INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zmianami) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 30 grudnia 2009 r. (data wpływu 4 stycznia 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia u użytkującej nieodpłatnie lokal mieszkalny osoby fizycznej, nie zaliczonej do I i II grupy podatkowej w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od spadków i darowizn - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 4 stycznia 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia u użytkującej nieodpłatnie lokal mieszkalny osoby fizycznej, nie zaliczonej do I i II grupy podatkowej, w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14f § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, w związku z powyższym, pismem z dnia 3 lutego 2010 r. znak ITPB1/415-1/10-2/AD wezwano Panią do usunięcia braków w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania poprzez uiszczenie brakującej opłaty w wysokości 80 zł. Dodatkową opłatę uiszczono w dniu 9 lutego 2010 r.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Osoba fizyczna prowadząca pozarolniczą działalność gospodarczą wybudowała na należącej do niej nieruchomości budynek, w którym znajdują się faktycznie lokale użytkowe i mieszkalne, choć nie stanowią one przedmiotu odrębnej własności. Z uwagi na trudności z pozyskiwaniem klientów mogących dokonać zakupu lokali mieszkalnych za gotówkę, przedsiębiorca zdecydował się na sprzedaż lokali z rozłożonym terminem płatności. Planuje on przyjąć następującą konstrukcję prawną umów zawieranych z osobami trzecimi, zainteresowanymi nabyciem własności ww. lokalu. Na podstawie umowy przedwstępnej kupujący będzie zobowiązany do zapłaty na rzecz sprzedawcy zadatku stanowiącego 95% ceny nieruchomości lokalowej. Zadatek płatny będzie w częściach przez okres 10 lat. Po zapłacie zadatku, zgodnie z treścią umowy przedwstępnej sprzedawca zobowiązany będzie do ustanowienia na rzecz kupującego odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub użytkowego. Cena sprzedaży obejmować będzie należność wraz z odsetkami za okres, w którym płatny będzie w częściach zadatek. W akcie notarialnym - umowie przedwstępnej zawarte zostaną postanowienia, na podstawie których sprzedawca oraz kupujący zawrą umowę użyczenia danego lokalu. Umowa użyczenia będzie umową nieodpłatną. Umowa taka będzie stanowiła tytuł prawny kupującego do korzystania z lokalu do czasu nabycia jego własności. Użytkujący lokal będzie dokonywał opłat za bieżące utrzymanie nieruchomości (prąd, gaz, woda). Do czasu przeniesienia własności przedsiębiorca jako właściciel lokalu będzie obciążał kosztami utrzymania nieruchomości przyszłych właścicieli lokali mieszkalnych. Wskazuje Pani, iż zdarzenie przyszłe, dla którego mają zaistnieć skutki prawne przedstawione we wniosku dotyczą Pani jako Wnioskodawczyni, będącej osobą fizyczną, która nie prowadzi działalności gospodarczej, użytkującą nieodpłatnie lokal mieszkalny na cele mieszkaniowe.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1. Czy u osoby fizycznej użytkującej nieodpłatnie lokal mieszkalny na cele mieszkaniowe, nie zaliczanej do I i II grupy podatkowej w rozumieniu przepisów o podatku od spadków i darowizn, powstaje przychód z nieodpłatnego świadczenia...
2. Czy w przypadku, gdy osoba fizyczna użytkująca lokal mieszkalny na cele mieszkaniowe jest obciążana kosztami bieżącej eksploatacji (prąd, woda, gaz) – nadal otrzymuje nieodpłatne świadczenie...

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie pierwsze. Odpowiedź na pytanie drugie zostanie udzielona w odrębnej interpretacji.

Zdaniem Wnioskodawczyni, w przypadku użyczenia nieruchomości – co do zasady – u korzystającego z tej nieruchomości czyli u użytkującego lokal, powstaje przychód należny. Będzie to przychód w postaci otrzymanego nieodpłatnie świadczenia – udostępnienia nieruchomości (art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), który trzeba określić na podstawie cen rynkowych stosowanych przy najmie lub dzierżawie porównywalnych nieruchomości (art. 11 ust. 2a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Wskazuje Pani, iż ustawodawca wprowadził rozwiązanie o charakterze szczególnym, przewidując zwolnienie od podatku m.in. wartości omawianych świadczeń polegających na użyczeniu nieruchomości, o ile świadczenia te pochodzą od osób zaliczanych do I i II grupy podatkowej w rozumieniu przepisów o podatku od spadków i darowizn (art. 21 ust. 1 pkt 125 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). W związku powyższym, stoi Pani na stanowisku, iż u Niej jako korzystającej z lokalu powstanie przychód w postaci nieodpłatnego świadczenia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego, stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Umowa użyczenia jest umową, uregulowaną w art. 710-719 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16 poz. 93 ze zm.). Użyczenie jest umową, w której użyczający zobowiązuje się zezwolić biorącemu, przez czas oznaczony lub nieoznaczony, na bezpłatne używanie oddanej mu w tym celu rzeczy. Cechami charakterystycznymi umowy użyczenia są zatem oddanie rzeczy do używania na pewien czas oraz nieodpłatność.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Natomiast stosownie do treści art. 11 ust. 1 ww. ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-16, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie precyzuje jednak, co należy rozumieć przez „nieodpłatne świadczenie”, ograniczając się jedynie do wskazania, w art. 11 ust. 2 i 2a, sposobu i kryteriów ustalania wartości nieodpłatnych i częściowo odpłatnych świadczeń. Z tego też względu pojęcie „świadczenia” należy rozpatrywać z punktu widzenia zobowiązaniowego, tj. na tle art. 353 § 1 ustawy Kodeks cywilny, zgodnie z którym zobowiązanie polega na tym, że wierzyciel może żądać od dłużnika świadczenia, a dłużnik powinien świadczenie spełnić. Świadczenie może polegać na działaniu albo na zaniechaniu (art. 353 § 2).

Zatem pojęcie „nieodpłatne świadczenie” w prawie podatkowym ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym. Obejmuje ono nie tylko działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby, ale w jego zakres wchodzą także wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest nieodpłatne przysporzenie majątku innej osobie kosztem majątku innego podmiotu, mające konkretny wymiar finansowy.

W doktrynie prawa podatkowego oraz orzecznictwie sądów administracyjnych wskazuje się, iż na pojęcie „nieodpłatnego świadczenia” składają się łącznie dwa elementy: po pierwsze chodzi o wszystkie zdarzenia prawne i gospodarcze, w wyniku których podatnik otrzymuje w sposób nieodpłatny, tj. nie związany z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątkowe mające konkretny wymiar finansowy, oraz po drugie takie przysporzenie majątkowe jest uzyskiwane kosztem innego podmiotu.

Mając powyższe na uwadze można stwierdzić, iż otrzymanie nieodpłatnego świadczenia ma zasadniczo miejsce wówczas, gdy na podstawie stosunku prawnego istniejącego pomiędzy dwoma podmiotami (stosunku zobowiązaniowego - zgodnie z art. 353 Kodeksu cywilnego), jedna ze stron tego stosunku jest wyłącznym jego beneficjentem, a zatem otrzymuje korzyść majątkową kosztem drugiej strony tego stosunku prawnego.

W świetle powyższych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wartość innych nieodpłatnych świadczeń, do jakich należy umowa użyczenia, stanowi przychód.

Z przepisu art. 11 ust. 2a pkt 3 ww. ustawy wynika, iż wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się - jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku – według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż ma Pani zamiar zawrzeć przedwstępną umowę kupna lokalu mieszkalnego. W akcie notarialnym - umowie przedwstępnej zawarte zostaną postanowienia, na podstawie których sprzedawca oraz kupujący zawrą umowę użyczenia danego lokalu. Umowa użyczenia będzie umową nieodpłatną.

Mając zatem na uwadze powyższe regulacje prawne i przedstawione zdarzenie przyszłe, należy stwierdzić, że w przypadku zawarcia umowy użyczenia na bezpłatne użytkowanie lokalu mieszkalnego, przedmiotem świadczenia otrzymywanego przez Panią będzie prawo nieodpłatnego korzystania z lokalu mieszkalnego. Tym samym powstanie po Pani stronie, jako użytkującej, przychód do opodatkowana, którego wartość pieniężną jako nieodpłatnego świadczenia należy określić w oparciu o przepis art. 11 ust. 2a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a mianowicie, według równowartości czynszu jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu.

Zastrzec równocześnie należy, iż niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie skutków podatkowych przedstawionego zdarzenia przyszłego. Przedmiotu interpretacji nie stanowi ocena prawidłowości (możliwości) zawarcia przez Panią umowy użyczenia pod względem formy, warunków, wzajemnych praw i obowiązków. Kwestie te regulują bowiem przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16 poz. 93 ze zm.).

Zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Definicja prawa podatkowego zawarta jest w art. 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym, ilekroć w ustawie jest mowa o przepisach prawa podatkowego – rozumie się przez to przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych.

Stosownie do tej definicji przepisy Kodeksu cywilnego nie są przepisami prawa podatkowego. W trybie wydawania interpretacji określonym w art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa, Minister właściwy do spraw finansów publicznych nie ma więc uprawnień do ich interpretowania.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu datowania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zmianami).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.