INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 30.11.2009 r. (data wpływu 04.12.2009 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie dokumentacji niezbędnej do zastosowania 0% stawki podatku VAT w stosunku do transakcji WDT - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 04.12.2009 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie dokumentacji niezbędnej do zastosowania 0% stawki podatku VAT w stosunku do transakcji WDT.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Firma Wnioskującej od stycznia 2010 r. ma sprzedawać towar do składu konsygnacyjnego. Skład posiada Jej kontrahent, mieści się on na terytorium Niemiec (państwo członkowskie), i tam będzie składowany towar Wnioskującej, który to będzie sukcesywnie „odbierał” kontrahent, niemiecki podatnik VAT UE.

Zainteresowana zakłada, że dostarczy do przedmiotowego magazynu 3 transporty w skali miesiąca, a kontrahent pobierze dostarczoną przez Nią ilość towaru wystawiając pisemne oświadczenie o ilości i dacie pobranego towaru, które to prześle do Wnioskującej faksem.

Na tej podstawie Zainteresowana wystawi kontrahentowi fakturę DWT wraz ze specyfikacją (specyfikacja będzie odzwierciedleniem stanu z dokumentu przewozowego CMR). Oba te dokumenty (fakturę DWT i specyfikacje) prześle do niemieckiego odbiorcy celem poświadczenia przez niego pieczątką i podpisem. Niezależnie będzie prowadziła ewidencje wysyłki towarów do magazynu konsygnacyjnego z uwzględnieniem daty wysyłki, daty dostarczenia, ilości towaru, krótkiej charakteryzacji towaru, numeru dokumentu przewozowego CMR, firmy transportowej, nr rej. środka transportu, nazwiska kierowcy, adres dostarczenia towaru. Na dokumencie przewozowym CMR będzie widniał tylko podpis Wnioskującej (wysyłającego).

Wg wiedzy Zainteresowanej (art. 20a ust. 3, art. 42 ust. 14 ustawy o podatku od towarów i usług), aby wystąpiła sprzedaż DWT z zastosowaniem preferencyjnej „0” stawki VAT powinna posiadać trzy dokumenty poświadczone przez unijnego kontrahenta (odbiorcę):

• dokumenty przewozowe - CMR,

• kopie faktury DWT,

• specyfikacje towaru.
  
  

Alternatywnymi dokumentami mogą też być: zamówienie, przelew zapłaty czy korespondencja świadcząca o prowadzeniu działalności handlowej z danym kontrahentem.

W przypadku Wnioskującej będzie Ona w posiadaniu, jak już wyżej wzmiankowała, poświadczonej faktury DWT i specyfikacji towaru. Poza tym będzie posiadała niepoświadczony dokument CMR oraz oświadczenie kontrahenta (odbiorcy) o ilości pobranego towaru z magazynu konsygnacyjnego.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

• Czy poświadczona faktura DWT i specyfikacja towaru pozwalają na zastosowanie sprzedaży DWT z zastosowaniem preferencyjnej „0” stawki VAT...
  
  

• Czy należy do kompletu dokumentów dołączyć wszystkie posiadane CMR (niepotwierdzone przez odbiorcę), lub inne alternatywne (jeśli tak to jakie) dokumenty świadczące o sprzedaży DWT... Jeśli nie, to Wnioskująca prosi o interpretację, jaki algorytm działania powinna przedsięwziąć, żeby nastąpiła sprzedaż DWT z zastosowaniem „0” stawki VAT w tym konkretnym przypadku.
  
  

Zdaniem Wnioskodawcy potwierdzone dokumenty, jakie uzyska od unijnego odbiorcy, a więc kopie faktur DWT, specyfikacje towaru, oraz oświadczenie od odbiorcy o ilości i dacie pobranego towaru z magazynu konsygnacyjnego są wystarczającym dowodem, że nastąpiła sprzedaż DWT. Poza tym w archiwum Zainteresowanej będą inne dokumenty tj. zamówienia, korespondencja elektroniczna, umowa o sprzedaży na zasadach konsygnacyjnych, ewidencja wysyłek towaru do składu, dokument przewozowy - CMR.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Procedura sprzedaży z wykorzystaniem składów konsygnacyjnych oraz tzw. magazynów call of-stock, jest rodzajem uproszczenia i udogodnienia w prowadzeniu działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 2 pkt 27c ustawy z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54 poz. 535 ze zm.) – zwanej dalej ustawą o VAT, przez magazyn konsygnacyjny rozumie się wyodrębnione u podatnika zarejestrowanego jako podatnik VAT UE, o którym mowa w art. 97 ust. 4, miejsce przechowywania na terytorium kraju towarów należących do podatnika podatku od wartości dodanej przemieszczonych przez niego lub na jego rzecz z terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju do tego miejsca, z którego podatnik zarejestrowany jako podatnik VAT UE, przechowujący towary, pobiera je, a przeniesienie prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel następuje w momencie ich pobrania.

W ww. ustawie nie znalazły się jednak żadne szczególne unormowania dotyczące rozliczania transakcji dokonywanych z wykorzystaniem składów konsygnacyjnych lub magazynów typu call-of-stock, w związku z czym należy odnieść się do zasad ogólnych.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ww. ustawy opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2. eksport towarów;
3. import towarów;
4. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5. wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.
   
   

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Definicja dostawy towaru zawarta w powyższym przepisie w sposób celowy oderwana została od pojęcia przeniesienia własności w cywilistycznym tego słowa znaczeniu. Pojęcie „dostawa towarów” jako przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel należy rozumieć szeroko, analizując przy klasyfikacji danego zdarzenia gospodarczego ekonomiczną istotę transakcji, a nie jej charakter prawny. W powyższym znaczeniu dostawa towarów obejmuje każdą czynność polegającą na przeniesieniu dobra materialnego przez stronę, która przyznaje drugiej stronie prawo do faktycznego dysponowania nim jak gdyby była właścicielem tego dobra.

W myśl art. 13 ust. 1 ustawy o VAT, przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8. Stosownie do ust. 2 cyt. artykułu przepis powyższy stosuje się pod warunkiem, że nabywca towarów jest:

1. podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;
2. osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, która jest zidentyfikowana na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;
3. podatnikiem podatku od wartości dodanej lub osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, działającymi w takim charakterze na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, niewymienionymi w pkt 1 i 2, jeżeli przedmiotem dostawy są wyroby akcyzowe, które, zgodnie z przepisami o podatku akcyzowym, są objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy lub procedurą przemieszczania wyrobów akcyzowych z zapłaconą akcyzą;
4. podmiotem innym niż wymienione w pkt 1 i 2, działającym (zamieszkującym) w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim, jeżeli przedmiotem dostawy są nowe środki transportu.
   
   

Jednocześnie w myśl art. 13 ust. 3 cyt. ustawy za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów uznaje się również przemieszczenie przez podatnika, o którym mowa w art. 15, lub na jego rzecz towarów należących do jego przedsiębiorstwa z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, które zostały przez tego podatnika na terytorium kraju w ramach prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa wytworzone, wydobyte, nabyte, w tym również w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, albo sprowadzone na terytorium kraju w ramach importu towarów, jeżeli mają służyć działalności gospodarczej podatnika.

Przywołane powyżej przepisy wskazują, że jeżeli wywóz towarów następuje w celu dokonania transakcji ze skonkretyzowanym nabywcą zachodzi wówczas transakcja – wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów po stronie sprzedawcy, której po stronie nabywcy odpowiada wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów. Natomiast, gdy dla wywożonych towarów nie jest jeszcze znany nabywca lub towary mają służyć innym niż ich dostawa czynnościom, wówczas występuje u podatnika wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów w przemieszczeniu towarów, której odpowiada wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów przez ten sam podmiot na terytorium państwa członkowskiego zakończenia transportu lub wysyłki.

Z przedstawionego w złożonym wniosku opisu wynika, iż Firma Wnioskującej od stycznia 2010 r. będzie sprzedawać towar do składu konsygnacyjnego. Skład posiada Jej kontrahent, mieści się on na terytorium Niemiec, i tam będzie składowany towar Wnioskującej, który to będzie sukcesywnie „odbierał” kontrahent, niemiecki podatnik VAT UE. Zatem przemieszczanie towarów z terytorium Polski do składu konsygnacyjnego mieszczącego się na terytorium innego kraju Unii Europejskiej (Niemcy) przez Stronę na rzecz z góry ustalonego nabywcy (zarejestrowanego w Niemczech podatnika podatku od wartości dodanej, posiadającego numer identyfikacyjny UE), oraz uzyskanie przez tego kontrahenta prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel stanowić będzie wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, zgodnie z art. 13 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 41 ust. 3 ustawy o VAT, w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów stawka podatku wynosi 0 %, z zastrzeżeniem art. 42.

Stosownie do art. 42 ust. 1 cyt. ustawy, wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów podlega opodatkowaniu według stawki podatku 0 % pod warunkiem, że:

1. podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej, i podał ten numer oraz swój numer, o którym mowa w art. 97 ust. 10, na fakturze stwierdzającej dostawę towarów;
2. podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju.
   
   

Biorąc pod uwagę powyższy przepis stwierdzić należy, iż możliwość zastosowania stawki 0% przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów istnieje, gdy spełnione zostaną łącznie warunki dotyczące statusu dostawcy oraz nabywcy, a także otrzymania przez dostawcę stosownej dokumentacji.

Przepis art. 42 ust. 3 ustawy o VAT stanowi, iż dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, są następujące dokumenty, jeżeli łącznie potwierdzają dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju:

1. dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, z których jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju - w przypadku gdy przewóz towarów jest zlecany przewoźnikowi (spedytorowi),
2. kopia faktury,
3. specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku- z zastrzeżeniem ust. 4 i 5.
   
   

Na mocy zaś art. 42 ust. 11 ww. ustawy, w przypadku gdy dokumenty, o których mowa w ust. 3-5, nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju towarów, dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, mogą być również inne dokumenty wskazujące, że nastąpiła dostawa wewnątrzwspólnotowa, w szczególności:

1. korespondencja handlowa z nabywcą, w tym jego zamówienie;
2. dokumenty dotyczące ubezpieczenia lub kosztów frachtu;
3. dokument potwierdzający zapłatę za towar, z wyjątkiem przypadków, gdy dostawa ma charakter nieodpłatny lub zobowiązanie jest realizowane w innej formie, w takim przypadku inny - dokument stwierdzający wygaśnięcie zobowiązania;
4. dowód potwierdzający przyjęcie przez nabywcę towaru na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.
   
   

Dokumenty wskazane w art. 42 ust. 11 ww. ustawy o VAT, pełnią jedynie funkcję uzupełniającą, w przypadku gdy dokumentacja podstawowa wynikająca z art. 42 ust. 3 ustawy, nie potwierdza jednoznacznie dostarczenia towarów do nabywcy, a prawo podatnika do zastosowania w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów preferencyjnej stawki podatku VAT w wysokości 0% uzależnione jest od posiadania dokumentów potwierdzających jednoznacznie, iż doszło do wywozu towaru poza terytorium Polski. Natomiast podstawowe znaczenie dla udokumentowania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów mają dokumenty wymienione w art. 42 ust. 3 ww. ustawy. Powyższy przepis wymienia w zasadzie, w sposób enumeratywny dowody, jakimi należy się posłużyć dla udowodnienia, że nastąpił wywóz towaru z terytorium Polski i jego transport (przemieszczenie) do innego kraju członkowskiego. Wymienione dokumenty muszą łącznie potwierdzać dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy, dlatego konieczne jest posiadanie przez podatnika wszystkich dokumentów wymienionych w tym przepisie. Dopiero gdy wszystkie dokumenty wymienione w art. 42 ust. 3 łącznie w sposób jednoznaczny nie potwierdzają dostarczenia towarów do miejsca przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, istnieje możliwość stosowania dodatkowych dowodów, określonych w art. 42 ust. 11 ustawy.

Z sytuacji przedstawionej we wniosku wynika, iż Wnioskująca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej będzie dokonywać dostaw towarów z terytorium kraju do składu konsygnacyjnego kontrahenta mieszczącego się na terytorium Niemiec. Do potwierdzenia wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów posiadać będzie:

1. poświadczoną fakturę WDT,
2. specyfikację towaru,
3. niepoświadczony dokument CMR, oraz
4. oświadczenie kontrahenta (odbiorcy) o ilości pobranego towaru z magazynu konsygnacyjnego.
   
   

Ponadto, Zainteresowana prowadziła będzie ewidencje wysyłki towarów do magazynu konsygnacyjnego z uwzględnieniem daty wysyłki, daty dostarczenia, ilości towaru, krótkiej charakteryzacji towaru, numeru dokumentu przewozowego CMR, firmy transportowej, nr rej. środka transportu, nazwiska kierowcy, adresu dostarczenia towaru. Na dokumencie przewozowym CMR będzie widniał tylko podpis Wnioskującej (wysyłającego).

Powyższe wskazuje, iż Strona w swej dokumentacji nie będzie więc posiadać wszystkich niezbędnych dokumentów wymienionych w przywołanym powyżej przepisie art. 42 ust. 3 ustawy o VAT, które łącznie potwierdzałyby dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju. Spośród obowiązkowych dowodów wymienionych w art. 42 ust. 3 Zainteresowana posiadać będzie jedynie 2 dokumenty uzyskane od unijnego odbiorcy, tj. poświadczone kopie faktur oraz specyfikacje towaru. Tym samym nie można uznać, iż dokumenty te pozwalają na zastosowanie sprzedaży z zastosowaniem preferencyjnej „0” stawki VAT.

Jak zostało bowiem wskazane wyżej, prawo do zastosowania przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów stawki podatku VAT w wysokości 0% uzależnione jest od posiadania łącznie dokumentów potwierdzających jednoznacznie, iż doszło do wywozu towaru poza terytorium Polski na terytorium innego państwa członkowskiego. Regulacje zawarte w przepisach dotyczących dokumentowania wywozu towarów w wykonaniu wewnątrzwspólnotowej dostawy akcentują charakter dowodowy wskazanych w nich dokumentów. Dokumenty wymienione w cyt. art. 42 ust. 3 potwierdzają w sposób jednoznaczny zarówno tożsamość towarów będących przedmiotem transakcji i wywozu, podmioty będące stronami wewnątrzwspólnotowej dostawy, jak również sam fakt wywozu tychże towarów. Z tego też względu nie można przyjąć, iż brak któregokolwiek z nich jest dopuszczalny lub może być zastąpiony innymi dokumentami.

W związku z tym, iż Zainteresowana nie będzie w posiadaniu dokumentu stwierdzającego w sposób jednoznaczny, iż towary opuściły terytorium kraju – ponieważ na dokumencie przewozowym CMR będzie widniał tylko Jej podpis (jako wysyłającego) - nie spełni warunku określonego w przepisie art. 42 ust. 3. Tym samym posiadanie tylko kopii faktury oraz specyfikacji towaru nie stanowi wystarczającej przesłanki do zastosowania stawki 0% przy opodatkowaniu czynności wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów.

Mając powyższe na względzie stanowisko Wnioskodawcy w zakresie przedstawionego zdarzenia przyszłego należało uznać za nieprawidłowe.

Jednocześnie zauważyć należy, iż w związku z uznaniem stanowiska Wnioskującej za nieprawidłowe, tj. w związku z tym, że posiadane przez Nią dokumenty nie uprawniają do zastosowania stawki 0% przy opodatkowaniu czynności wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, odpowiedź na pytanie: „Czy należy do kompletu dokumentów dołączyć wszystkie posiadane CMR (niepotwierdzone przez odbiorcę), lub inne alternatywne (jeśli tak to jakie) dokumenty świadczące o sprzedaży DWT... Jeśli nie, to Wnioskująca prosi o interpretację, jaki algorytm działania powinna przedsięwziąć, żeby nastąpiła sprzedaż DWT z zastosowaniem „0” stawki VAT w tym konkretnym przypadku”, stała się bezprzedmiotowa.

Końcowo informuje się, iż w kwestii obowiązku zgłaszania do przynależnego urzędu skarbowego informacji o podjęciu sprzedaży do składu konsygnacyjnego wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.