INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 11.12.2009 r. (data wpływu 14.12.2009 r.) uzupełnionym pismem na wezwanie z dnia 24.02.2010 r. Nr IPPB2/436-506/09-2/MZ (data nadania 24.02.2010 r., data odbioru 26.02.2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie sprzedaży gazu płynnego - jest:

• nieprawidłowe - w zakresie braku możliwości zastosowania art. 1 ust. 4 ustawy,
• prawidłowe - w zakresie zastosowania art. 2 pkt 4 ustawy.
  
  

UZASADNIENIE

W dniu 14.12.2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie sprzedaży gazu płynnego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka ma zamiar realizować transakcje sprzedaży towaru (gazu płynnego Propan-Butan) na podstawie umowy zawartej w Polsce z podmiotem posiadającym siedzibę w Polsce.

Czynność cywilnoprawna polegająca na przekazaniu praw własności towaru będzie miała miejsce według formuły DAF (Incoterms 2000), tzn. jego wydanie będzie miało miejsce poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i poza terytorium Unii Europejskiej.

Pismem z dnia 24.02.2010 r. Nr IPPB2/436-506/09-2/MZ wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku poprzez:

• Wskazanie, czy w transakcji sprzedaży gazu Wnioskodawca występuje jako kupujący, czy też sprzedający,

• Określenie, czy czynność cywilnoprawna zostanie dokonana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (z zadanego przez Wnioskodawcę pytania wynika, iż umowa sprzedaży będzie zawarta w Polsce, natomiast z przedstawionego w poz. 56 wniosku stanowiska wynika, iż czynność cywilnoprawna będzie dokonana poza terytorium Polski). A zatem, jeżeli czynność cywilnoprawna będzie dokonana poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (zawarcie umowy sprzedaży), wówczas należy sprecyzować pytanie, które winno być powiązane z przedstawionym własnym stanowiskiem w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego. Natomiast, jeżeli umowa sprzedaży zostanie zawarta na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, wówczas należy przedstawić własne stanowisko w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego. Należy zaznaczyć, iż przedstawione przez Wnioskodawcę stanowisko dotyczy sytuacji, gdzie czynność cywilnoprawna będzie dokonana poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.
  
  

Wniosek uzupełniono w terminie informując, iż:

• Wnioskodawca (P Sp. z o.o.) w opisanej we wniosku transakcji gazu wystąpi jako sprzedający.

• Zdaniem Wnioskodawcy czynność cywilno prawna dokonana zostanie poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.
  
  

- Co prawda umowa sprzedaży będzie zawarta w Polsce, ale dokonanie czynności cywilnoprawnej – w tym zwłaszcza przeniesienie posiadania rzeczy – nastąpi poza terytorium RP.

- Wprawdzie generalnie zasadą jest, że umowa o przeniesienie własności ma charakter konsensualny, to jednak zasada ta może być uchylona wola stron lub na mocy wyjątków określonych w przepisach szczególnych. Jeden z takich wyjątków przewiduje art. 155 § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny, wymagając jako warunek przeniesienia własności rzeczy oznaczonych co do gatunku obok umowy także przeniesienie posiadania.

- A zatem na mocy wyjątku ustawowego umowa sprzedaży rzeczy oznaczonych co do gatunku nie jest umową konsensualną, lecz umową realną, tj. umową, która dla dojścia do skutku (dokonania czynności cywilnoprawnej) wymaga oprócz złożenia oświadczenia woli również dokonania dodatkowych czynności faktycznych – w tym przypadku przeniesienie posiadania rzeczy. Ponieważ umowa sprzedaży rzeczy oznaczonej co do gatunku jako umowa realna dojdzie do skutku w chwili wydania rzeczy (chwili przeniesienia rzeczy), należy rozumieć, ze czynność cywilnoprawna zostanie dokonana w chwili wydania rzeczy.

- Z kolei, ponieważ w chwili wydania rzeczy będzie się ona znajdowała poza terytorium RP (zgodnie z definicją DAF wg INCOTERMS 2000), to na podstawie art. 1 ust. 4 pkt 2 w związku z art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych czynność ta nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Wnioskodawca nadmienia, że stan faktyczny będzie potwierdzony treścią i data faktury oraz (będących w posiadaniu kupującego dokumentów odprawy celnej).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy sprzedaż gazu płynnego (Propan-Butan) na podstawie umowy sprzedaży zawartej w Polsce podmiotowi posiadającemu siedzibę w Polsce, którego wydanie temu podmiotowi nastąpi poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (baza dostaw DAF granica Polski według Incoterms 2000) podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych...

Zdaniem wnioskodawcy:

Transakcja sprzedaży realizowana na warunkach określonych w pytaniu poz. 55 nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Przedmiotem umowy sprzedaży będzie towar znajdujący się poza granicami kraju, strony transakcji mają siedzibę w Polsce, ale czynność cywilnoprawna będzie dokonana poza terytorium RP.

Podkreślić należy, że towar wprowadzony przez nabywcę na Polski obszar celny zostanie opodatkowany podatkiem od towarów i usług (VAT) w ramach importu. Zatem transakcję tą wykluczają z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych przepisy art. 1 ust. 4 oraz art. 2 ust. 4a ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych z dnia 9 września 2000 r. (Dz. U. z 2007 r. Nr 68, poz. 450 ze zm.).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe - w zakresie braku możliwości zastosowania art. 1 ust. 4 ustawy, natomiast prawidłowe - w zakresie zastosowania art. 2 pkt 4 ustawy.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 9 września 2000 roku o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. j. Dz. U. z 2007 r. Nr 68, poz. 450 ze zm.), podatkowi podlegają umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych.

Czynności cywilnoprawne zawarte w katalogu zamkniętym określonym w art. 1 wymienionej ustawy podlegają omawianemu podatkowi od czynności cywilnoprawnych, o ile spełniają przesłanki zawarte w art. 1 ust. 4 cytowanej ustawy.

Zgodnie z powyższym artykułem czynności cywilnoprawne w tym umowy sprzedaży podlegają omawianemu podatkowi, jeżeli ich przedmiotem są:

1. rzeczy znajdujące się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa majątkowe wykonywane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;
2. rzeczy znajdujące się za granicą lub prawa majątkowe wykonywane za granicą, w przypadku gdy nabywca ma miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i czynność cywilnoprawna została dokonana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.
   
   

W powołanym art. 1 ust. 4 pkt 1-2 ustawodawca określił dwa różne stany faktyczne, przy czym zaistnienie każdego z nich powoduje powstanie obowiązku podatkowego na gruncie omawianej ustawy. Kryterium rozróżniającym jest usytuowanie rzeczy lub miejsca wykonywania praw majątkowych. Jeśli jest nim terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (art. 1 ust. 4 pkt 1), to bez względu na miejsce siedziby stron umowy, czy miejsce jej zawarcia zdarzenie prawne podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych. Jeśli rzecz znajduje się za granicą istotne jest dla powstania obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych jest ustalenie, czy nabywca ma miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i czy czynność została dokonana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Zgodnie z przepisami ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) - Tytuł IV, czynność prawna stanowi działanie podmiotu mające na celu wywołanie określonych skutków prawnych w sferze prawa cywilnego, przy czym istotnym elementem konstytuującym czynność prawną jest oświadczenie woli. Do zawarcia umowy dochodzi przez złożenie przez strony oświadczeń woli. Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych nie wprowadza własnej definicji dokonania czynności cywilnoprawnej, zatem dokonaniem czynności cywilnoprawnej, będzie zawarcie umowy, przez złożenie przez strony w określonym czasie i miejscu oświadczeń woli.

Przez umowę sprzedaży określoną w art. 535 Kodeksu cywilnego sprzedający zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę. Jak wynika z treści cytowanego artykułu, sprzedaż - choć w wielu wypadkach wywołuje równocześnie skutek rozporządzający - jest umową zobowiązującą do przeniesienia własności. Czynności cywilnoprawne objęte podatkiem od czynności cywilnoprawnych mają charakter konsensualny, a wiec dochodzą do skutku z chwilą zgodnego oświadczenia stron, niezależnie od tego, kiedy zachodzą faktyczne skutki danej czynności. Nie jest istotne, z punktu dokonania czynności cywilnoprawnej, czy obok zawartej umowy sprzedaży nastąpiło przeniesienie posiadania uregulowane w art. 155 § 2 K.c.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego oraz uzupełnienia wynika, iż Spółka ma zamiar realizować transakcje sprzedaży towaru (gazu płynnego Propan-Butan) na podstawie umowy zawartej w Polsce z podmiotem posiadającym siedzibę w Polsce. Przedmiotem umowy sprzedaży będzie towar znajdujący się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Umowa sprzedaży będzie zawarta na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, ale przeniesienie posiadania rzeczy nastąpi poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

A zatem, powyższa czynność będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych zgodnie z art. 1 ust. 4 pkt 2 ustawy, gdyż rzecz będzie znajdowała się za granicą, ale nabywca będzie miał miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i oświadczenie woli stron zostanie złożone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Na podstawie art. 4 pkt 1 ustawy obowiązek podatkowy przy umowie sprzedaży ciąży na kupującym. Natomiast obowiązek podatkowy zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej.

W ustawie przewidziano jednak sytuacje, w których czynność cywilnoprawna mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Stosownie do art. 2 pkt 4 ww. ustawy nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest:

1. opodatkowana podatkiem od towarów i usług,
2. zwolniona z podatku od towarów i usług, z wyjątkiem:

• umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,
• umowy spółki i jej zmiany,
• umowy sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.
  
  

Zaznaczyć jednakże należy, że o wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie decyduje okoliczność, że strony tej umowy posiadają status podatnika podatku od towarów i usług, lecz wyłącznie fakt, że jedna ze stron z tytułu dokonania tej konkretnej czynności jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub z niego zwolniona, z uwzględnieniem wyjątków, o których mowa w art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Biorąc powyższe pod uwagę, umowa sprzedaży, może co do zasady podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Mając jednakże na uwadze zdarzenie przyszłe opisane we wniosku podkreślić należy, iż jakkolwiek zapytanie Wnioskodawcy dotyczy możliwości opodatkowania umowy sprzedaży podatkiem od czynności cywilnoprawnych, to jednak w pierwszej kolejności rozstrzygnięcia wymaga kwestia objęcia zakresem powyższej transakcji podatkiem od towarów i usług, bowiem ocena ta ma zasadnicze znaczenie dla ewentualnego opodatkowania powyższej czynności podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Należy wskazać, iż tutejszy Organ podatkowy - zgodnie ze złożonym wnioskiem - nie rozstrzyga w niniejszej interpretacji, czy przedmiotowa umowa sprzedaży gazu płynnego będzie objęta zakresem ustawy o podatku od towarów i usług.

A zatem, jeżeli sprzedaż gazu płynnego będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub z niego zwolniona, z uwzględnieniem wyjątków, o których mowa w art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, czynność taka zostanie wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Natomiast, jeżeli umowa sprzedaży nie będzie objęta zakresem podatku od towarów i usług, powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych. Nadmienia się, iż na podstawie art. 4 pkt 1 ustawy obowiązek podatkowy przy umowie sprzedaży ciąży na kupującym.

Należy przy tym zaznaczyć, iż ustawa z dnia 09 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. j. Dz. U. z 2007 r. Nr 68, poz. 450 ze zm.) nie zawiera w swej treści art. 2 ust. 4a, lecz art. 2 pkt 4 lit a).

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.