INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 21 października 2009 r. (data wpływu 26 października 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki na podwyższenie wartości udziałów - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 26 października 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki na podwyższenie wartości udziałów.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Jest Pan wspólnikiem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością - wraz z innymi wspólnikami ma zamiar podwyższyć kapitał zakładowy spółki przez zwiększenie wartości nominalnej istniejących w spółce udziałów w zamian za wkłady niepieniężne (aporty) w formie nieruchomości.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy skutkiem powyższych działań będzie powstanie przychodu po stronie wspólników (osób fizycznych) podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym, jeżeli tak to jak wyliczyć dochód...

Pana zdaniem, podwyższenie kapitału zakładowego spółki przez zwiększenie wartości nominalnej istniejących udziałów poprzez aport w postaci nieruchomości do spółki kapitałowej nie spowoduje powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Zgodnie z przepisami ustawy z dnia 15 września 2007 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.) podwyższenie kapitału zakładowego w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością następuje przez podwyższenie wartości nominalnej udziałów istniejących lub ustanowienie nowych (art 257 § 2 k.s.h.). Stosownie do przepisu art. 258 § 2 k.s.h. oświadczenie dotychczasowego wspólnika o objęciu podwyższenia wartości istniejącego udziału bądź udziałów wymaga formy aktu notarialnego. Podwyższenie kapitału zakładowego następuje z chwilą wpisania do rejestru w sądzie rejestrowym. Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) źródłem przychodów są m.in. kapitały pieniężne Za przychody z kapitałów pieniężnych stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 9 cytowanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny. Z literalnego brzmienia przepisu art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że ustawodawca wiąże określone skutki prawne w zakresie podatku dochodowego z objęciem udziałów w zamian za aport po stronie podmiotów wnoszących wkład. Gdy podatnik wnosi do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część osiąga w związku z tą operacją przychód. Jest nim nominalna wartość udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością objętych w zamian za wkład niepieniężny. Przychód ten powstaje w dniu wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego spółki z ograniczoną odpowiedzialnością - art. 17 ust. 1a pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Natomiast stosownie do przepisu art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy jednym ze źródeł przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)–c).

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny.

Zgodnie z przepisami ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 ze zm.) podwyższenie kapitału zakładowego w spółkach kapitałowych następuje przez podwyższenie wartości nominalnej udziałów (akcji) istniejących lub ustanowienie nowych (art. 257 § 2 i art. 431 § 1 Kodeksu). Podwyższenie kapitału zakładowego powstaje z chwilą wpisania do rejestru we właściwym sądzie rejestrowym.

Zgodnie natomiast z art. 258 § 2 Kodeksu spółek handlowych oświadczenie dotychczasowego wspólnika spółki z ograniczoną odpowiedzialnością o objęciu nowego udziału bądź udziałów lub o objęciu podwyższenia wartości istniejącego udziału bądź udziałów wymaga formy aktu notarialnego.

Z wyżej wskazanych przepisów Kodeksu spółek handlowych wynika bezpośrednio, że w przypadku kiedy wspólnik wnosi na poczet udziałów wkłady niepieniężne (w tym przypadku w postaci nieruchomości), to niezależnie od tego czy otrzymuje on nowe udziały, czy też ulega zwiększeniu nominalna wartość już posiadanych przez tego wspólnika udziałów, dochodzi do ich „objęcia” przez tego wspólnika.

Z powyższego nie wynika zatem, że mogą być obejmowane tylko nowoutworzone udziały i to w całości. Nie ma więc podstawy do przyjęcia na podstawie przepisów Kodeksu spółek handlowych zawężającej wykładni art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, iż przychód powstanie jedynie w sytuacji jednokrotnego, pierwotnego objęcia nowo utworzonych udziałów w zamian za wkład niepieniężny. Przepis ten nie stanowi bowiem o objęciu tylko nowo utworzonych udziałów (akcji), ani o objęciu jednorazowym i pierwotnym, tj. związanym z utworzeniem udziału (akcji). Przepis ten stanowi natomiast, iż w przypadku objęcia udziałów (akcji) w zamian za określony wkład niepieniężny przychodem jest wartość nominalna udziału (akcji) z chwili jego utworzenia.

Zasady ustalania przychodu z tytułu objęcia udziałów (akcji) w zamian za wkład niepieniężny zostały zawarte w przepisie art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w którym ustawodawca kwalifikuje ten rodzaj przychodów do przychodów z kapitałów pieniężnych. Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny. Z treści art. 17 ust. 1a pkt 2 ww. ustawy wynika natomiast, iż przychód określony w art. 17 ust. 1 pkt 9 powstaje w dniu wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego spółki.

Ustawodawca za przychody z kapitałów pieniężnych uważa nominalną wartość udziałów (akcji), co wynika wprost z literalnego brzmienia treści art. 17 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy. W wyniku podwyższenia kapitału zakładowego na skutek wniesienia aportu wartość nominalna udziałów ulegnie zmianie i w tym przypadku przychodem będzie kwota odpowiadająca zwiększeniu wartości dotychczasowych udziałów. Przychód (dochód) ten będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 22 ust. 1e pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku objęcia udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część - na dzień objęcia tych udziałów (akcji), wkładów - ustala się koszt uzyskania, przychodu, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9, w wysokości wartości początkowej przedmiotu wkładu, zaktualizowanej zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszonej o sumę dokonanych przed wniesieniem tego wkładu odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego są środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne.

Natomiast w myśl art. 22 ust. 1i ww. ustawy jeżeli podatnik w związku z obejmowaniem udziałów (akcji) w zamian za wkład niepieniężny poniósł wydatki związane z objęciem tych udziałów (akcji), to wydatki te powiększają koszty uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 1e.

Zatem jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego są środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, kosztem uzyskania przychodu jest wartość początkowa ww. składników majątku trwałego - zaktualizowana zgodnie z przepisami o amortyzacji – pomniejszona o sumę dokonanych przed wniesieniem wkładu odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ponadto wartość początkową należy również pomniejszyć o odpisy amortyzacyjne, które zgodnie z art. 23 ust. 1 ww. ustawy, nie stanowiły kosztów uzyskania przychodów. Dodatkowo, jeżeli w związku z obejmowaniem udziałów (akcji) poniósł Pan wydatki związane z ich objęciem, ww. koszty uzyskania przychodów, mogą zostać powiększone o te wydatki.

Reasumując należy uznać, iż pokrycie przez Pana – jako wspólnika spółki z ograniczoną odpowiedzialnością - aportem (w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część) podwyższenia kapitału zakładowego w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością poprzez zwiększenie wartości nominalnej udziałów w wyniku wniesienia wkładu niepieniężnego (nieruchomość) spowoduje powstanie u Pana obowiązku podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych. Na podstawie art. 30b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, powyższy przychód podlega opodatkowaniu podatkiem wg stawki 19%. Podstawą opodatkowania jest różnica pomiędzy ww. przychodem (tj. kwota odpowiadająca zwiększeniu wartości dotychczasowych udziałów) a kosztami uzyskania przychodu określonymi w art. 22 ust. 1e pkt 1 w związku z art. 22 ust. 1i ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych osiągnięta w roku podatkowym (art. 30b ust. 2 pkt 5).

Z uwagi na to, że wniosek o udzielenie interpretacji przepisów prawa podatkowego został złożony przez jednego ze wspólników spółki, zaznacza się, iż interpretacja nie wywiera skutku prawnego wobec pozostałych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń