INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej, przedstawione we wniosku z dnia 18 sierpnia 2009 r. (data wpływu 21 sierpnia 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie przychodów z innych źródeł – jest:

• prawidłowe w części dotyczącej powstania przychodu i obowiązku wystawienia informacji PIT-8C dla kredytobiorcy/pożyczkobiorcy (osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej) z tytułu umorzenia przez Wnioskodawcę należności głównej, odsetek od kredytu, których termin płatności upłynął, odsetek karnych, skapitalizowanej prowizji, naliczonej opłaty za pakiet usług bankowych, opłat sądowych, komorniczych i windykacyjnych,

• nieprawidłowe w części dotyczącej powstania przychodu i obowiązku wystawienia informacji PIT-8C dla kredytobiorcy/pożyczkobiorcy (osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej) z tytułu umorzenia przez Wnioskodawcę odsetek od kredytu, których termin płatności nie upłynął.
  
  

UZASADNIENIE

W dniu 21 sierpnia 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie przychodów z innych źródeł.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W związku z sytuacją na rynku finansowym Wnioskodawca (Bank) zaproponował wybranym klientom – osobom fizycznym, nieprowadzącym działalności gospodarczej, którzy zalegają ze spłatą kredytu/pożyczki umorzenie części zobowiązania, pod warunkiem dokonania spłaty części kredytu/pożyczki w określonej wysokości w wyznaczonym terminie. Działanie to ma na celu przede wszystkim odzyskanie zaangażowanego kapitału, stąd zwracana przez kredytobiorcę kwota jest w pierwszej kolejności klasyfikowana na kapitał. Umorzeniu, oprócz niespłaconej należności głównej, podlegają naliczone odsetki (zarówno zapadłe, jak i takie, których termin płatności jeszcze nie minął), skapitalizowana prowizja, naliczone opłaty, w tym opłaty sądowe.

Zgodnie z zawartymi umowami z kredytobiorcami, Bank w przypadku powstania zadłużenia przeterminowanego ma prawo pobierać odsetki karne i odsetki te są codziennie naliczane przez system bankowy. Również niespłacone opłaty, w tym opłata za pakiet usług bankowych, opłaty sądowe, komornicze i windykacyjne podlegają ewidencjonowaniu na koncie należności.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy umorzenie należności głównej wraz z naliczonymi odsetkami, prowizjami i opłatami stanowi przychód kredytobiorcy/pożyczkobiorcy i w konsekwencji będzie się ono wiązało z koniecznością wystawienia przez Bank informacji PIT-8C...

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z innych źródeł, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nie należące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nie znajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Sformułowanie „w szczególności” dowodzi, iż definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i tym samym daje podstawy prawne, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w art. 20 ust. 1 ww. ustawy.

Umorzenie kapitału kredytu lub pożyczki stanowi przychód dłużnika, gdyż otrzymał on w przeszłości określoną kwotę pieniędzy, pod warunkiem jej zwrotu w ustalonym terminie. Zatem zwolnienie dłużnika z zapłaty wierzytelności powoduje powstanie przysporzenia majątkowego mającego konkretny wymiar finansowy.

Odsetki stanowią opłatę za korzystanie ze środków finansowych kredytodawcy/pożyczkodawcy. Umorzenie odsetek powoduje, iż dłużnik korzystał z kapitału nieodpłatnie, w związku z czym powstaje przychód z tytułu nieodpłatnego świadczenia. Dotyczy to zarówno odsetek skapitalizowanych jak i naliczonych niezależnie od tego, czy odsetki te są wymagalne na dzień umorzenia, czy też są to odsetki, których termin płatności jeszcze nie minął. W opisanym stanie faktycznym, nie dochodzi, zdaniem Banku, do zmiany warunków umowy. Natomiast w przypadku odsetek karnych, czyli przypadających od nieterminowo regulowanych zobowiązań, w związku z tym, że umowy z klientem zawierają zapis: „niespłacenie raty w ustalonym terminie powoduje powstanie zadłużenia przeterminowanego, od którego mogą być pobierane odsetki karne (…)” i Bank nalicza te odsetki, również powstanie przychód po stronie dłużnika.

Umorzenie naliczonych opłat, w tym naliczanej miesięcznie opłaty za pakiet usług bankowych, opłat windykacyjnych, komorniczych, sądowych stanowi przychód podatkowy kredytobiorcy. Odnoszą się one do należności głównej i są ewidencjonowane jako należność od klienta. Zwolnienie dłużnika od zapłaty rodzi ten skutek, że dłużnik nie musi ponosić wydatków, które na nim ciążą.

Reasumując, w przypadku umorzenia należności kredytowej osobie fizycznej nie prowadzącej działalności gospodarczej, Bank powinien wystawić PIT-8C wykazując przychód kredytobiorcy stanowiący sumę umorzonego kapitału, wszystkich naliczonych i skapitalizowanych odsetek, prowizji i opłat.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za:

• prawidłowe w części dotyczącej powstania przychodu i obowiązku wystawienia informacji PIT-8C dla kredytobiorcy/pożyczkobiorcy (osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej) z tytułu umorzenia przez Wnioskodawcę należności głównej, odsetek od kredytu, których termin płatności upłynął, odsetek karnych, skapitalizowanej prowizji, naliczonej opłaty za pakiet usług bankowych, opłat sądowych, komorniczych i windykacyjnych,

• nieprawidłowe w części dotyczącej powstania przychodu i obowiązku wystawienia informacji PIT-8C dla kredytobiorcy/pożyczkobiorcy (osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej) z tytułu umorzenia przez Wnioskodawcę odsetek od kredytu, których termin płatności nie upłynął.
  
  

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Na mocy art. 10 ust. 1 pkt 9 tej ustawy źródłami przychodów są inne źródła.

Zgodnie z treścią art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Natomiast stosownie do art. 20 ust. 1 wyżej powołanej ustawy, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Sformułowanie „w szczególności” dowodzi, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy. O przychodzie podatkowym z innych źródeł należy mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe.

Zgodnie z art. 69 ust. 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (t. j. Dz. U. z 2002 r. Nr 72, poz. 665 ze zm.), przez umowę kredytu bank zobowiązuje się oddać do dyspozycji kredytobiorcy na czas oznaczony w umowie kwotę środków pieniężnych z przeznaczeniem na ustalony cel, a kredytobiorca zobowiązuje się do korzystania z niej na warunkach określonych w umowie, zwrotu kwoty wykorzystanego kredytu wraz z odsetkami w oznaczonych terminach spłaty oraz zapłaty prowizji od udzielonego kredytu.

Podkreślić należy, iż otrzymanie kredytu i jego spłata na warunkach przewidzianych w umowie kredytowej są obojętne podatkowo. Przychód po stronie kredytobiorcy pojawia się w przypadku, kiedy dochodzi do umorzenia kredytu lub jego części, wtedy bowiem kredytobiorca osiąga konkretne przysporzenie majątkowe (przychód).

Odmiennie należy traktować odsetki od kredytu, które są opłatą za korzystanie ze środków finansowych kredytodawcy. Wysokość odsetek (w sposób niebudzący wątpliwości, co do wysokości), jak i zasady oraz terminy spłaty kredytu wraz z odsetkami określone są w umowie kredytowej. Zmiana wysokości odsetek od kredytów w stosunku do pierwotnej umowy kredytowej mieści się w zasadzie swobody kształtowania umów kredytowych i nie wywołuje skutków podatkowych. Dotyczy to zarówno odsetek od kredytu za okres przypadający po zmianie warunków naliczania odsetek, jak również za okres przed zmianą warunków umowy, ale takich, których w dniu zmiany wysokości odsetek termin płatności jeszcze nie nastąpił (odsetek należnych, ale niewymagalnych).

Natomiast umorzenie kwot niezapłaconych odsetek od kredytu, których termin płatności upłynął jest przysporzeniem, skutkującym powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu. Dotyczy to zarówno odsetek skapitalizowanych (które faktycznie po skapitalizowaniu stają się kwotą długu), jak i odsetek wymagalnych, czyli takich, których w myśl postanowień umowy kredytowej termin płatności upłynął.

Z kolei tzw. odsetki karne, czyli przypadające od nieterminowo regulowanych zobowiązań wynikających z umowy, należy rozpatrywać w zależności od treści umowy i szczegółowego określenia sposobu ich naliczania. Jeżeli umowa kredytowa jednoznacznie określa zasady naliczania podwyższonych odsetek od nieterminowych spłat rat kredytu i wiąże nimi strony umowy, wówczas odsetki te należy traktować w sposób analogiczny jak odsetki wymagalne. Jeżeli zaś umowa kredytowa daje wierzycielowi jednostronne prawo, z którego może skorzystać lub nie, do naliczania podwyższonych odsetek od nieterminowych spłat kredytów – wówczas odstąpienie przez wierzyciela od naliczania takich odsetek nie stanowi przysporzenia dla kredytobiorcy.

Na podstawie powyższego należy uznać, że do przychodów kredytobiorcy/pożyczkobiorcy należy zaliczyć również wartość umorzonej skapitalizowanej prowizji, naliczonej opłaty za pakiet usług bankowych, opłat sądowych, komorniczych i windykacyjnych, ponieważ one także są umorzonym zobowiązaniem. Biorąc pod uwagę, że koszty związane z dochodzeniem przysługujących wierzycielowi należności immanentnie odnoszą się do roszczeń wobec należności głównej – ich umorzenie nie może być traktowane jako neutralne podatkowo. Umorzenie tych należności jest formą przysporzenia o konkretnym wymiarze finansowym i stanowi przychód z innych źródeł.

Ponieważ przychód ten nie mieści się w katalogu zwolnień wymienionych w art. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlega on opodatkowaniu.

W myśl art. 42a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej, które dokonują wypłat należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, 52 i 52a oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i w terminie do końca lutego następnego roku podatkowego przekazać podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych.

W świetle powyższego, należy uznać, iż korzyści jakie osiąga kredytobiorca/pożyczkobiorca – osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej – z tytułu umorzenia należności głównej, odsetek od kredytu, których termin płatności upłynął, odsetek karnych, skapitalizowanej prowizji, naliczonej opłaty za pakiet usług bankowych, opłat sądowych, komorniczych i windykacyjnych stanowią nieodpłatne świadczenie w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, co skutkuje uzyskaniem przychodu z innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ust. 1 ww. ustawy. Natomiast płatnik (Bank dokonujący umorzenia) jest zobowiązany wypełnić obowiązek nałożony przez art. 42a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli wystawić informację PIT-8C i przekazać ją w terminie do końca lutego następnego roku podatkowego podatnikowi oraz właściwemu miejscowo naczelnikowi urzędu skarbowego.

Z kolei umorzenie odsetek od kredytu, których termin płatności nie upłynął nie skutkuje powstaniem przychodu po stronie kredytobiorcy/pożyczkobiorcy. W tym przypadku Bank nie jest z tego tytułu zobowiązany do wystawienia informacji PIT-8C.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.