INTERPRETACJA INDWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112 poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 31 lipca 2009 r. (data wpływu 7 sierpnia 2009 r.), uzupełnionym w dniu 12 listopada 2009 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku obowiązującej przy sprzedaży lokalu mieszkalnego wraz z pomieszczeniem gospodarczym (komórką piwniczną) oraz dodatkowym pomieszczeniem gospodarczym i przynależnym udziałem w częściach wspólnych nieruchomości - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 7 sierpnia 2009 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku obowiązującej przy sprzedaży lokalu mieszkalnego wraz z pomieszczeniem gospodarczym (komórką piwniczną) i przynależnym udziałem w częściach wspólnych nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Prowadzi Pani działalność gospodarczą, w ramach której zajmuje się budową budynków mieszkalnych wielorodzinnych i sprzedażą znajdujących się w nich lokali. W 2008 roku uzyskała Pani pozwolenie na budowę budynku mieszkalnego wielorodzinnego według projektu indywidualnego. Projekt zakłada budowę, stanowiącego jednolitą bryłę, wolnostojącego pięciokondygnacyjnego budynku mieszkalnego wielorodzinnego, w tym 3 kondygnacje nadziemne mieszkalne i 2 kondygnacje częściowo podziemne.

Na najniższej kondygnacji zaprojektowano 4 duże pomieszczenia gospodarcze z drzwiami segmentowymi o powierzchni dwa - po 31,7m² i dwa - po 33,4m², zwane w dalszej części „dodatkowymi pomieszczeniami gospodarczymi", kotłownię i mniejsze pomieszczenia gospodarcze (komórki piwniczne) o powierzchni 6,7m² -14,1m² zwane w dalszej części „pomieszczeniami gospodarczymi". Na poziomie pierwszym zaplanowano lokale usługowe (ok. 2/3 powierzchni kondygnacji) z własnymi wejściami z zewnątrz budynku oraz „pomieszczenia gospodarcze"- komórki piwniczne. Na trzech kondygnacjach nadziemnych zaplanowano lokale mieszkalne po 4 na kondygnacji, w sumie 12 mieszkań o powierzchni 37 m² - 71,4 m². Do celów komunikacji pionowej służy wydzielona klatka schodowa. Po wybudowaniu lokale sprzedawane będą jako zasiedlane po raz pierwszy.

W ramach umowy z klientami, której przedmiotem jest wybudowanie lokalu jest Pani zobowiązana do wybudowania infrastruktury towarzyszącej do budynku oraz zagospodarowania terenu wokół budynku (doprowadzenie mediów, chodniki, dojazdy, mała architektura: plac zabaw, ławki, miejsca postojowe naziemne wzdłuż dojazdu, zieleń). Zatem kupujący lokal kupuje go wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej, która obejmuje: części wspólne budynku, infrastrukturę towarzyszącą i grunt wraz z jego zagospodarowaniem (dojazdy, mała architektura).

W przypadku sprzedaży lokalu mieszkalnego, klient kupuje za ustaloną cenę lokal wraz z przynależnym do lokalu znajdującym się w piwnicy „pomieszczeniem gospodarczym” oraz udziałem w nieruchomości wspólnej (w tym w działce, na której zlokalizowany jest budynek i wybudowanej infrastrukturze towarzyszącej). Do ustalenia udziału w części wspólnej nieruchomości liczona jest łączna powierzchnia lokalu wraz z „pomieszczeniem gospodarczym".

Kupujący lokal mieszkalny lub usługowy może zakupić za dodatkową odpłatnością ,,dodatkowe pomieszczenie gospodarcze" z bramą segmentową o powierzchni 31,7 lub 33,4 m², znajdujące się na najniższej częściowo podziemnej kondygnacji budynku. Pomieszczenie to sprzedawane będzie jako przynależne do lokalu mieszkalnego pomieszczenie gospodarcze, zatem nie stanowi wyodrębnionego lokalu (nie podlega ustaleniu indywidualny udział, zakładana jest wspólna księga) a jego powierzchnia powiększa metraż lokalu przyjmowany do ustalenia udziału właściciela lokalu w części wspólnej nieruchomości).

W uzupełnieniu do wniosku z dnia 12 listopada 2009 r. wyjaśniła Pani, że „dodatkowe pomieszczenia gospodarcze” znajdują się na najniższej kondygnacji budynku. Kupujący lokal mieszkalny, może wykorzystywać to pomieszczenie do przechowywania przedmiotów lub produktów żywnościowych. Jednak z uwagi na parametry pomieszczenia tj. powierzchnię, drzwi segmentowe, pomieszczenie to może służyć również do przechowywania pojazdów mechanicznych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Z jaką stawką nastąpi sprzedaż lokalu mieszkalnego w budynku mieszkalnym wielorodzinnym wraz z „pomieszczeniem gospodarczym" (komórką piwniczną) oraz „dodatkowym pomieszczeniem gospodarczym" (o powierzchni 31,7 lub 33,4 m² zlokalizowanym na najniższej kondygnacji) i przynależnym udziałem w częściach wspólnych nieruchomości (w tym w gruncie i wybudowanej infrastrukturze towarzyszącej) wiedząc, że powierzchnia użytkowa lokalu mieszkalnego wraz z pomieszczeniami przynależnymi nie przekroczy 150 m²...

Pani zdaniem, sprzedaż lokalu mieszkalnego wraz z przynależnymi „pomieszczeniem gospodarczym" (komórka piwniczna) oraz „dodatkowym pomieszczeniem gospodarczym" (o pow. 31,7 lub 33,4 m²) określonymi zgodnie z definicją przytoczoną w § 3 pkt 12 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (Dz. U. Nr 75, poz. 690) jako pomieszczenia znajdujące się poza mieszkaniem lub lokalem użytkowym, służące do przechowywania przedmiotów lub produktów żywnościowych użytkowników budynku nastąpi ze stawką 7% podatku od towarów i usług, zgodnie z art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług oraz § 6 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów jako dostawa obiektów budowlanych i ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Art. 2 ust. 4 ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 80, poz. 903 ze zm.) stanowi, że do lokalu mogą przynależeć jako jego części składowe, pomieszczenia, choćby nawet do niego bezpośrednio nie przylegały lub były położone w granicach nieruchomości gruntowej poza budynkiem, w którym wyodrębniono dany lokal, a w szczególności: piwnice, strych, komórka, garaż zwane dalej „pomieszczeniami przynależnymi" wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej (w tym w gruncie i wybudowanej infrastrukturze towarzyszącej),

Powyższe stanowisko dodatkowo potwierdza definicja lokalu użytkowego, wynikająca z § 3 pkt 14 powołanego wyżej rozporządzenia Ministra Infrastruktury, według której jest to jedno pomieszczenie lub zespół pomieszczeń, wydzielone stałymi przegrodami budowlanymi, niebędące mieszkaniem, pomieszczeniem technicznym albo pomieszczeniem gospodarczym. Przez negację wskazuje ona, że analizowane pomieszczenia gospodarcze nazwane w przytoczonym piśmie celem rozróżnienia „pomieszczeniami gospodarczymi" i „dodatkowymi pomieszczeniami gospodarczymi" nie są lokalami użytkowymi, zatem uzasadnione jest zastosowanie stawki 7%, jak wskazano powyżej.

Zarówno „pomieszczenie gospodarcze" jak i „dodatkowe pomieszczenie gospodarcze" jako pomieszczenia przynależne do lokalu mieszkalnego, nie stanowią samodzielnych lokali (brak zaświadczenia o samodzielności lokalu, jeden udział wyliczony dla lokalu wraz z pomieszczeniami gospodarczymi, jedna wspólna z lokalem księga wieczysta), w związku z tym nie stanowią przedmiotu odrębnego obrotu i będą sprzedawane jako pomieszczenia przynależne do lokalu, które stanowią jego część składową.

„Pomieszczenie gospodarcze" oraz „dodatkowe pomieszczenie gospodarcze" zarówno w momencie sprzedaży pod pierwsze zasiedlenie, jak również później w przypadku obrotu wtórnego nie będzie mogło stanowić przedmiotu odrębnego obrotu. Z uwagi na to, że jako pomieszczenie przynależne do lokalu a nie samodzielny lokal, nie mają wyodrębnionego udziału w częściach wspólnych, a zatem dalsza ich odsprzedaż jest niemożliwa. W związku z tym, że jako część składowa lokalu stanowią z nim jedną całość (jeden wspólny udział) nie mogą podlegać sprzedaży indywidualnej, ich sprzedaż może nastąpić tylko i wyłącznie jako sprzedaż całości jaką stanowią wraz z lokalem mieszkalnym w jednym akcie notarialnym (czynność o charakterze kompleksowym). Powierzchnia „pomieszczenia gospodarczego" i „dodatkowego pomieszczenia gospodarczego" powiększa metraż lokalu, przyjmowany do ustalenia udziału właściciela lokalu w części wspólnej nieruchomości (w tym w działce i infrastrukturze towarzyszącej).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 41 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), podstawowa stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Oprócz stawki podstawowej, na wybrane grupy towarów i usług, ustawodawca przewidział także stawki preferencyjne, obniżone, tj. 7%, 3% i 0%.

Stosownie do zapisu art. 41 ust. 12 cyt. ustawy, 7% stawkę podatku od towarów i usług stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się, w myśl ust. 12a cyt. przepisu, obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych.

Do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, zgodnie z art. 41 ust. 12 lit. b wskazanej ustawy, nie zalicza się:

1. budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m²;
2. lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m².

W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej wskazane wyżej limity, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej (art. 41 ust. 12c ustawy).

Ponadto zgodnie z § 6 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r., w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1336 ze zm.), obowiązującego od 1 grudnia 2008 r., stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy obniża się do wysokości 7%, również w odniesieniu do:

1. robót budowlano-montażowych oraz remontów i robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiektów sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych,
2. obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy, lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12

• w zakresie, w jakim wymienione roboty i remonty, obiekty lub ich części oraz lokale nie są objęte tą stawką na podstawie art. 41 ust. 12-12c ustawy.

Z unormowań zawartych w przytoczonych przepisach wynika zatem, iż 7% stawka podatku od towarów i usług ma zastosowanie w całym budownictwie mieszkaniowym, zarówno objętym społecznym programem mieszkaniowym, jak i nieobjętym tym programem.

Należy również zwrócić uwagę na brzmienie art. 2 pkt 12 ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z którym przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w PKOB w dziale 11.

Zarówno ustawa o podatku od towarów i usług, jak i przepisy wykonawcze do tej ustawy nie zawierają definicji lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego. Definicję lokalu mieszkalnego zawiera natomiast art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 80, poz. 903 ze zm.). Zgodnie z nim samodzielnym lokalem mieszkalnym jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych.

A contrario nie jest lokalem mieszkalnym wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb nieprzeznaczona na stały pobyt ludzi i niesłużąca zaspokajaniu ich potrzeb.

Ponadto ustawa o własności lokali w ust. 4 powołanego artykułu stanowi, iż do lokalu mogą przynależeć, jako jego części składowe, pomieszczenia, choćby nawet do niego bezpośrednio nie przylegały lub były położone w granicach nieruchomości gruntowej poza budynkiem, w którym wyodrębniono dany lokal, a w szczególności: piwnice, strych, komórka, garaż, zwane dalej „pomieszczeniami przynależnymi”.

Ustawa o własności lokali wprowadza również pojęcie nieruchomości wspólnej, określa warunki, jakim obwarowane jest jej powstanie i zasady obliczania w niej udziału. Według dyspozycji art. 3 ust. 1 tej ustawy, w razie wyodrębnienia własności lokali właścicielowi lokalu przysługuje udział w nieruchomości wspólnej jako prawo związane z własnością lokali. Nie można żądać zniesienia współwłasności nieruchomości wspólnej, dopóki trwa odrębna własność lokali. Jednakże stosownie do ust. 2 wskazanego artykułu, nieruchomość wspólną stanowi grunt oraz części budynku i urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli.

Jednocześnie należy zwrócić uwagę, iż definicję pojęcia „lokal użytkowy” zawiera § 3 pkt 14 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (Dz. U. Nr 75, poz. 690). Zgodnie z tą definicją, pod pojęciem lokalu użytkowego należy rozumieć jedno pomieszczenie lub zespół pomieszczeń, wydzielone stałymi przegrodami budowlanymi, niebędące mieszkaniem, pomieszczeniem technicznym albo pomieszczeniem gospodarczym.

Pod pojęciem pomieszczenia technicznego - zgodnie z § 3 pkt 12 wskazanego wyżej rozporządzenia - należy rozumieć pomieszczenie przeznaczone dla urządzeń służących do funkcjonowania i obsługi technicznej budynku, natomiast przez pomieszczenie gospodarcze - pomieszczenie znajdujące się poza mieszkaniem lub lokalem użytkowym, służące do przechowywania przedmiotów lub produktów żywnościowych użytkowników budynku, materiałów lub sprzętu związanego z obsługą budynku, a także opału lub odpadów stałych (§ 3 pkt 13 cyt. rozporządzenia).

Na podstawie powyższych uregulowań można stwierdzić, że ,,dodatkowe pomieszczenie gospodarcze" z bramą segmentową o powierzchni 31,7 lub 33,4 m², które może służyć zarówno do przechowywania przedmiotów, produktów żywnościowych, jak również do przechowywania pojazdów mechanicznych, nie mieści się ani w pojęciu pomieszczenia technicznego, ani pomieszczenia gospodarczego, w związku z czym stanowi lokal użytkowy.

Przedstawiona analiza przepisów prawnych prowadzi do wniosku, iż 7% stawka podatku od towarów i usług może być stosowana wyłącznie w stosunku do będących przedmiotem obrotu (sprzedaży) samodzielnych lokali mieszkalnych w rozumieniu art. 2 ust. 2 ustawy o własności lokali służących zaspokajaniu właśnie „mieszkaniowych" potrzeb społeczeństwa. Preferencyjna stawka podatku od towarów i usług nie ma zastosowania do sprzedaży lokali użytkowych, czyli lokali, które nie pełnią funkcji mieszkaniowych.

Zatem nie są nią objęte, stanowiące część składową sprzedawanego lokalu mieszkalnego, „dodatkowe pomieszczenia gospodarcze”, których w świetle ww. przepisów nie można zaliczyć do tzw. pomieszczeń pomocniczych do lokalu mieszkalnego, lecz zalicza się je do kategorii tzw. pomieszczeń przynależnych do tego lokalu, które w sensie funkcjonalnym służą do zaspokajania innych niż mieszkaniowe potrzeb ludzi.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zamierza wybudować i sprzedać m. in. lokale mieszkalne w budynku mieszkalnym wielorodzinnym wraz z „pomieszczeniem gospodarczym” oraz „dodatkowym pomieszczeniem gospodarczym” i przynależnym udziałem w częściach wspólnych nieruchomości (w tym w gruncie i wybudowanej infrastrukturze towarzyszącej), przy czym wymienione wyżej pomieszczenia, jako przynależne do lokalu mieszkalnego, nie stanowią samodzielnych lokali. Zatem jako składnik lokalu mieszkalnego, nie będą przedmiotem odrębnej własności i samodzielnego obrotu, oddzielnego od lokalu mieszkalnego. Z uwagi na fakt, iż transakcja sprzedaży lokalu mieszkalnego wraz z „pomieszczeniem gospodarczym” oraz „dodatkowym pomieszczeniem gospodarczym” objęta zostanie jednym aktem notarialnym, prawo do wyłącznego korzystania z tych pomieszczeń jest nierozerwalnie związane z nabyciem własności danego lokalu mieszkalnego, a co za tym idzie – jest przedmiotem jednej transakcji.

Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz treść powołanych przepisów, należy stwierdzić, że planowana sprzedaż lokalu mieszkalnego w budynku mieszkalnym wielorodzinnym wraz z przynależnym „pomieszczeniem gospodarczym” (komórką piwniczną - wypełniającą powołaną wyżej definicję pomieszczenia gospodarczego), podlegać winna opodatkowaniu 7% stawką podatku od towarów i usług.

Natomiast sprzedaż przynależnego do tego lokalu mieszkalnego „dodatkowego pomieszczenia gospodarczego”, określonego przez Wnioskodawcę w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, jako pomieszczenie mogące służyć również do przechowywania pojazdów mechanicznych, zatem nie wypełniającego definicji pomieszczenia gospodarczego, winna podlegać opodatkowaniu podstawową stawką w wysokości 22%.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu datowania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.