INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 8 stycznia 2010r. (data wpływu 14 stycznia 2010r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia miejsca świadczenia dla usług opisanych we wniosku świadczonych na rzecz kontrahenta z siedzibą na Gibraltarze w stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2009r. należało uznać za – prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 14 stycznia 2010r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek, o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia miejsca świadczenia dla usług opisanych we wniosku świadczonych na rzecz kontrahenta z siedzibą na Gibraltarze w stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2009r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Dnia 31 grudnia 2009 r. nastąpiła fuzja prawna Banków A i B (dalej Moment połączenia). Połączenie nastąpiło na podstawie art. 124 § 1 oraz § 3 Prawa bankowego, w związku z art. 492 § 1 ust 1 ustawy z dnia 15 września 2000r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000r., Nr 94, poz. 1037), poprzez przeniesienie całego majątku Banku A na Bank B (łączenie się przez przejęcie).

Ponadto, zgodnie i art. 93 § 2 Ordynacji podatkowej stanowiącym, iż osoba prawna przejmująca inną osobę prawną wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przejmowanego podmiotu, Bank B wstąpił w prawa i obowiązki Banku A, wynikające z przepisów prawa podatkowego.

Spółki Y i Z, obie spółki z siedzibą na Gibraltarze, (dalej: „Spółki X*) oraz Bank A zawarły dwie umowy dotyczące wzajemnej współpracy gospodarczej.

W ramach pierwszej z umów, Spółki X świadczą usługi grupowej ochrony ubezpieczeniowej (usługi ubezpieczeniowe) w odniesieniu do określonych klientów Banku (kredytobiorców oraz posiadaczy kart). Zgodnie ze wskazaną umową, ubezpieczającym jest Bank A.

Na mocy drugiej z zawartych umów, tj. Umowy o świadczenie usług nr 1 (dalej: Umowa") Bank świadczy na rzecz Spółek X kompleksową usługę wsparcia w zakresie udzielania informacji Spółkom X oraz ubezpieczonym (klientom Banku) w imieniu i na rzecz Spółek X.

W celu poprawnego wykonania przedmiotowej kompleksowej usługi wsparcia w zakresie udzielania informacji. Bank zobowiązany jest do wykonywania szeregu określonych czynności, tj.:

• informowanie klientów Banku (kredytobiorców oraz posiadaczy kart) o ochronie ubezpieczeniowej, którą zostali objęci na mocy umowy pomiędzy Bankiem a Spółkami X;
• sporządzanie raportów dla spółek X zgodnie z wzorami dostarczonymi przez Usługobiorców;­
• informowania klientów Banku (kredytobiorców oraz posiadaczy kart) objętych ochroną ubezpieczeniową o postępowaniu na wypadek wystąpienia zdarzeń objętych tą ochroną; postępowanie (załatwianie) z roszczeniami w zakresie określonym w Umowie; ­
• załatwianie spraw związanych ze zrzeczeniem się przez klientów Banku ochrony ubezpieczeniowej;­
• okresowego przekazywania spółkom X posiadanych przez Bank informacji publicznie dostępnych oraz istotnych dla działalności spółek X, a także niezwłocznego informowania o wszelkich skargach dotyczących zarządzania umową regulującą kwestie ochrony ubezpieczeniowej;­
• przekazywania spółkom X żądanych przez nie, w celu zapewnienia zgodności działań spółek X z wszelkimi ustawowymi oraz prawnymi wymogami, informacji;­
• uzyskania i posiadania wszelkich niezbędnych zgód, zezwoleń, licencji oraz prawnych zatwierdzeń, jakie mogą być wymagane dla wykonywania czynności przewidzianych Umową;­
• niezwłocznego informowania spółek X o wszelkich zgłoszonych, wynikających z ochrony ubezpieczeniowej udzielonej przez spółki X, roszczeniach;­
• udzielenie spółkom X wszelkiej niezbędnej pomocy w zakresie oszacowania i uznania przez nich roszczeń w zakresie ochrony ubezpieczeniowej;­
• informowania o wszelkich przypadkach dotyczących zatajenia prawdy lub fałszywych oświadczeń składanych przez klientów objętych ochroną ubezpieczeniową.
  
  

Ekonomiczną istotą przedstawionej usługi świadczonej przez Bank jest dostarczanie Spółkom X informacji dotyczących klientów Banku oraz dostarczania klientom Banku informacji o ochronie ubezpieczeniowej, którą są objęci. Pozostałe czynności wykonywane w ramach usługi mają charakter pomocniczy.

Zgodnie z Umową, z tytułu świadczenia wyżej wskazanych usług, Bank otrzymuje określone wynagrodzenie. Jednocześnie, zgodnie z przyjętym przez strony sposobem kalkulacji, wartość wynagrodzenia Banku składa się z dwóch następujących elementów kalkulacyjnych, tj.:

1. opłaty stanowiącej udział w składce ubezpieczeniowej zapłaconej z tytułu ochrony ubezpieczeniowej przez klientów Banku,
2. udziału w zyskach osiągniętych przez Spółki X w wyniku świadczenia usługi ochrony ubezpieczeniowej w odniesieniu do klientów Banku.
   
   

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w przypadku świadczenia opisanej usługi na rzecz spółek X, miejscem świadczenia usługi jest miejsce, gdzie nabywca usługi posiada siedzibę (zgodnie z art. 27 ust. 3 w powiązaniu z ust. 4 pkt 3 ustawy o VAT)...

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z ogólną regułą zawartą w art. 27 ust. 1 ustawy o VAT, usługi podlegają opodatkowaniu VAT w miejscu, gdzie świadczący usługę posiada swoją siedzibę. Przepis art. 27 ust. 3 ustawy o VAT ustanawia pewne odstępstwa od wspomnianej ogólnej reguły. Przepis ten przewiduje opodatkowanie niektórych usług w kraju, gdzie siedzibę posiada nabywca usługi. Wspomniany wyjątek dotyczy, między innymi, sytuacji, gdy nabywca usługi wymienionej w art. 27 ust. 4 ustawy o VAT jest podmiotem mającym siedzibę na terytorium państwa trzeciego (tj. poza terytorium Wspólnoty).

Kategorie usług, które podlegają opodatkowaniu VAT w kraju siedziby nabywcy, wymienione zostały w art. 27 ust. 4 ustawy o VAT. W szczególności, opodatkowaniu VAT w kraju, gdzie siedzibę posiada usługobiorca, podlegają usługi w zakresie przetwarzania danych i dostarczania informacji (art. 27 ust. 4 pkt 3 ustawy o VAT).

Ustawa o VAT nie definiuje pojęcia „dostarczanie informacji". Powyższy rodzaj usług nie został również wyszczególniony w Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU). Z uwagi na fakt, iż zakres usług dostarczania informacji nie został unormowany zarówno przez przepisy prawne w zakresie podatku VAT ani w zakresie klasyfikacji statystycznych, zdaniem Wnioskodawcy, w celu prawidłowego traktowania usługi dla celów podatku VAT należy określić obiektywny charakter czynności wykonywanych w ramach świadczenia usług, posługując się powszechnym rozumieniem pojęcia dostarczania informacji, jako działań zmierzających do „powiadomienia o czymś, zakomunikowania czegoś” czy też przekazania „wiadomości, wskazówek lub pouczeń". Takie rozumienie zakresu usług dostarczania informacji pozostaje w zgodzie z Dyrektywą VAT oraz znajduje potwierdzenie w praktyce organów skarbowych innych krajów członkowskich UE.

Powyższe stanowisko znajduje również potwierdzenie w dotychczasowej praktyce polskich organów skarbowych. W postanowieniu z dnia 28 grudnia 2006 r. (sygnatura 1471/NUR2/443-380/06/ST) Naczelnik Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie stwierdził, że „z uwagi na fakt, iż ww. przepis art. 27 ust. 4 pkt 3 ustawy określając, że usługi przetwarzania danych i dostarczania informacji podlegają opodatkowaniu w kraju siedziby usługobiorcy nie odwołuje się do klasyfikacji statystycznej usługi, stwierdzić należy, iż uznanie opisanej usługi, jako usługi przetwarzania danych i dostarczania informacji nie zależy od klasyfikacji statystycznej usługi, lecz od charakteru świadczonej usługi”.

Pogląd taki podzielił również Naczelnik Urzędu Skarbowego Warszawa, który w postanowieniu z dnia 21 grudnia 2006 r. (sygnatura 1439/ZV/P/Pr/87/06/U) stwierdził, że należy „przyjąć, że w przypadku usług przetwarzania danych i dostarczania informacji określenie miejsca ich świadczenia nie będzie uzależnione od ich przynależności do klasyfikacji statystycznej PKWiU, ale od możliwości oceny ich charakteru jako przetwarzania danych i dostarczania informacji w rozumieniu art. 27 ust. 4 pkt 3 ustawy o VAT, gdyż ustawodawca nie wymienia, odnośnie tego rodzaju usług, grupowania PKWiU, do którego przynależność powodowała określenie miejsca świadczenia tych usług na terenie siedziby ich nabywcy”.

Ponadto, Wnioskodawca pragnie wskazać, że art. 2 pkt 3 lit c ustawy o VAT stanowi, iż Gibraltar traktuje się jako wyłączony z terytorium Wspólnoty Europejskiej.

Odnosząc się do przedstawionego stanu faktycznego, istotą usług świadczonych przez Bank jest dostarczanie Spółkom X informacji dotyczących klientów Banku oraz dostarczania klientom Banku (na zlecenie Spółek X) informacji o ochronie ubezpieczeniowej, którą są objęci.

Mając na uwadze znaczenie zwrotów użytych przez ustawodawcę w art. 27 ust 4 pkt 3 ustawy o VAT oraz cel i charakter czynności wykonywanych przez Bank w ramach Umowy, zdaniem Wnioskodawcy, okoliczności faktyczne wskazują jednoznacznie, iż omawiane czynności w zakresie przekazywania informacji Spółkom X oraz przekazywania informacji klientom Banku, stanowią usługę dostarczania informacji w rozumieniu art. 27 ust. 4 pkt 3 ustawy o VAT.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, miejscem świadczenia przedmiotowych usług na rzecz spółek X, jest miejsce, w którym nabywca usługi posiada siedzibę (tj. miejsce siedziby spółek X).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Na postawie art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54 poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają:

1. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2. eksport towarów;
3. import towarów;
4. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5. wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.
   
   

Przez terytorium kraju - rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (art. 2 pkt 1 cyt. ustawy).

Natomiast przez terytorium Wspólnoty - rozumie się terytoria państw członkowskich Wspólnoty Europejskiej, z tym że na potrzeby stosowania tej ustawy, Gibraltar traktuje się jako wyłączony z terytorium Wspólnoty Europejskiej (art. 2 pkt 3 lit. c ustawy o VAT).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o podatku VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Przy określaniu miejsca świadczenia usług, usługi są identyfikowane za pomocą klasyfikacji statystycznych, jeżeli dla tych usług przepisy ustawy oraz przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne (art. 8 ust. 4 ww. ustawy).

Należy więc stwierdzić, iż każda usługa polegająca na dostarczaniu informacji bez względu na klasyfikację PKWiU będzie się mieściła w katalogu art. 27 ust. 4 pkt 3 ustawy.

Z przestawionego stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca świadczy usługi na rzecz Spółek z siedzibą na Gibraltarze. Istotą usług świadczonych przez Bank jest dostarczanie Spółkom informacji dotyczących klientów Banku oraz dostarczania klientom Banku (na zlecenie Spółek) informacji o ochronie ubezpieczeniowej, którą są objęci. Pozostałe czynności wykonywane w ramach usługi mają charakter pomocniczy.

W odniesienie do świadczonych przez Wnioskodawcę usług opisanych we wniosku należy zauważyć, że ustawa o VAT nie definiuje ani też nie określa katalogu usług uznawanych za usługi „dostarczania informacji” czy też „przetwarzania danych”, nie odwołuje się również do klasyfikacji statystycznych.

Mając na uwadze art. 8 ust. 4 ustawy o VAT oraz orzecznictwo ETS przy określaniu miejsca świadczenia usług należy przede wszystkim kierować się ich istotą i charakterem, a nie opierać się na nazwie usługi czy też uprawnieniach do jej świadczenia. Elastyczne konstrukcje przepisów wspólnotowych umożliwiają objęcie różnego rodzaju usług (także tych, które pojawiają się w związku z szybkim rozwojem rynku usług niematerialnych) poszczególnymi regułami ustalania miejsca świadczenia. Zatem niezbędnym jest przyjęcie wspólnotowej koncepcji nazywania poszczególnego rodzaju usług (czynności) na potrzeby ustalania miejsca świadczenia.

W ocenie tut. organu kategoria „Usługi dostarczania informacji” obejmuje dostarczanie wiedzy i informacji każdego typu i w każdej formie. Informacja może dotyczyć różnych kwestii np. liczb, faktów, danych. Dostarczanie informacji może również polegać na zbieraniu i przekazywaniu wiadomości, zdjęć i komentarzy.

Należy zatem przyjąć, że w przypadku usług dostarczania informacji określenie miejsca ich świadczenia nie będzie uzależnione od ich przynależności do klasyfikacji statystycznej PKWiU, ale od możliwości oceny ich charakteru jako „przetwarzania danych i dostarczania informacji” w rozumieniu art. 27 ust 4 pkt 3a ustawy o VAT, gdyż ustawodawca nie wymienia, odnośnie tego rodzaju usług, grupowania PKWiU, do którego przynależność powodowałaby określenie miejsca świadczenia tych usług na terenie siedziby ich nabywcy.

Istotą świadczonych przez Wnioskodawcę usług mających charakter niematerialny jest zapewnienie zleceniodawcy informacji dotyczących klientów Banku oraz dostarczania klientom Banku (na zlecenie Spółek) informacji o ochronie ubezpieczeniowej, którą są objęci. Wnioskodawca gromadzi, przetwarza oraz dostarcza informacje uzyskane w trakcie prowadzonej działalności bankowej.

Zatem biorąc pod uwagę istotę i charakter świadczonych usług oraz wykładnię językową należy stwierdzić, że usługi objęte zakresem niniejszego wniosku można uznać za usługi dostarczania informacji.

W przypadku, gdy powyżej opisane usługi niematerialne tj. dostarczenie informacji świadczone są na rzecz kontrahenta z siedzibą na Gibraltarze należy wskazać miejsce świadczenia dla tych usług.

Stosownie do art. 27 ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku świadczenia usług miejscem świadczenia jest miejsce, gdzie świadczący usługę posiada siedzibę, a w przypadku posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności, z którego świadczy usługi - miejsce, gdzie świadczący usługę posiada stałe miejsce prowadzenia działalności; w przypadku braku takiej siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności - miejsce stałego zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2-6 i art. 28.

Od ogólnej zasady sformułowanej w art. 27 ust. 1 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, ustawodawca wprowadził szereg wyjątków, określających inne, niż wynikające z zasady ogólnej, miejsce świadczenia usług, z uwagi na ich charakter.

W myśl art. 27 ust. 3 cyt. ustawy, w przypadku gdy usługi, o których mowa w ust. 4, są świadczone na rzecz:

1. osób fizycznych, osób prawnych oraz jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, posiadających siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium państwa trzeciego, lub
2. podatników mających siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium Wspólnoty, ale w kraju innym niż kraj świadczącego usługę

- miejscem świadczenia tych usług jest miejsce, gdzie nabywca usługi posiada siedzibę, stałe miejsce prowadzenia działalności, dla którego dana usługa jest świadczona, a w przypadku braku stałego miejsca prowadzenia działalności, stały adres lub miejsce zamieszkania.

Zgodnie z art. 27 ust. 4 cyt. ustawy, przepis ust. 3 stosuje się do usług:

1. sprzedaży praw lub udzielania licencji i sublicencji, przeniesienia lub cesji praw autorskich, patentów, praw do znaków fabrycznych, handlowych, oddania do używania wspólnego znaku towarowego albo wspólnego znaku towarowego gwarancyjnego, albo innych pokrewnych praw;
2. reklamy;
3. doradczych, inżynierskich, prawniczych, księgowych oraz usług podobnych do tych usług, w tym w szczególności: a) usług doradztwa w zakresie sprzętu komputerowego (PKWiU 72.1),
   b) usług doradztwa w zakresie oprogramowania (PKWiU 72.2),
   c) usług prawniczych, rachunkowo-księgowych, badania rynków i opinii publicznej, doradztwa w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania (PKWiU 74.1),
   d) usług architektonicznych i inżynierskich (PKWiU 74.2) - z zastrzeżeniem ust. 2 pkt 1,
   e) usług w zakresie badań i analiz technicznych (PKWiU 74.3);
   3a) usług przetwarzania danych, dostarczania informacji oraz usług tłumaczeń;
   
4. bankowych, finansowych i ubezpieczeniowych łącznie z reasekuracją, z wyjątkiem wynajmu sejfów przez banki;
5. dostarczania (oddelegowania) personelu;
6. wynajmu, dzierżawy lub innych o podobnym charakterze, których przedmiotem są rzeczy ruchome, z wyjątkiem środków transportu;
7. telekomunikacyjnych;
8. nadawczych radiowych i telewizyjnych;
9. elektronicznych;
10. polegających na zobowiązaniu się do powstrzymania się od dokonania czynności lub posługiwania się prawem, o których mowa w pkt 1-9 i 11;
11. agentów, pośredników działających w imieniu i na rzecz innej osoby, jeżeli uczestniczą w zapewnieniu świadczenia usług, o których mowa w pkt 1-10;
12. polegających na zapewnieniu dostępu do systemów gazowych lub elektroenergetycznych;
13. przesyłowych:
    a) gazu w systemie gazowym,
    b) energii elektrycznej w systemie elektroenergetycznym;
    
14. bezpośrednio związanych z usługami, o których mowa w pkt 12 i 13.
    
    

Biorąc powyższe pod uwagę, w przypadku usług dostarczania informacji świadczonych w zakresie i w formie opisanej w niniejszym wniosku oraz na rzecz usługobiorcy, z siedzibą na terytorium państwa trzeciego, tj. na terytorium Giblartaru, miejscem świadczenia tych usług, w myśl art. 27 ust. 3 pkt 1 oraz art. 27 ust. 4 pkt 3a ustawy o VAT, jest miejsce gdzie nabywca usługi posiada siedzibę. W związku z powyższym przedmiotowe usługi nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie określenia miejsca świadczenia dla usługi dostarczania informacji należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowo podkreślić należy, iż prawidłowość stanowiska wynika z innej podstawy prawnej, bowiem usługi przetwarzania danych, dostarczania informacji oraz usług tłumaczeń w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia regulował art. 27 ust. 4 pkt 3a ustawy o VAT, a nie jak błędnie wskazał Wnioskodawca w art. 27 ust. 4 pkt 3 cyt. ustawy.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego do dnia 31 grudnia 2009r.

Ocena prawna stanowiska Wnioskodawcy w części dotyczącej:

• określenia podstawy opodatkowania,
• prawa do odliczenia podatku naliczonego w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2009r.,

zawarta została w odrębnych rozstrzygnięciach.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016), skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.