INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. u. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. u. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 9 października 2009 r. (data wpływu: 14 października 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie podlegania podatkowi VAT uzupełnienia wkładów budowlanych oraz momentu powstania obowiązku podatkowego – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 14 października 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie podlegania podatkowi VAT wkładów budowlanych oraz momentu powstania obowiązku podatkowego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca posiadał grunty na prawach wieczystego użytkowania nabyte od Urzędu Miasta. Wartość tych praw na mocy § 23 ust. 2 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 7 lipca 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad wyceny nieruchomości (Dz. u. Nr 98, poz. 612) została wprowadzona do ewidencji środków trwałych na dzień 1 stycznia 2002 r. Na podstawie decyzji Prezydenta Miasta dokonano przekształcenia prawa wieczystego użytkowania gruntów w prawo własności. Opłaty za przekształcenie stanowiły różnicę między wartością własności a wartością prawa wieczystego użytkowania, ustaloną przez rzeczoznawcę i obniżoną o bonifikatę, w przypadku gruntów w części zabudowanych budynkami mieszkalnymi.

Podjęto decyzję, że koszty poniesione przez Spółdzielnię na przekształcenie gruntów we własność będą pokrywane przez członków z uzupełniających wpłat na wkłady mieszkaniowe lub budowlane, którym przysługują prawa do lokali ustanowione przed 1 maja 2004 r., jak i po tej dacie.

Ustalono, że zwrot ww. kosztów będzie wymagany w ratach jednocześnie z płaconym czynszem przez okres trzech lat, bądź jednorazowo w przypadku przenoszenia odrębnej własności lokalu zgodnie z art. 12 i art. 17¹⁴ ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (t. j. Dz. u. z 2003 r. Nr 119, poz. 1116 ze zm.) oraz zgodnie z art. 18 ust. 1 tej ustawy, w przypadku sprzedaży i ustanawiania odrębnej własności nowych lokali.

Uzupełniające wpłaty na poczet wkładów objęły członków spółdzielni i właścicieli, dla których ustanowiono spółdzielcze lokatorskie prawa do lokali i spółdzielcze własnościowe prawa do lokali oraz członków nowych lokali zasiedlanych po raz pierwszy.

Z uwagi na złożoność zdarzeń należy wpłaty na uzupełnienie wkładów rozpatrywać odrębnie dla:

1. członków posiadających spółdzielczy lokatorski tytuł prawny do lokali,
2. członków posiadających spółdzielczy własnościowy tytuł prawny do lokali,
3. członków i właścicieli przenoszących lokale w odrębną własność, którzy posiadają spółdzielczy lokatorski lub spółdzielczy własnościowy tytuł prawny do lokali oraz ustanawiających odrębną własność lokali w nowych budynkach przy zasiedleniu po raz pierwszy.

Stan faktyczny do punktu nr 3.

Odrębna własność lokali ustanawiana jest członkom posiadającym spółdzielcze lokatorskie prawa do lokali, członkom posiadającym spółdzielcze własnościowe prawa do lokali oraz członkom oczekującym na nowe mieszkania i lokale użytkowe oraz garaże w nowobudowanych budynkach wielorodzinnych. Przeniesienie odrębnej własności dotyczy lokali zasiedlonych po raz pierwszy zarówno przed 1 maja 2004 r. jak i później. Natomiast ustanowienie odrębnej własności nowobudowanych lokali następowało zawsze po 1 maja 2004 r.

1. Opłaty za przekształcenie prawa wieczystego użytkowania gruntów w prawo własności wnoszą członkowie jednorazowo przed podpisaniem aktu notarialnego, w którym przenosi się lub ustanawia odrębną własność lokalu. w tej sytuacji członek stanie się właścicielem ułamkowej części gruntu.
2. Spłata wyłożonych przez Spółdzielnię kosztów na przekształcenie gruntów następuje z uwagi na posiadany już tytuł prawny do lokalu i stanowi uzupełnienie wkładu mieszkaniowego lub budowlanego, z tą różnicą, że jest dokonywana jednocześnie z przeniesieniem lokalu w odrębną własność. Natomiast członkowie oczekujący na lokale w nowych budynkach wnoszą jednocześnie wkład budowlany i kwotę stanowiącą udział w gruncie a następnie jest ustanawiana odrębna własność.
3. Spółdzielcze lokatorskie i własnościowe prawa do lokali były ustanawiane w czasie kiedy nie obowiązywała jeszcze ustawa o podatku VAT lub Spółdzielnia nie miała prawa do obniżania kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, w zakresie poniesionych nakładów na budowę tych lokali oraz w okresie po 1 maja 2004 r., kiedy miała prawo do odliczania podatku naliczonego. w przypadku ustanawiania odrębnej własności lokali w ramach pierwszego zasiedlenia w nowych budynkach, Spółdzielni przysługiwało prawo do obniżania podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w stosunku do poniesionych nakładów na ich budowę. Opłaty do Urzędu Miasta, stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. u. Nr 54, poz. 535 ze zm.), za przekształcenie wieczystego użytkowania gruntów we własność nie były objęte podatkiem VAT.
4. W przypadku lokali ze spółdzielczym lokatorskim i własnościowym prawem do lokali od pierwszego zasiedlenia, które miało miejsce przed 1 maja 2004 r., a dostawą lokali, sprecyzowaną w art. 7 ust. 1 pkt 5 ustawy, upłynął okres 5 lat w przypadku lokali ze spółdzielczym własnościowym prawem do lokali od pierwszego zasiedlenia, które miało miejsce po 1 maja 2004 r. i przysługiwało Spółdzielni prawo do odliczania podatku naliczonego przy ich budowie, a do momentu przeniesienia w odrębną własność tych lokali, występują przypadki, w których upłynął okres krótszy niż 2 lata oraz przypadki, w których upłynął okres dłuższy niż 2 lata.
5. Spółdzielnia realizując proces termomodernizacji posiadanych budynków ponosiła głównie nakłady na docieplenia, które nie przekraczają 30% wartości początkowej poszczególnych budynków. w związku z tymi wydatkami nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego.
6. Ponieważ Spółdzielnia nie ponosiła nakładów na ulepszenie budynków w wysokości przekraczającej 30% ich wartości początkowej, to nie ma zastosowania, w tym przypadku warunek wykorzystywania budynków w ulepszonym stanie: przez okres co najmniej 5 lat.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wpłaty w latach 2006-2009 na uzupełnienie wkładów budowlanych, w sytuacji przenoszenia i ustanawiania odrębnej własności lokali, dokonane przez członków spółdzielni mieszkaniowej posiadających spółdzielcze własnościowe prawa do lokali, spółdzielcze lokatorskie prawa do lokali oraz członków oczekujących na nowe lokale mieszkalne, użytkowe, garaże oraz miejsca postojowe w budynkach mieszkalnych, a stanowiące zwrot wyłożonych przez Spółdzielnię kosztów na przekształcenie gruntów we własność podlegają podatkowi VAT, w którym momencie powstaje obowiązek podatkowy oraz w jakiej wysokości...

Zdaniem Wnioskodawcy, czynność uzupełnienia wkładów mieszkaniowych i budowlanych, dokonana w latach 2006-2009, w związku z przenoszeniem w odrębną własności praw do lokali mieszkalnych, lokali użytkowych oraz garaży i miejsc postojowych w budynkach mieszkalnych należy traktować następująco:

1. Nie jest objęta podatkiem VAT czynność uzupełnienia wkładów budowlanych, w sytuacji przenoszenia w odrębną własność spółdzielczych lokatorskich i spółdzielczych własnościowych praw do lokali ustanowionych przed 1 maja 2004 r., gdyż w oparciu o art. 2 pkt 6, art. 5 ust. 1, art. 7 ust. 1 pkt 5, art. 19 ust. 13 pkt 10, art. 29 ust. 6 i art. 153 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. u. Nr 54, poz. 535 ze zm.), przepisów ustawy nie stosuje się jeżeli ustanowienie tych praw nastąpiło przed 1 maja 2004 r.
2. Jest objęta podatkiem VAT w wysokości 7% czynność uzupełnienia wkładów budowlanych, w sytuacji przenoszenia w odrębną własność lokali mieszkalnych a dokonana w latach 2006-2009, w zakresie już ustanowionych spółdzielczych własnościowych praw do tych lokali oraz w przypadku ustanawiania zgodnie z art. 18 ust. 1 ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (Dz. u. z 2003 r. Nr 119, poz. 1116 ze zm.) odrębnej własności lokali mieszkalnych w nowych budynkach, które po raz pierwszy zasiedlono po 1 maja 2004 r., przy zastosowaniu następujących przepisów, w zależności od roku ich obowiązywania: art. 2 pkt 6, art. 5 ust. 1, art. 7 ust. 1 pkt 5, art. 19 ust. 13 pkt 10, art. 29 ust. 6, art. 41 ust. 12-12c, art. 146 ust. 1 pkt 2 lit. b ustawy o podatku od towarów i usług, § 5 ust. 1a pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. u. Nr 97, poz. 970 ze zm.); § 6 ust. 2 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. u. Nr 212, poz. 1336).
3. Jest objęta podatkiem VAT w wysokości 22% czynność uzupełnienia wkładów budowlanych, dokonana w latach 2006-2009 w przypadku przenoszenia w odrębną własność spółdzielczych własnościowych praw do lokali użytkowych, garaży i miejsc postojowych oraz ustanawiania zgodnie z art. 18 ust. 1 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych, odrębnej własności nowych lokali użytkowych, garaży i miejsc postojowych, zasiedlonych po raz pierwszy po 1 maja 2004 r., przy zastosowaniu następujących przepisów: art. 2 pkt 6, art. 5 ust. 1, art. 7 ust. 1 pkt 5, art. 19 ust. 13 pkt 10, art. 29 ust. 6 art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Obowiązek podatkowy w przypadku wpłat na uzupełnienie wkładów budowlanych powstaje na zasadach określonych w art. 19 ust. 13 pkt 10 ustawy, tj. nie później niż w dniu ustanowienia praw do powyższych lokali.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. u. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary należy rozumieć rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 5 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego.

Zatem, przekształcenie spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego w prawo odrębnej własności oraz ustanowienie odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, a także przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu stanowi dostawę towarów.

Ze złożonego wniosku wynika, iż członkowie Spółdzielni Mieszkaniowej posiadający spółdzielcze lokatorskie prawa do lokali oraz spółdzielcze własnościowe prawa do lokali, ustanowione na ich rzecz zarówno przed dniem 1 maja 2004 r., jak i po tym dniu, a także członkowie oczekujący na nowe mieszkania, lokale użytkowe i garaże w nowobudowanych budynkach, dokonali w latach 2006-2009 jednorazowo wpłat na uzupełnienie wkładów budowlanych, które stanowią zwrot poniesionych przez Spółdzielnię kosztów z tytułu przekształcenia prawa wieczystego użytkowania gruntów w prawo własności.

Stosownie do art. 35 ust. 1 ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (Dz. u. z 2003 r. Nr 119, poz. 1116 ze zm.), spółdzielnia mieszkaniowa, która w dniu 5 grudnia 1990 r. była posiadaczem gruntów stanowiących własność Skarbu Państwa, gminy, osoby prawnej innej niż Skarb Państwa, gmina albo związek międzygminny lub osoby fizycznej oraz przed tym dniem wybudowała sama lub wybudowali jej poprzednicy prawni, budynki lub inne urządzenia trwale związane z gruntem, może żądać, aby właściciel zajętej na ten cel działki budowlanej przeniósł na nią jej własność za wynagrodzeniem.

W myśl art. 36 ww. ustawy, ustanowienie odrębnej własności lokali położonych w budynkach usytuowanych na gruntach, o których mowa w art. 35 ust. 1, może nastąpić po nabyciu przez spółdzielnię mieszkaniową własności lub prawa użytkowania wieczystego działek budowlanych, na których wybudowano te budynki.

Zgodnie z powyższym przepisem nabycie prawa własności lokalu znajdującego się na gruntach, których spółdzielnia nie jest ani właścicielem, ani użytkownikiem wieczystym, może nastąpić dopiero po nabyciu przez spółdzielnię własności albo prawa wieczystego użytkowania działek, na których stoją budynki. Koszty nabycia własności (ustanowienia wieczystego użytkowania) gruntu obciążają spółdzielnię – spółdzielców zamieszkujących w określonym budynku, którzy zobowiązani są do uzupełnienia wkładów budowlanych (mieszkaniowych) skorygowanych o wartość gruntu.

Na podstawie art. 2 ust. 2 z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (t. j. Dz. u. z 2000 r. Nr 80, poz. 903 ze zm.), samodzielnym lokalem mieszkalnym jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych. Stosownie natomiast do ust. 4 powołanego artykułu do lokalu mogą przynależeć, jako jego części składowe, pomieszczenia, choćby nawet do niego bezpośrednio nie przylegały lub były położone w granicach nieruchomości gruntowej poza budynkiem, w którym wyodrębniono dany lokal, a w szczególności: piwnica, strych, komórka, garaż, zwane dalej „pomieszczeniami przynależnymi”.

Według art. 3 ust. 1 i ust. 2 cyt. wyżej ustawy o własności lokali, w razie wyodrębnienia własności lokali właścicielowi lokalu przysługuje udział w nieruchomości wspólnej jako prawo związane z własnością lokali. Nie można żądać zniesienia współwłasności nieruchomości wspólnej, dopóki trwa odrębna własność lokali. Nieruchomość wspólną stanowi grunt oraz części budynku i urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali.

Wskazać należy, iż w myśl art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku – art. 29 ust. 1 ustawy o VAT.

W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu (art. 29 ust. 5 ustawy). Powyższa zasada nie ma zastosowania dla czynności oddania nieruchomości w użytkowanie wieczyste, o czym stanowi art. 29 ust. 5a ustawy.

Stosownie do art. 29 ust. 6 ustawy, w przypadku czynności, o których mowa w art. 19 ust. 13 pkt 10, jako kwotę należną, o której mowa w ust. 1, przyjmuje się wartość należnego wkładu budowlanego albo wkładu mieszkaniowego, pomniejszoną o kwotę należnego podatku. Do wniesienia wkładu w formie innej niż pieniężna przepis ust. 10 stosuje się odpowiednio. w przypadku gdy część wkładu budowlanego lub mieszkaniowego została sfinansowana z zaciągniętego przez spółdzielnię mieszkaniową kredytu na sfinansowanie kosztów budowy, podstawę opodatkowania powiększa się o kwotę kredytu, w części przypadającej na dany lokal.

Co do zasady, podstawowa stawka podatku, z pewnymi zastrzeżeniami wynosi 22%,– art. 41 ust. 1 ustawy. Oprócz stawki podstawowej, na wybrane grupy towarów i usług, ustawodawca przewidział trzy stawki preferencyjne: 7%, 3% i 0% oraz zwolnienie od podatku.

Na podstawie art. 146 ust. 1 pkt 2 lit. b ustawy, w okresie od dnia przystąpienia Rzeczpospolitej Polskiej do Unii Europejskiej do dnia 31 grudnia 2007 r. stosowało się stawkę w wysokości 7% w odniesieniu do obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych.

Natomiast od 1 stycznia 2008 r., zgodnie z brzmieniem art. 41 ust. 12 ustawy, do dostawy, budowy, remontu i modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym stosuje się 7% stawkę podatku.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym, w myśl ust. 12a powołanego artykułu, rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b. Art. 41 ust. 12b stanowi natomiast, że do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1. budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m²;
2. lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m².

W myśl z ust. 12c cyt. artykułu, w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Ponadto, na podstawie § 6 ust. 2 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. u. Nr 212, poz. 1336), a wcześniej § 5 ust. 1a pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. u. Nr 97, poz. 970 ze zm.), stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy obniża się do wysokości 7% w odniesieniu do obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy, lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12 – w zakresie, w jakim wymienione obiekty lub ich części oraz lokale nie są objęte tą stawką na podstawie art. 41 ust. 12 – 12c ustawy.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że 7% stawka podatku od towarów i usług może być zastosowana wyłącznie w stosunku do będących przedmiotem sprzedaży samodzielnych lokali mieszkalnych. Preferencyjna stawka podatku VAT nie ma natomiast zastosowania do sprzedaży lokali użytkowych, czyli niepełniących funkcji mieszkalnych.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy o podatku od towarów i usług.

Jak wynika z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy – w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2008 r. – zwolniona była od podatku dostawa towarów używanych, z zastrzeżeniem pkt 10, pod warunkiem że w stosunku do tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego; zwolnienie dotyczyło również używanych budynków i budowli lub ich części, będących przedmiotem umowy najmu, dzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze. w myśl art. 43 ust. 2 za towary używane uznawano:

1. budynki i budowle lub ich części – jeżeli od końca roku, w którym zakończono budowę tych obiektów, minęło co najmniej 5 lat;
2. pozostałe towary, z wyjątkiem gruntów, których okres używania przez podatnika dokonującego ich dostawy wyniósł co najmniej pół roku.

Zgodnie natomiast z art. 43 ust. 6 ustawy zwolnienia, o którym mowa w ust. 1 pkt 2, nie stosowało się do dostawy towarów wymienionych w ust. 2 pkt 1, jeżeli przed wprowadzeniem ich do ewidencji środków trwałych lub w trakcie użytkowania wydatki poniesione przez podatnika na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej, a podatnik:

1. miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych wydatków;
2. użytkował te towary w okresie krótszym niż 5 lat w celu wykonywania czynności opodatkowanych.

Podkreślić należy, iż aby cytowany przepis art. 43 ust. 6 ustawy mógł mieć zastosowanie, to wszystkie warunki wymienione w tym przepisie musiały zostać spełnione łącznie. Niewystąpienie jednego z nich oznaczało prawo do zastosowania zwolnienia przy sprzedaży używanych budynków, budowli i ich części.

Ponadto, przepis art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalniał od podatku VAT dostawę obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyjątkiem obiektów i ich części, które mają być zasiedlone lub zamieszkane po raz pierwszy; zwolnienie nie dotyczyło części budynków przeznaczonych na cele inne niż mieszkaniowe.

Natomiast od dnia 1 stycznia 2009 r., w myśl zmienionego art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1. dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2. pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Na podstawie art. 2 pkt 14 ustawy, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1. wybudowaniu lub
2. ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z powyższych przepisów wynika, iż dostawa budynków, budowli lub ich części, spełniających określone w przepisach warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia nie minęły co najmniej dwa lata. Jeśli jednak dostawa nieruchomości jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia, to może ona korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a, po spełnieniu określonych w tym przepisie warunków.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1. w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2. dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat (art. 43 ust. 7a ustawy).

Nadmienić należy, iż zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1. są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2. złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Natomiast, zgodnie z art. 153 ust. 2 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się w przypadkach, o których mowa w art. 29 ust. 8, jeżeli ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego oraz zasiedlenie tego lokalu nastąpiło przed dniem 1 maja 2004 r.

Stosownie do art. 29 ust. 8 ustawy, jeżeli w okresie 5 lat od ustanowienia spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego jest zawierana umowa o przekształcenie przysługującego członkowi prawa na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu lub ustanowienie w miejsce tego prawa odrębnej własności lokalu, podstawą opodatkowania jest kwota należna z tytułu tego przekształcenia, pomniejszona o kwotę należnego podatku.

Z powyższych przepisów wynika, iż wyłączeniu spod działania ustawy o podatku od towarów i usług na mocy art. 153 ust. 2 tej ustawy, podlegają czynności przekształcenia spółdzielczych lokatorskich praw, jeżeli łącznie zostały spełnione dwa warunki, a mianowicie ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego oraz zasiedlenie tego lokalu nastąpiło przed dniem 1 maja 2004 r. Celem tego przepisu jest wyłączenie spod ustawy przekształcenia przysługującego członkowi spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu lub ustanowienia w miejsce tego prawa odrębnej własności lokalu, w odniesieniu do tych lokali, do których spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu zostało ustanowione po raz pierwszy przed dniem 1 maja 2004 r., i które zostały zasiedlone przed tą datą.

Ustanowienie po dacie 1 maja 2004 r. ponownie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego objęte jest zakresem art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a ustawy. Do przekształcenia zaś tego prawa lokatorskiego w prawo własności ma zastosowanie przepis art. 153 ust. 2 ustawy jako, że pierwsze zasiedlenie lokalu i ustanowienie do tego lokalu prawa lokatorskiego miało miejsce jednak przed 1 maja 2004 r.

Stosownie do art. 19 ust. 13 pkt 10 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części wkładu budowlanego lub mieszkaniowego, nie później jednak niż z chwilą ustanowienia spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego lub ustanowienia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu, lub przekształcenia spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, lub ustanowienia odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, lub wydania albo przeniesienia własności lokalu lub własności domów jednorodzinnych w przypadku czynności:

1. ustanowienia na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego lub ustanowienia na rzecz członka spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu, lub ustanowienia na rzecz członka odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, lub przeniesienia własności lokalu w rozumieniu przepisów o spółdzielniach mieszkaniowych,
2. przeniesienia na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej własności domu jednorodzinnego w rozumieniu przepisów o spółdzielniach mieszkaniowych.

W przypadkach określonych w ust. 10, 13 pkt 2-5 i 7-10 otrzymanie części zapłaty (ceny) lub części wkładu budowlanego i mieszkaniowego powoduje powstanie obowiązku podatkowego w tej części – art. 19 ust. 15 ustawy.

Z przedstawionych przez Wnioskodawcę okoliczności wynika, iż dokonano przekształcenia prawa wieczystego użytkowania gruntów w prawo własności. Członkowie Spółdzielni posiadający spółdzielcze lokatorskie prawo do lokali, spółdzielcze własnościowe prawo do lokali oraz prawo własności do lokali mieszkalnych, użytkowych, garaży i miejsc postojowych wnoszą opłaty stanowiące zwrot kosztów wyłożonych przez Spółdzielnię z tytułu dokonanego przekształcenia gruntu jako uzupełnienie wkładu mieszkaniowego. Członkowie staną się właścicielami ułamkowej części gruntu dopiero po przeniesieniu prawa do lokali w odrębną własność. Spółdzielcze prawa do lokali ustanowione były przed dniem 1 maja 2004 r., jak i po tym dniu. Ustanowienie odrębnej własności nowobudowanych lokali miało miejsce tylko po dniu 1 maja 2004 r. Wpłaty na uzupełnienie wkładów budowlanych z tytułu przekształcenia gruntów są rozliczane w ramach pierwszego zasiedlenia i nie występuje moment kolejnej dostawy towaru. Spółdzielnia ponosiła nakłady na termomodernizację posiadanych budynków, które nie przekroczyły 30% ich wartości początkowej, a Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT. w sytuacji przeniesienia lub ustanowienia odrębnej własności lokalu członkowie Spółdzielni wnoszą jednorazowo opłaty za przekształcenie prawa wieczystego użytkowania gruntów w prawo własności.

Jak wynika z wniosku, po uzyskaniu prawa własności gruntu nastąpi przekształcane spółdzielczego lokatorskiego oraz spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu w prawo własności, przy czym każdy z lokatorów obowiązany jest do zwrotu poniesionych kosztów nabycia przez Spółdzielnię prawa własności. w związku z powyższym należy stwierdzić, iż wydatki ponoszone przez osoby posiadające lokatorskie lub własnościowe prawo do lokalu na nabycie prawa własności gruntu są ściśle związane z przekształceniem posiadanego spółdzielczego lokatorskiego lub spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu w prawo odrębnej własności tego lokalu.

Reasumując:

1. Wpłaty wnoszone w latach 2006-2009 na uzupełnienie wkładów budowlanych, dokonane przez członków spółdzielni mieszkaniowej posiadających spółdzielcze lokatorskie prawa do lokali, które zostały ustanowione po raz pierwszy i zasiedlone przed dniem 1 maja 2004 r. – zgodnie z art. 153 ust. 2 ustawy o VAT – nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż są związane z przyszłym przekształceniem spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego w prawo odrębnej własności.
2. Z kolei, wpłaty na uzupełnienie wkładów budowlanych dotyczące przekształcenia spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu (ustanowionego przed 1 maja 2004 r.) oraz spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu (ustanowionego zarówno przed 1 maja 2004 r. jak i po tej dacie) w odrębną własność korzystają – do dnia 31 grudnia 2008 r. – ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 z uwzględnieniem ust. 6 ustawy, jeśli od zakończenia ich budowy minęło 5 lat lub art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Natomiast, od dnia 1 stycznia 2009 r., powyższe wpłaty korzystają ze zwolnienia na podstawie zmienionego art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, pod warunkiem, że pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą lokali minął okres dłuższy niż 2 lata.
3. W okresie do dnia 31 grudnia 2007 r., na podstawie art. 146 ust. 1 pkt 2 lit. b ustawy, a od dnia 1 stycznia 2008 r., w myśl art. 41 ust. 12-12c ustawy oraz § 6 ust. 2 pkt 2 rozporządzenia z dnia 28 listopada 2008 r. (wcześniej § 5 ust. 1a pkt 2 rozporządzenia z dnia 27 kwietnia 2004 r.), ustalenie odrębnej własności lokali mieszkalnych w nowych budynkach podlega opodatkowaniu stawką 7%.
4. Czynność przeniesienia w odrębną własność spółdzielczych własnościowych praw do lokali użytkowych, garaży i miejsc postojowych w nowobudowanych budynkach opodatkowana jest 22% stawką podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy.
5. Natomiast w przypadku przekształceń wskazanych w punkcie 2, dotyczących „starych” lokali mieszkalnych oraz użytkowych, garaży i miejsc postojowych nie spełniających warunków do zwolnień, o których mowa w punkcie 2, mają zastosowanie odpowiednio stawki wymienione w punktach 3 i 4.

Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części wkładu budowlanego lub mieszkaniowego, nie później jednak niż z chwilą ustanowienia na rzecz członka odrębnej własności lokalu.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. u. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.