosunku do których nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego, lub wyłącznie do czynności, w stosunku do których takie prawo przysługuje - korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym wystąpiła ta zmiana. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli od końca okresu rozliczeniowego, w którym wydano towary lub usługi do użytkowania, upłynęło 12 miesięcy (art. 91 ust. 7c).

W przypadku zmiany prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od towarów i usług, innych niż wymienione w ust. 7a i 7b, w szczególności towarów handlowych lub surowców i materiałów, nabytych z zamiarem wykorzystania ich do czynności, w stosunku do których przysługuje pełne prawo do obniżenia podatku należnego lub do czynności, w stosunku do których prawo do obniżenia podatku należnego nie przysługuje, i niewykorzystanych zgodnie z takim zamiarem do dnia tej zmiany, korekty podatku naliczonego dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okresy rozliczeniowe, w których wystąpiła ta zmiana (art. 91 ust. 7d).

Korekty, o której mowa w ust. 5-7, dokonuje się również, jeżeli towary i usługi nabyte do wytworzenia towaru, o którym mowa w ust. 2, zostały zbyte lub zmieniono ich przeznaczenie przed oddaniem tego towaru do użytkowania (art. 91 ust. 8).

W przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa korekta określona w ust. 1-8 jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa (art. 91 ust. 9).

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca planuje dokonać w 2009r. połączenia w trybie przejęcia z inną spółką: „Y” Sp. z o.o. Wnioskodawca będzie spółką przejmującą, a „Y” spółką przejmowaną.

Połączenie nastąpi w trakcie 2009 roku. Na potrzeby tego zapytania Wnioskodawca zakłada, że do połączenia (wpisu przez Sąd) dojdzie hipotetycznie 1 lipca 2009r.

W myśl art. 93 ustawy Ordynacja podatkowa nastąpi z dniem połączenia sukcesja podatkowa. Stosownie do art. 93 § 1 pkt 2 i 3 ustawy Ordynacja, Wnioskodawca wstąpi we wszelkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej.

Wnioskodawca w związku z dokonywaną przez siebie sprzedażą do rozliczania zakupów związanych ze sprzedażą opodatkowaną i nieopodatkowaną w 2009r. stosuje strukturę obliczoną zgodnie z art. 90 ustawy: 100% podlega odliczeniu. Natomiast Spółka „Y” ma dokładnie odwrotną sytuację, tj. 100% podatku nie podlega odliczeniu.

Zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy po zakończeniu roku podatkowego należy dokonać korekty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-9 ustawy.

Rodzaj działalności gospodarczej prowadzonej przez spółki zgodnie z zaświadczeniem o numerze identyfikacyjnym Regon jest następujący:

1. Wnioskodawca:

• 6820Z Wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi

• 7020Z Wynajem nieruchomości na własny rachunek

2. „Y” Sp. z o.o.:

• 4110Z Realizacja projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków

• 7011Z Zagospodarowanie i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek.
  
  

Jednakże działalność Spółki „Y” polega na udzielaniu pożyczek i otrzymywaniu odsetek (przychód zwolniony).

Spółka „Y” nie posiada żadnych towarów handlowych ani środków trwałych. W roku 2008 i 2009 nie zakupiła towarów handlowych ani środków trwałych i w związku z tym po połączeniu nie dojdzie do zmiany ich przeznaczenia.

W 2008r. Spółka „Y” dokonywała zakupów związanych wyłącznie ze sprzedażą zwolnioną. W 2008r. Wnioskodawca dokonywał zakupów związanych wyłącznie ze sprzedażą opodatkowaną.

Połączenie obu podmiotów nastąpi na podstawie art. 93 Ordynacji Podatkowej (Dz. U. z 2005 roku Nr 8 poz. 60 ze zm.).

Proporcja wyliczona za rok 2008 jest dokładnie następująca:

• Wnioskodawca - 100% VAT odliczalny (w 2008 roku spółka wykonywała wyłącznie czynności opodatkowane)

• Spółka „Y” - 0% VAT odliczalny (w 2008 roku spółka wykonywała wyłącznie czynności zwolnione).
  
  

Zakupy dokonane po 1 lipca 2009 roku (po połączeniu) służyć będą zarówno czynnościom opodatkowanym jak i czynnościom nieopodatkowanym i zwolnionym. Wnioskodawca nie jest w chwili obecnej w stanie przyporządkować tych zakupów do konkretnych czynności (opodatkowanych lub innych).

Wnioskodawca (spółka przejmująca) będzie po połączeniu dalej prowadzić działalność obu spółek sprzed połączenia: tj. działalność opodatkowaną Wnioskodawcy i działalność zwolnioną Spółki „Y”.

Pierwsza wątpliwość Wnioskodawcy dotyczy sposobu rozliczania w 2009r., zgodnie z art. 90 ustawy o podatku od towarów i usług, podatku VAT od zakupów związanych ze sprzedażą opodatkowaną i nieopodatkowaną, dokonanych po dacie połączenia spółek w 2009r.

Zauważyć należy, iż mimo, że Wnioskodawca pyta o kwestie związane ze sprzedażą opodatkowaną i nieopodatkowaną, to z przedstawionego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) wynika, iż u Wnioskodawcy występuje tylko sprzedaż opodatkowana, natomiast w Spółce przejmowanej występuje tylko sprzedaż zwolniona zatem dla potrzeb niniejszej interpretacji przyjęto, iż po dniu połączenia spółek (hipotetycznie 1 lipca 2009r.) Wnioskodawca będzie prowadził tylko działalność opodatkowaną i działalność zwolnioną (tak jak Wnioskodawca podał w ostatnim uzupełnieniu wniosku z dnia 2 lipca 2009r.).

W świetle przestawionego stanu prawnego stwierdzić należy, że zgodnie z powołanym art. 90 ust. 8 ustawy o VAT, podatnicy, którzy w poprzednim roku podatkowym nie osiągnęli obrotu, o którym mowa w ust. 3, lub u których obrót ten w poprzednim roku podatkowym był niższy niż 30.000 zł, do obliczenia kwoty podatku naliczonego podlegającej odliczeniu od kwoty podatku należnego przyjmują proporcję wyliczoną szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego, w formie protokołu.

Obrót o którym mowa w ust. 3 art. 90 ustawy o VAT to roczny obrót z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz obrót uzyskany z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Z wniosku wynika, iż Wnioskodawca w 2008r. dokonywał zakupów związanych wyłącznie ze sprzedażą opodatkowaną i nie występowała u Wnioskodawcy sprzedaż zwolniona od podatku. W związku powyższym, ponieważ w 2008r. (tj. w poprzednim roku podatkowym) Wnioskodawca nie osiągnął obrotu zwolnionego od podatku, zatem rozpoczynając w 2009r. (po połączeniu ze Spółką „Y”) wykonywanie czynności zwolnionych - w myśl art. 90 ust. 8 ustawy o VAT Wnioskodawca winien przyjąć proporcję wyliczoną szacunkowo według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego w formie protokołu.

Druga wątpliwość Wnioskodawcy dotyczy sposobu wyliczenia po zakończeniu 2009r. proporcji z art. 90 ustawy o VAT do dokonania korekty opisanej w art. 91 ustawy dotyczącej zakupów dokonanych w 2009r.

W świetle przestawionego stanu prawnego zauważyć należy, że ustawodawca w sposób szczególny - w zakresie obowiązków związanych z korektami podatku odliczonego - potraktował przypadek, gdy następuje zbycie przedsiębiorstwa albo jego zorganizowanej części.

W ustawie przyjęto, że obowiązki związane z korektą przechodzą na nabywcę przedsiębiorstwa, czy też zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Z tego też powodu zbywca nie dokonuje w tym przypadku jednorazowej korekty za cały pozostały okres korekty. Korekty wieloletnie (zgodnie z art. 91 ust. 2 ustawy o VAT) będą bowiem kontynuowane przez nabywcę (obowiązek w zakresie korekt wieloletnich jest „przejmowany" przez nabywcę).

Korekty jednorazowe (zgodnie z art. 91 ust. 2 ustawy o VAT) za dany rok także muszą zostać dokonane przez nabywcę.

Przepis art. 91 ust. 9 ustawy o VAT nakłada bowiem na jednostkę przejmującą obowiązek dokonywania stosownych korekt w zakresie podatku naliczonego, do których zobowiązana byłaby jednostka przejmowana - w zakresie podatku naliczonego, który został częściowo odliczony przez jednostkę przejętą w oparciu o wyliczoną przez nią proporcję sprzedaży opodatkowanej do sprzedaży ogółem, czy też gdy zmianie uległo przeznaczenie towaru, od którego podatek został odliczony lub nie odliczony w całości.

Ze stanu faktycznego sprawy wynika jednak, że przejmowana przez Wnioskodawcę Spółka „Y” nie posiada żadnych towarów handlowych ani środków trwałych. W roku 2008 i 2009 nie zakupiła towarów handlowych ani środków trwałych i w związku z tym po połączeniu nie dojdzie do zmiany ich przeznaczenia. Działalność Spółki „Y” polega na udzielaniu pożyczek i otrzymywaniu odsetek (przychód zwolniony). W 2008 roku Spółka „Y” dokonywała zakupów związanych wyłącznie ze sprzedażą zwolnioną.

W związku z powyższym, Wnioskodawca będzie zobowiązany do wyliczenia kwoty korekty podatku od dokonanych zakupów po połączeniu spółek w 2009r., których nie można jednoznacznie przyporządkować do konkretnego rodzaju sprzedaży, tj. takich które służą jednocześnie sprzedaży zwolnionej i opodatkowanej, jedynie w odniesieniu do obrotów uzyskanych przez Wnioskodawcę w 2009r. Przy wyliczaniu korekty proporcji o której mowa w art. 90 ustawy o VAT za 2009r., Wnioskodawca nie będzie uwzględniał obrotu zwolnionego od podatku osiągniętego przez spółkę przejmowaną (Spółkę „Y”) przed połączeniem, gdyż zakupy dokonane w tym okresie służyły tylko i wyłącznie sprzedaży zwolnionej od podatku (zatem nie służyły jednocześnie sprzedaży zwolnionej i opodatkowanej).

Korekty tej Wnioskodawca winien dokonać w deklaracji VAT-7 składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku 2010 tj. za styczeń 2010r. jeśli rozlicza się w okresach miesięcznych lub za I kwartał 2010r. jeśli rozlicza się w okresach kwartalnych, a porównania należy dokonać w odniesieniu do proporcji prognozowanej, ustalonej wcześniej w formie protokołu z naczelnikiem Urzędu Skarbowego.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Końcowo należy jeszcze raz zauważyć, iż mimo, że Wnioskodawca pyta o kwestie związane ze sprzedażą opodatkowaną i nieopodatkowaną, oraz w uzupełnieniu z dnia 16 czerwca 2009r. wskazał, że zakupy dokonane po 1 lipca 2009r. (po połączeniu) służyć będą zarówno czynnościom opodatkowanym jak i czynnościom nieopodatkowanym i zwolnionym to z przedstawionego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) wynika również, iż u Wnioskodawcy występuje tylko sprzedaż opodatkowana, natomiast w Spółce przejmowanej występuje tylko sprzedaż zwolniona zatem dla potrzeb niniejszej interpretacji przyjęto, iż po dniu połączenia spółek (hipotetycznie 1 lipca 2009r.) Wnioskodawca będzie prowadził tylko działalność opodatkowaną i działalność zwolnioną (zgodnie z tym, co Wnioskodawca podał w ostatnim uzupełnieniu wniosku z dnia 2 lipca 2009r.).

Należy jednak zaznaczyć, że odliczenie częściowe, o którym mowa w art. 90 ustawy o VAT znajduje zastosowanie wyłącznie do tej części działalności podatnika, która stanowi działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT, a zatem do zakupów związanych ze sprzedażą opodatkowaną i zwolnioną, której nie należy utożsamiać z działalnością niepodlegającą opodatkowaniu. Jeśli bowiem podatnik wykonuje czynności mieszczące się w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku VAT (mogą to być co do zasady zarówno czynności opodatkowane jak i zwolnione) oraz wykonuje czynności niepodlegające podatkowi VAT, to dla ustalenia kwoty podatku naliczonego przysługującego do odliczenia, należy zastosować dwuetapowy podział podatku naliczonego.

I tak w pierwszym etapie, z całości zakupów, których podatnik nie potrafi bezpośrednio przyporządkować działalności opodatkowanej, należy wydzielić tę ich część, która związana jest z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu i część, która związana jest z działalnością gospodarczą (zarówno opodatkowaną jak i zwolnioną). Podziału tego należy dokonać w oparciu o miarodajny i uzasadniony klucz podziału, a wyboru tego klucza powinien dokonać sam Podatnik uwzględniając specyfikę swojej działalności.

Natomiast w drugim etapie, w odniesieniu do zakupów związanych z działalnością gospodarczą (zarówno opodatkowaną jak i zwolnioną), Wnioskodawca winien ustalić właściwą proporcję jako udział rocznego obrotu z działalności gospodarczej opodatkowanej w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu działalności gospodarczej opodatkowanej i zwolnionej, zgodnie z zasadami wynikającymi z art. 90 ustawy o VAT.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja indywidualna traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.