INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani przedstawione we wniosku z dnia 30 września 2009r. (data wpływu 05 października 2009r. ) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od dokonanych zakupów przed dniem rejestracji jako czynnego podatnika VAT - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 05 października 2009r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od dokonanych zakupów przed dniem rejestracji jako czynnego podatnika VAT.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi działalność rolniczą w zakresie chowu i hodowli zwierząt. Zaświadczenie o numerze identyfikacji Regon otrzymał w dniu 21.09.2009r. Zgłoszenie rejestracyjne w zakresie podatku od towarów i usług złożył w Urzędzie Skarbowym w dniu 23.09.2009r. Od dnia 01.10.2009r. będzie czynnym podatnikiem VAT. Obecnie będąc rolnikiem ryczałtowym prowadzi ewidencję sprzedaży przez okres co najmniej 3 kolejnych miesięcy poprzedzających bezpośrednio miesiąc, od którego zrezygnował ze zwolnienia. Przed dniem dokonania rejestracji jako czynny podatnik VAT dokonał zakupu trzody chlewnej – prosiąt w miesiącu sierpniu 2009r., w miesiącu wrześniu zakupu paszy oraz inne zakupy związane ze zgłoszoną działalnością rolniczą. Zakupy zostały udokumentowane fakturami VAT i związane są ze sprzedażą opodatkowaną. Sprzedaż świń nastąpi w okresie kiedy będzie czynnym podatnikiem VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od dokonanych zakupów przed dniem rejestracji jako czynnego podatnika VAT...

Zdaniem wnioskodawcy zgodnie z art. 88 ust. 4 ustawy VAT, czynny podatnik VAT ma prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki na zakup towarów związanych z bieżącą lub przyszłą sprzedażą opodatkowaną poniesionych przed datą rejestracji jako czynny podatnik VAT. Z przepisów ustawy o podatku od towarów i usług nie wynika, aby do nabycia prawa do odliczenia VAT konieczne było posiadanie statusu podatnika zarejestrowanego w momencie otrzymania faktur zakupu. Status podatnika czynnego (zarejestrowanego) konieczny jest natomiast w momencie wykazywania odliczenia. Oznacza to, że podatnik nabywa prawo do odliczenia VAT w momencie otrzymania faktur, lecz aby uprawnienie to zrealizować musi posiadać status podatnika VAT czynnego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54 poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, podatnikami tego podatku są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cl lub rezultat takiej działalności.

W myśl postanowień ust. 2 powołanego artykułu, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Art. 86 ust. 1 ustawy stanowi iż, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7 suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:

z tytułu nabycia towarów i usług,

Stosownie do art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego postaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18.

Jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych, o czym stanowi art. 86 ust. 11 ustawy. Natomiast jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on, w myśl art. 86 ust. 13 ustawy, obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

Na podstawie art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 20.

Zatem, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia dokonuje podatnik podatku od towarów i usług, a towary i usługi, w związku z nabyciem których podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Zatem warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Z samej konstrukcji podatku od towarów i usług jako podatku od wartości dodanej, wynika prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, co zapewnia neutralność tego podatku dla czynnych podatników VAT. Wszelkie ograniczenia tego prawa wpływają na neutralność podatku, mogą zatem wynikać jedynie z wyraźnej regulacji ustawowej. Przepisy dotyczące rejestracji nie przewidują sankcji w postaci pozbawienia podatnika prawa do pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony.

Treść przepisu art. 88 ust. 4 ustawy nie wskazuje, aby do nabycia prawa do odliczenia podatku naliczonego konieczne było posiadanie statusu podatnika zarejestrowanego w momencie otrzymania faktur z tytułu nabycia towarów i usług. Jednak status podatnika VAT czynnego (zarejestrowanego) konieczny jest w momencie wykazywania odliczenia. Oznacza to, że podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, nabywa prawo do odliczenia podatku naliczonego w momencie otrzymania faktury, lecz aby uprawnienie to zrealizować musi posiadać status podatnika VAT czynnego (musi posiadać taki status w momencie realizacji uprawnienia). Prawo do obniżenia podatku należnego powstaje u wszystkich podatników, o ile wykażą, że zakupy były związane z bieżącą albo przyszłą działalnością opodatkowaną, a warunek rejestracji jest niezbędny do skorzystania przez podatnika z prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, iż w momencie zakupu trzody chlewnej – prosiąt w miesiącu sierpniu 2009r. oraz w momencie zakupu we wrześniu paszy i innych zakupów związanych z działalnością rolniczą - wnioskodawca jest rolnikiem ryczałtowym dokonującym dostawy produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej i korzystającym ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT.

W dniu 23.09.2009r. wnioskodawca złożył zgłoszenie rejestracyjne w zakresie podatku od towarów i usług, gdyż od dnia 01.10.2009r. zamierza być czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług prowadzącym działalność rolniczą w zakresie chowu i hodowli zwierząt. Rezygnację ze zwolnienia ze statusu rolnika ryczałtowego umożliwia wnioskodawcy brzmienie art. 43 ust. 3 ustawy po spełnieniu warunków, o których mowa w art. 43 ust. 3 pkt 1-3 oraz ust. 4 tego artykułu.

W rozpatrywanej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, gdy nabycie towarów (trzody chlewnej, paszy i innych zakupów związanych z planowaną sprzedażą opodatkowaną) nastąpiło w okresie, kiedy prawo do obniżenia podatku należnego wnioskodawcy nie przysługuje. Towary te wnioskodawca zakupił jeszcze jako rolnik ryczałtowy, korzystający ze zwolnienia od podatku w zakresie dostaw produktów rolnych pochodzących z działalności rolniczej oraz w zakresie świadczenia usług rolniczych. Natomiast od dnia 1 października 2009r. nabyte towary są jednoznacznie związane z działalnością rolniczą opodatkowaną podatkiem od towarów i usług na zasadach ogólnych.

Z uwagi na powyższe wnioskodawca nie miał możliwości skorzystania z prawa odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem ww. towarów, na podstawie cyt. wyżej art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem w momencie nabycia towarów podatek ten nie podlegał odliczeniu z uwagi na fakt, że w tym momencie wnioskodawca nie wykonywał czynności opodatkowanych.

Jednakże od 01 października 2009 r. wnioskodawca rozpoczął wykonywanie czynności opodatkowanych, więc w kwestii możliwości odliczenia podatku naliczonego związanego z wydatkami dotyczącymi tych zakupów znajdują zastosowanie przepisy art. 91 ustawy o podatku od towarów i usług dotyczące korekty kwoty podatku naliczonego, a w szczególności w sytuacji przedstawionej w przedmiotowym wniosku, art. 91 ust. 7d ustawy.

Artykuł ten stanowi, że w przypadku zmiany prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od towarów i usług, innych niż wymienione w ust. 7a i 7b, w szczególności towarów handlowych lub surowców i materiałów, nabytych z zamiarem wykorzystania ich do czynności, w stosunku do których przysługuje pełne prawo do obniżenia podatku należnego lub do czynności, w stosunku do których prawo do obniżenia podatku należnego nie przysługuje, i niewykorzystanych zgodnie z takim zamiarem do dnia tej zmiany, korekty podatku naliczonego dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okresy rozliczeniowe, w których wystąpiła ta zmiana.

W sytuacji przedstawionej w złożonym wniosku mamy do czynienia z sytuacją, iż wnioskodawca dokonał zakupu trzody chlewnej, paszy i innych zakupów związanych z planowaną sprzedażą opodatkowaną w momencie , kiedy nie miał jeszcze prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z tymi zakupami. Jednakże z dniem 01 października 2009r. następuje u wnioskodawcy zmiana przeznaczenia towarów handlowych (trzody chlewnej) oraz surowców i materiałów (pasza i inne zakupy) z czynności, w stosunku do których nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego, na czynności w stosunku do których przysługuje pełne prawo do obniżenia podatku należnego. Ponieważ zmiana prawa do obniżenia podatku następuje w miesiącu październiku, to stosownej korekty odliczenia podatku naliczonego, o której mowa w art. 91 ust. 7d ustawy, wnioskodawca powinien dokonać w deklaracji podatkowej składanej za miesiąc październik 2009r., gdyż w rozliczeniu za ten miesiąc skonkretyzuje się prawo podatnika do odliczenia podatku naliczonego dotyczącego dokonanych zakupów związanych z wykonywaniem czynności opodatkowanych października 2009r.

Dodatkowo należy podkreślić, że prawo do odliczenia podatku naliczonego dotyczącego zakupu paszy i innych zakupów związanych ze sprzedażą opodatkowaną (z wyjątkiem zakupu trzody chlewnej) będzie dotyczyło jedynie tej części podatku naliczonego, który dotyczy wymienionych zakupów, które nie zostały zużyte do dnia 30.09.2009r., czyli do dnia, w którym wnioskodawca posiadał status rolnika ryczałtowego korzystającego ze zwolnienia od podatku.

W związku z tym wnioskodawcy przysługuje co do zasady prawo do odliczenia podatku naliczonego od dokonanych zakupów przed dniem rejestracji jako czynnego podatnika VAT, jednakże podstawa prawna do dokonania tego odliczenia jest inna niż ocena prawna wnioskodawcy zaistniałego stanu faktycznego przedstawiona w złożonym wniosku.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie ul. M.C. Skłodowskiej 40, 20-029 Lublin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul. 1 Maja 10 09-402 Płock.