INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 02.09.2009 r. (data wpływu 03.09.2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie momentu powstania przychodu - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 03.09.2009 r. został złożony w/w wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie momentu powstania przychodu.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Podstawowym przedmiotem działalności wnioskodawcy jest produkcja makaronu. W dniu 28.01.2009 r. wnioskodawca zawarł umowę z Agencją Rynku Rolnego (ARR) na dostawy makaronu na rzecz organizacji charytatywnych.

Najważniejsze informacje wynikające z tej umowy to:

1. Wnioskodawca zobowiązał się do dostarczania w terminie do 31.12.2009 r. pewnej ilości ton makaronu zgodnie z harmonogramem dostaw.
2. Zgodnie ze złożoną przez wnioskodawcę ofertą ustalono że za dostarczenie w/w ilości makaronu otrzyma on od ARR środki pieniężne określone kwotowo (konkretna wartość za konkretną wartość planowanych dostaw).
3. Wskazana w umowie kwota środków pieniężnych będąca zapłatą za dostawy makaronu zostanie wypłacona w formie zaliczki w dwóch transzach tj.:
   a) do 1 marca 2009 w wysokości 40 % wartości makaronu (I transza)
   b) do 1 sierpnia 2009 w wysokości 60% wartości makaronu (II transza)
   Warunkiem wypłaty drugiej transzy zaliczki jest zrealizowanie przez wnioskodawcę do 30 czerwca 2009 dostaw makaronu o wartości 40 % (+/- 3%) określonej w umowie.
4. Umowa zawiera klauzulę zabezpieczenia należytego wykonania umowy polegającą na tym że wnioskodawca musiał wnieść zabezpieczenie a jego zwolnienie nastąpi po stwierdzeniu prawidłowego wykonania umowy i dokonaniu jej rozliczenia w terminie do 30-06-2010.
5. W przypadku, gdy wnioskodawca nie dostarczy do magazynów organizacji charytatywnych makaronu w zamian za środki pieniężne Agencja dokona przejęcia zabezpieczenia w wysokości 110% wartości netto nie dostarczonego makaronu.
6. Agencji przysługuje prawo do rozwiązania umowy ze skutkiem natychmiastowym, jeżeli z okoliczności powstałych po stronie wnioskodawcy wynika, że nie będzie mógł wywiązać się z umowy. W takim przypadku Agencja przejmie zabezpieczenie należytego wykonania umowy w wysokości wyliczonej proporcjonalnie do wartości makaronu pozostałego dc dostarczenia zgodnie z umową.
7. Zgodnie z w/w umową wnioskodawca zobowiązany został do zawarcia z ARR odrębnej umowy wg udostępnionego wzoru upoważniającą Agencję do wystawiania faktur, faktur korygujących i duplikatów w imieniu wnioskodawcy w okresie obowiązywania umowy w trybie § 6 Rozporządzenia Ministra Finansów z 28.11.2008 r. w sprawie wystawiania faktur.
   
   Istotnym dla sprawy jest sposób rozliczenia umowy.
   
   
8. Wnioskodawca został zobowiązany do składania w Agencji wniosku o częściowe/całkowite rozliczenie umowy i zapłatę należności. Wniosek taki powinien być sporządzony za dostawy realizowane w poszczególnych miesiącach a odrębny wniosek powinien zostać złożony w Agencji nie później niż w terminie 5 dni od daty zrealizowania ostatniej dostawy. W terminie 2 miesięcy od daty złożenia końcowego wniosku Agencja w oparciu o protokoły przekazania makaronu do magazynów organizacji charytatywnych oraz wystawione faktury dokona rozliczenia całości umowy. W przypadku gdy wniosek o rozliczenie i zapłatę zostanie złożony po upływie 10 miesięcy od daty zakończenia dostaw w danym miesiącu Agencja odrzuci wniosek i odmówi zapłaty.
9. Wprowadzenie zmian do umowy nie jest możliwe, chyba, że konieczność wprowadzenia takich zmian wynika z okoliczności, których nie można było przewidzieć w chwili zawarcia umowy.
   
   

Stan faktyczny w związku z wymienioną wyżej umową:

W lutym 2009 wnioskodawca otrzymał pierwszą transzę płatności. Dostawy rozpoczęły się w marcu 2009 i w każdym miesiącu jest wysyłana pewna partia makaronu. W czerwcu 2009 ilość dostaw przekroczyła 40% wartości makaronu (określonego w umowie).

Dostawy czerwcowe wartościowo zakończyły pierwszą transzę i rozpoczęły drugą.

W lipcu 2009 wnioskodawca otrzymał drugą transzę obejmujące swoją wartością część dostaw czerwca 2009 oraz przyszłe dostawy. ARR wystawiła w imieniu wnioskodawcy tylko dwie faktury zaliczkowe:

pierwszą w lutym 2009 z tytułem zaliczka, drugą w lipcu 2009 też z tytułem zaliczka,

Otrzymaną w lutym 2009 fakturę zaliczkową wnioskodawca nie zaliczył do przychodów.

W marcu, kwietniu, maju i czerwcu 2009 wykazał przychód równy wartości dostaw w każdym miesiącu gdyż nastąpiło wydanie produktu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Jak ustalić przychód w lipcu 2009... Czy przychodem w lipcu 2009 będzie tylko wartość dostarczonego w tym miesiącu do odbiorcy makaronu ... Czy też przychodem lipca będzie otrzymana pełna wartość otrzymanej II transzy zaliczki ...

Zdaniem wnioskodawcy druga otrzymana przez niego od ARR zaliczka w lipcu 2009 nie jest przychodem. Przychodem jest jedynie wartość dostarczonego do odbiorcy makaronu w lipcu 2009. Ta druga transza jest jedynie zaliczką a nie przychodem.

Wnioskodawca makaron będzie produkował sukcesywnie i dostarczał do magazynów organizacji charytatywnych zgodnie z harmonogramem dostaw ustalonym przez agencję do końca 2009. W ocenie wnioskodawcy za jego stanowiskiem przemawia fakt iż nie jest on w stanie wyprodukować tyle makaronu ile wynika z II transzy zaliczki (dostawy mają odbywać się do końca 2009 roku). Może się zdarzyć, że wnioskodawca nie wykona całego kontraktu i wtedy część środków będzie musiał zwrócić. A skoro tak to ta otrzymana przez niego ostatnia płatność jest zaliczką chociaż pokrywa całkowitą wartość kontraktu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), za przychód z działalności gospodarczej, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Treść art. 14 ust. 1c ww. ustawy stanowi, że za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 1, uważa się dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1. wystawienia faktury albo
2. uregulowania należności.
   
   

W myśl ww. przepisu przychód podatkowy dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych powstaje w dniu wykonania usługi. Wyjątek od tej zasady stanowi:

• wystawienie faktury dokumentującej dostawę towarów przed datą wydania towaru, zbycia prawa lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi – datą powstania przychodu będzie w tym przypadku dzień wystawienia faktury,

• uregulowanie należności przed wydaniem towaru, zbyciem prawa lub wykonania usługi albo częściowym wykonaniem usługi – datą powstania przychodu będzie w tym przypadku dzień otrzymania należności.
  
  

Przytoczony powyżej przepis należy traktować jako generalną zasadę określającą moment powstania przychodów dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych. Wyjątek od tak skonstruowanej zasady wprowadza natomiast art. 14 ust. 1e, 1h i 1i powołanej ustawy.

Określając datę powstania przychodu należy mieć na uwadze treść przepisu art. 14 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który stanowi, że do przychodów z działalności gospodarczej nie zalicza się pobranych wpłat, lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych, a także otrzymanych pożyczek i kredytów oraz zwróconych pożyczek, z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek.

Powyższe oznacza, że nie każde otrzymane środki pieniężne są przychodami w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z ugruntowaną linią orzecznictwa oraz doktryną prawa, użyte w przytoczonym przepisie sformułowanie „pobrane wpłaty i zarachowane należności” odnosi się do pobranych przez podatnika przedpłat i zaliczek na poczet dostaw i usług, których wykonanie jest odroczone w czasie i dopiero po realizacji łączącej strony umowy, występuje przychód podlegający opodatkowaniu. Jednocześnie przepis ten nie określa konkretnego tytułu, w związku z którym pobrana wpłata lub zarachowana należność nastąpiła, czy tytułem tym była zaliczka, przedpłata czy zapłata. Oznacza to, że dotyczy on wszystkich tych przypadków.

Ustalając, czy w danym przypadku, na podstawie konkretnej umowy, podatnikowi przysługuje zaliczka (należność na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych), czy też zapłata z góry za świadczone usługi, należy dokonać analizy nie tylko danych wynikających z faktury, ale również treści umowy oraz konkretnego stanu faktycznego.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że wskazana w umowie kwota środków pieniężnych będąca zapłatą za dostawy makaronu zostanie wypłacona w formie zaliczki w dwóch transzach tj. I transza - 40% wartości zamówionego makaronu płatna w terminie do 1 marca 2009 r., II transza 60% wartości zamówionego makaronu, płatna w terminie do 1 sierpnia 2009 r. Wnioskodawca został zobowiązany do składania w Agencji wniosku o częściowe/całkowite rozliczenie umowy i zapłatę należności. Wniosek taki powinien być sporządzony za dostawy realizowane w poszczególnych miesiącach, a odrębny wniosek powinien zostać złożony w Agencji nie później niż 5 dni od daty zrealizowania ostatniej dostawy. W terminie 2 miesięcy od daty złożenia końcowego wniosku Agencja w oparciu o protokoły przekazania makaronu do magazynów organizacji charytatywnych oraz wystawione faktury dokona rozliczenia całości umowy.

W świetle powołanych przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych, w odniesieniu do przedstawionego stanu faktycznego należy stwierdzić, iż zgodnie z zawartym kontraktem zapłata w lipcu 2009 r. II transzy należności nastąpiła w formie zaliczki i nie stanowi przychodu podatkowego.

Zatem obowiązek podatkowy w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych powstanie zgodnie z art. 14 ust. 1c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w dniu wykonania usługi tj. przychodem lipca 2009 będzie tylko wartość dostarczonego w tym miesiącu do odbiorcy makaronu.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.