INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku (data wpływu 27.10.2009 r.) oraz piśmie z dnia 25.11.2009 r. (data wpływu 30.11.2009 r., data nadania 26.11.2009 r.) uzupełniającym braki formalne na wezwanie z dnia 23.11.2009 r. Nr IPPB4/415-706/09-2/MP (data nadania 23.11.2009 r., data odbioru 25.11.2009 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwrotu kosztów związanych z używaniem własnego samochodu do celów służbowych:

• w części dotyczącej zwolnienia z opodatkowania ryczałtu wypłaconego pracownikom w związku z jazdami lokalnymi – jest nieprawidłowe,

• w części dotyczącej zwolnienia z opodatkowania ryczałtu wypłaconego pracownikom w związku z jazdami zamiejscowymi - jest prawidłowe.
  
  

UZASADNIENIE

W dniu 27.10.2009 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu z tytułu zwrotu kosztów związanych z używaniem własnego samochodu do celów służbowych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Powiatowy Lekarz Weterynarii może wyznaczyć, na czas określony lekarzy weterynarii niebędących pracownikami Inspekcji, do wykonywania określonych zadań leżących w gestii Inspektoratu (art. 16 ust. 1 ustawy o Inspekcji Weterynaryjnej). Wyznaczenie następuje w drodze decyzji administracyjnej, po zawarciu umowy z lekarzem wyznaczonym i nie stanowi zatrudnienia w rozumieniu Kodeksu pracy (art. 16 ust. 7 ustawy o Inspekcji Weterynaryjnej). Z tytułu wykonywania czynności powierzonych lekarzowi wyznaczonemu, przysługuje wynagrodzenie określone w przepisach rozporządzenia z dnia 2 sierpnia 2004 r. w sprawie warunków i wysokości wynagrodzenia za wykonywanie czynności przez lekarzy weterynarii i inne osoby wyznaczone przez Powiatowego Lekarza Weterynarii (Dz. U. Nr 178, poz. 1837), obejmujące m.in.: zwrot udokumentowanych kosztów przejazdu, według stawek określonych w przepisach rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 25 marca 2002 r. w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów, niebędących własnością pracodawcy (Dz. U. Nr 27, poz. 271). Tak więc lekarzom wyznaczonym przysługuje zwrot kosztów dojazdu prywatnymi samochodami, do wykonywania zleconych im czynności.

Podobnie jak i lekarzom wyznaczonym, również Powiatowemu Lekarzowi Weterynarii przysługuje zwrot kosztów przejazdu samochodem prywatnym do celów służbowych na zasadzie ryczałtu w ramach limitu 300 km – § 5 ust. 3 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju z dnia 19 grudnia 2002 r. (Dz. U. Nr 236. poz. 1990) w zw. z art. 2 i 3 rozporządzenia z dnia 25 marca 2002 r. cyt. wyżej. Dotyczy to również pracowników Powiatowego Lekarza Weterynarii, na podstawie wzmiankowanych przepisów.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a i b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas:

1. podróży służbowej pracownika,
2. podróży osoby nie będącej pracownikiem –do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju z zastrzeżeniem ust. 13.
   
   

Pismem z dnia 23.11.2009 r. Nr IPPB4/415-706/09-2/MP wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia przedmiotowego wniosku, poprzez złożenie oświadczenia, przez osobę upoważnioną do występowania w imieniu Wnioskodawcy.

Pismem z dnia 25.11.2009 r. (data wpływu 30.11.2009 r.) Wnioskodawca uzupełnił wniosek w terminie.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1. Czy kwoty stanowiące zwrot kosztów używania samochodów prywatnych do celów służbowych przez lekarzy wyznaczonych, są zwolnione od podatku dochodowego, a jeżeli tak, to co oznacza, że tylko do wysokości limitów, skoro limity te są sztywne i nie mogą być w myśl przepisów wykonawczych przekraczane...
2. Czy kwoty stanowiące zwrot kosztów przejazdu samochodem prywatnym do celów służbowych przez Powiatowego Lekarza Weterynarii (ryczałt w ramach limitu) i kwoty stanowiące zwrot kosztów używania samochodów prywatnych do celów służbowych przez pracowników Powiatowego Lekarza Weterynarii, są wolne od podatku, a jeżeli tak, to co oznacza, że tylko do wysokości limitów określonych w odrębnych przepisach, skoro limity te są sztywne...
   
   

W ocenie Wnioskodawcy, kwoty stanowiące zwrot kosztów przejazdu samochodami prywatnymi do celów służbowych lekarzy wyznaczonych przez Powiatowego Lekarza Weterynarii, a także jego pracowników, są wolne od podatku, co wynika wprost z literalnego brzmienia art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a i b. W przypadku przekroczenia limitów wynikających z przepisów wykonawczych, zwrot w tej części podlega opodatkowaniu.

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie nr 2, natomiast odpowiedź na pytanie nr 1 zostanie rozpatrzona odrębnie.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 23b ww. ustawy, wolny od podatku dochodowego jest zwrot kosztów poniesionych przez pracownika z tytułu używania pojazdów stanowiących własność pracownika, dla potrzeb zakładu pracy, w jazdach lokalnych, jeżeli obowiązek ponoszenia tych kosztów przez zakład pracy albo możliwość przyznania prawa do zwrotu tych kosztów wynika wprost z przepisów innych ustaw – do wysokości miesięcznego ryczałtu pieniężnego albo do wysokości nieprzekraczającej kwoty ustalonej przy zastosowaniu stawek za 1 kilometr przebiegu pojazdu, określonych w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra, jeżeli przebieg pojazdu, z wyłączeniem wypłat ryczałtu pieniężnego, jest udokumentowany w ewidencji przebiegu pojazdu prowadzonej przez pracownika; przepis art. 23 ust. 7 stosuje się odpowiednio.

Z powyższego przepisu wynika, że zwrot kosztów poniesionych przez pracownika z tytułu używania pojazdów stanowiących własność pracownika, dla potrzeb zakładu pracy jest wolny od podatku dochodowego, jeżeli samochód jest wykorzystywany w jazdach lokalnych, a obowiązek ponoszenia tych kosztów przez zakład pracy albo możliwość przyznania prawa do zwrotu tych kosztów wynika wprost z przepisów odrębnych ustaw. Przykładowo ww. zwolnieniem objęty jest zwrot kosztów z tytułu używania własnego samochodu dla celów pracodawcy w przypadku listonoszy i pracowników Służby Leśnej.

Stosownie do treści § 12 Regulaminu organizacyjnego Powiatowego Inspektoratu Weterynarii w Garwolinie, przy wykonywaniu czynności wynikających z zadań Powiatowego Lekarza Weterynarii w pierwszej kolejności będzie wykorzystywany transport samochodem służbowym. Istnieje możliwość wykorzystywania samochodów prywatnych pracowników do celów służbowych w przypadku braku środka transportu służbowego. Zwrot kosztów za wykorzystanie prywatnych samochodów do celów służbowych następuje na zasadzie rozliczenia po upływie miesiąca kalendarzowego „Poleceń wyjazdów służbowych”.

Powołany powyżej przepis regulaminu organizacyjnego odnosi się do zwrotu kosztów przejazdów związanych z wykonywaniem obowiązków zawodowych. Przewiduje on możliwość przyznania takiego zwrotu, w sytuacji, gdy pracodawca nie ma możliwości zapewnienia dojazdu środkami transportu będącymi w jego dyspozycji. Należy zatem stwierdzić, iż jest to przepis ustawowy, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 23b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle § 1 pkt 2 lit. a rozporządzenia Ministra Rolnictwa i Rozwoju Wsi z dnia 02 sierpnia 2004 r. w sprawie warunków i wysokości wynagrodzenia za wykonywanie czynności przez lekarzy weterynarii i inne osoby wyznaczone przez powiatowego lekarza weterynarii (Dz. U. Nr 178, poz. 1837), lekarzom weterynarii oraz innym osobom niebędącym pracownikami Inspekcji Weterynaryjnej, wyznaczonym przez powiatowego lekarza weterynarii do wykonania określonych czynności, przysługuje zwrot udokumentowanych kosztów dojazdu według stawek określonych w przepisach w sprawie warunków ustalenia oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy. Stawki te zostały określone w rozporządzeniu Ministra Infrastruktury z dnia 25 marca 2002 r. w sprawie warunków ustalenia oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy (Dz. U. Nr 27, poz. 271 ze zm.).

W myśl § 1 ust. 1 ww. rozporządzenia Ministra Infrastruktury, zwrot kosztów używania przez pracownika w celach służbowych do jazd lokalnych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów nie będących własnością pracodawcy, następuje na podstawie umowy cywilnoprawnej, zawartej między pracodawcą a pracownikiem, o używanie pojazdu do celów służbowych, na warunkach określonych w rozporządzeniu. Natomiast § 4 ust. 1 ww. rozporządzenia stanowi, iż zwrot kosztów używania pojazdów do celów służbowych następuje w formie miesięcznego ryczałtu obliczonego jako iloczyn stawki za 1 kilometr przebiegu, o której mowa w § 2, i miesięcznego limitu przebiegu kilometrów na jazdy lokalne, o którym mowa w § 3, po złożeniu przez pracownika pisemnego oświadczenia o używaniu przez niego pojazdu do celów służbowych w danym miesiącu. Oświadczenie to powinno zawierać dane dotyczące pojazdu (pojemność silnika, marka, numer rejestracyjny) oraz określać ilość dni nieobecności pracownika w miejscu pracy w danym miesiącu z powodu choroby, urlopu, podróży służbowej lub innej nieobecności, a także ilość dni, w których pracownik nie dysponował pojazdem do celów służbowych.

W związku z powyższym zwolnienie z podatku, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 23b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczy miesięcznych ryczałtów wypłacanych pracownikowi na przejazdy lokalne.

Ze stanu faktycznego wniosku nie wynika wprost, czy pracownik świadczy pracę na terenie lokalnym, gminnym, czy powiatowym. W sytuacji, gdy pracownik świadczy pracę w środowisku na terenie całej gminy bądź powiatu, czyli odbywa się to w różnych miejscowościach na terenie gminy lub powiatu, a więc jazdy wykonywane są w celach służbowych również poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy, to wówczas oprócz jazd lokalnych pracownik wykonuje jazdy zamiejscowe. Zatem do zwrotu kosztów poniesionych z tytułu jazd zamiejscowych nie może mieć zastosowania zwolnienie określone w powołanym art. 21 ust. 1 pkt 23b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem jak wynika z treści zwolnienia, dotyczy ono tylko i wyłącznie używana pojazdów w jazdach lokalnych.

Jednak zwrot kosztów poniesionych przez pracownika z tytułu jazd zamiejscowych może być zwolniony z opodatkowania na podstawie treści art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) powołanej ustawy na warunkach w tym przepisie określonych.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas podróży służbowej pracownika - do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 13.

Przepisami, o których mowa w ww. art. 21 ust. 1 pkt 16 są:

• rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju (Dz. U. z 2002r. Nr 236, poz. 1990 ze zm.),

• rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju (Dz. U. z 2002r. Nr 236, poz. 1991 ze zm.)
  
  

Z treści § 5 ust. 1 rozporządzenia w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju wynika, że środek transportu właściwy do odbycia podróży określa pracodawca.

Zgodnie z § 5 ust. 3 ww. rozporządzenia na wniosek pracownika pracodawca może wyrazić zgodę na przejazd w podróży samochodem osobowym, motocyklem lub motorowerem niebędącym własnością pracodawcy. W takim przypadku pracownikowi przysługuje zwrot kosztów przejazdu w wysokości stanowiącej iloczyn przejechanych kilometrów przez stawkę za jeden kilometr przebiegu, ustaloną przez pracodawcę, która nie może być wyższa niż określona w przepisach wydanych na podstawie art. 34a ust. 2 ustawy z dnia 6 września 2001 r. o transporcie drogowym (t. j. Dz. U. z 2007 r. Nr 125, poz. 874 ze. zm.).

Przepisami wydanymi na podstawie ww. art. 34a ust. 2 ustawy o transporcie drogowym jest rozporządzenie Ministra Infrastruktury z dnia 25 maja 2002 r. w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy (Dz. U. Nr 27, poz. 271 ze zm.).

Warunkiem zastosowania zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy jest to, aby pracownik praktycznie przebywał w podróży służbowej. W takim przypadku zwolnienie dotyczy diet i innych należności za cały czas podróży służbowej pracownika.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawierają definicji „podróży służbowej”. Pojęcie to zostało zdefiniowane w art. 775 § 1 ustawy z 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (tj. Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94 ze zm.). Zgodnie z tą regulacją pracownikowi wykonującemu na polecenie pracodawcy zadanie służbowe poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy, lub poza stałym miejscem pracy, przysługują należności na pokrycie kosztów związanych z podróżą służbową.

O podróży służbowej oraz należnych z tytułu jej odbywania należnościach decyduje bowiem to, że określone zadanie w ramach świadczonej pracy wykonywane jest przez pracownika poza miejscem ustalonym w umowie o pracę jako stałe miejsce jej wykonywania. A zatem, jeżeli pracownik wykonuje zadania związane ze stosunkiem pracy poza stałym miejscem pracy wskazanym w umowie o pracę, przysługują mu należności na pokrycie kosztów związanych z podróżą służbową.

Sam fakt wykonywania pracy w innym miejscu niż przewidziane w umowie o pracę musi wynikać z polecenia wyjazdu służbowego. Pracownicy odbywają więc „podróż służbową” wówczas, gdy otrzymali od pracodawcy polecenie wykonania zadania służbowego poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy lub poza stałym miejscem wykonywania pracy określonym w umowie o pracę. W przypadku świadczenia przez pracownika pracy poza określonym terenem może być ono uznane za wykonywanie zadań w ramach „podróży służbowej” jedynie wówczas, gdy wykonywanie tego zadania odbywa się w miejscu, które nie jest według umowy o pracę miejscem stałego jej wykonywania.

Z treści przedstawionych powyżej przepisów jednoznacznie wynika, iż zwrot pracownikom wydatków związanych z korzystaniem przez nich z samochodów prywatnych jest zwolniony z opodatkowania wyłącznie w sytuacji, gdy pracownik odbywa podróż służbową w rozumieniu art. 775 Kodeksu pracy, tj. wykonuje zadania służbowe poza miejscowością, gdzie znajduje się siedziba pracodawcy lub poza stałym miejscem pracy.

Należy w tym miejscu zauważyć, że pojęcie „podróż pracownika” należy do zakresu prawa pracy, wobec czego interpretacja tego pojęcia, jak również ocena, czy dany wyjazd jest podróżą służbową, nie leży w kompetencji organów upoważnionych do wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Z opisu stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, iż na podstawie § 5 ust. 3 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej pracowników Powiatowego Inspektoratu Weterynarii przysługuje zwrot kosztów przejazdu samochodem prywatnym do celów służbowych na zasadzie ryczałtu.

W związku z powyższym należy stwierdzić, iż jeżeli pracownik wykonuje czynności na podstawie polecenia wyjazdu służbowego i wyjazdy te są podróżą służbową w rozumieniu powołanego art. 775 Kodeksu pracy, tzn. odbywane są w celu wykonania zadania służbowego poza miejscowością, gdzie znajduje się siedziba pracodawcy lub poza stałym miejscem pracy, to zostaną zachowane przesłanki do spełnienia warunków do zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) cytowanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przy czym ze zwolnienia korzysta ta część zwróconych kosztów, która nie przekracza wysokości limitu określonego wyżej powołanym rozporządzeniem Ministra Pracy i Polityki Społecznej. Pracownik tytułem zwrotu kosztów używania prywatnego samochodu do celów służbowych może otrzymać kwotę odpowiadającą faktycznie poniesionym wydatkom. Jednak kwota wypłacona ponad limity wyżej określone stanowić będzie dla pracownika przychód, podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Biorąc zatem pod uwagę przytoczone przepisy prawa jak i przedstawiony we wniosku stan faktyczny należy stwierdzić, iż wypłacany miesięczny ryczałt dla pracowników w związku z jazdami zamiejscowymi będzie zwolniony z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pod warunkiem, że powyższe wyjazdy pracownika poza siedzibę firmy będą podróżą służbową, w rozumieniu powołanego art. 775 Kodeksu pracy.

Zatem w powyższym zakresie stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Natomiast za nieprawidłowe należało uznać stanowisko Wnioskodawcy w części dotyczącej zwolnienia z opodatkowania miesięcznego ryczałtu dla pracowników w związku z jazdami lokalnymi. Kwoty dotyczące zwrotu kosztów związanych z jazdami lokalnymi podlegają bowiem zwolnieniu na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 23b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a nie na podstawie art. 21 ust 1 pkt 16 ww. ustawy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Podkreślenia wymaga, że w niniejszej interpretacji oparto się na przedstawionym przez Wnioskodawcę stanie faktycznym. Tym samym, jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny różni się od stanu faktycznego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy, w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.