INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani przedstawione we wniosku z dnia 25.01.2010 r. (data wpływu 28.01.2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu poniesionych wydatków w związku z uzyskaniem oraz spłatą kredytu bankowego zaciągniętego na zakup nieruchomości – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 28.01.2010 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu poniesionych wydatków w związku z uzyskaniem oraz spłatą kredytu bankowego zaciągniętego na zakup nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W dniu 16 maja 2008 roku na podstawie umowy sprzedaży objętej aktem notarialnym Wnioskodawczyni kupiła za cenę 300.000 zł udział wynoszący 3/12 nieruchomości stanowiącej działki gruntu Nr 222/3, 222/4, 222/5, 222/6, 222/7, 222/8 położone w miejscowości K, a następnie w wyniku zniesienia współwłasności w tym samym akcie notarialnym nabyła dwie działki wchodzące w skład powyższej nieruchomości – Nr 222/5 oraz 222/6 każda z nich o takiej samej powierzchni 1.500 m² i takiej samej wartości rynkowej, tj. 150.000 zł każda z działek. Wartość tych dwóch działek odpowiadała wartości nabytego udziału we współwłasności. Nabycie powyższych dwóch działek przez Wnioskodawczynię nastąpiło za środki uzyskane w znakomitej większości (ok. 90%) ze środków pochodzących z kredytu hipotecznego udzielonego przez Bank G na podstawie umowy z dnia 23 czerwca 2008 roku. Kredyt ten został zaciągnięty we frankach szwajcarskich. Na zabezpieczenie spłaty tego kredytu bank ustanowił hipotekę kaucyjną łączną na obu tych działkach. Wnioskodawczyni poniosła koszty związane z uzyskaniem i uruchomieniem kredytu – opłata przygotowawcza ubezpieczenie wycena nieruchomości opłata sądowa za wpis hipotek w łącznej kwocie – około 5.000 zł, a ponadto poniosła koszty związane z aktem notarialnym nabycia nieruchomości (podatek od czynności cywilnoprawnych, taksa notarialna, opłata sądowa) – w łącznej kwocie około 3.500 zł.

Wnioskodawczyni rozpoczęła spłatę zaciągniętego kredytu spłacając, co miesiąc ratę kapitałową oraz odsetki umowne, spłaty dokonywane były we frankach szwajcarskich po kursie obowiązującym w banku kredytującym. Do 30 czerwca 2009 roku Wnioskodawczyni za obie te działki w sumie spłaciła w banku łączną kwotę zadłużenia w wysokości około 20.180 zł, z czego kwota około 9.500 zł stanowiła oprocentowanie umowne kredytu, a pozostała kwota 10.680 zł stanowiła kapitał kredytu.

W dniu 30 czerwca 2009 roku Wnioskodawczyni sprzedała za cenę 300.000 zł jedną z dwóch opisanych wyżej działek – to jest działkę Nr 222/5 o powierzchni 1.500 m². Wnioskodawczyni nadmienia, iż sprzedawana działka była działką niezabudowaną i nie zachodziły okoliczności, o których mowa w art. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przewidujące zwolnienie z tego podatku.

Z uwagi na to, że sprzedawana działka, tak jak wyżej zostało wskazane, obciążona była hipoteką, Wnioskodawczyni zobowiązała się wobec nabywców do zwolnienia tej działki od hipoteki na co bank wyraził zgodę, ale jedynie pod warunkiem spłacenia przez Wnioskodawczynię kredytu w części przypadającej na sprzedawaną działkę oraz dodatkową opłatę za wcześniejszą spłatę kredytu, co stanowiło w sumie kwotę 194.973,69 zł. Wnioskodawczyni spłaciła tę część kredytu, tj. kwotę 194.973,69 zł z pieniędzy uzyskanych od nabywców za sprzedawaną działkę.

W związku z faktem, iż Wnioskodawczyni sprzedawaną działkę nabyła w dniu 16 maja 2008 r., w przedstawionym przypadku mają zastosowanie przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień nabycia nieruchomości. Wnioskodawczyni jest zatem obowiązana do zapłaty podatku dochodowego od zbycia tej działki do 30 kwietnia 2010 roku w sposób wyliczony zgodnie z art. 19, 22 ust. 6c) i d) 30e ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku podatku dochodowym od osób fizycznych – w brzmieniu obowiązującym na dzień 16 maja 2008 roku (data nabycia nieruchomości).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy kosztami odpłatnego zbycia nieruchomości (art. 19 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku podatku dochodowym od osób fizycznych) są:

• koszty poniesione w związku z uzyskaniem kredytu bankowego na zakup nieruchomości, w szczególności prowizja bankowa, koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę, ubezpieczenie kredytu, opłata sądowa za wpis hipotek, opłata przygotowawcza, ubezpieczenie nieruchomości,
• odsetki z tytułu umownego oprocentowania kredytu – od kwoty udzielonego kredytu przypadającego na sprzedawana działkę,
• kwoty zapłacone na rzecz banku, jako spłata kapitału kredytu, które ze względu na wzrost kursu waluty, w której kredyt został udzielony, przewyższają kwotę w jakiej kredyt został pierwotnie udzielony na nabycie nieruchomości (ryzyko kursowe)...
  
  

Zdaniem Wnioskodawczyni:

Zgodnie z ogólnie przyjętą definicją podatku dochodowego, stanowi on świadczenie pieniężne uiszczane na rzecz Skarbu Państwa od dochodów uzyskanych w wyniku zaistnienia określonych w przepisach zdarzeń prawnych. Takim zdarzeniem jest sprzedaż nieruchomości (jeśli następuje w ciągu 5 lat od jej nabycia przez podatnika). Zgodnie z treścią art. 30e ustawy o podatku dochodowym, opodatkowaniu podlega dochód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości, a więc jak należy rozumieć pojęcie „dochodu” – kwota o jaką wzbogacił się podatnik w wyniku sprzedaży. Od tej kwoty należy odjąć koszty, jakie podatnik musiał ponieść w celu uzyskania tego dochodu, a więc koszty nabycia nieruchomości, oraz te koszty które poniósł aby doprowadzić do jej sprzedaży. Do powyższych kosztów należy:

• cena zapłacona za nieruchomość przy jej nabyciu,
• podatki związane z nabyciem (podatek od czynności cywilnoprawnych)
• opłata sądowa za wpis do księgi wieczystej,
• taksa notarialna za ogół czynności związanych z nabyciem nieruchomości (akt notarialny oraz koszy wypisów aktu notarialnego).
  
  

W ocenie Wnioskodawczyni kosztami tymi są również:

• wszelkie wydatki poniesione w związku z zaciągnięciem kredytu w celu nabycia nieruchomości (prowizja banku, ubezpieczenie kredytu, inne opłaty przewidziane w umowie kredytu niezbędne do jego uruchomienia),
• koszty poniesione bezpośrednio w związku ze sprzedażą nieruchomości (koszty zwolnienia spod obciążenia hipotecznego, opłata sądowa, opłata za wcześniejszą spłatę kredytu).
  
  

Do kosztów tych należy również zaliczyć odsetki umowne od udzielonego kredytu, uiszczane na rzecz banku – stanowią bowiem one niejako „cenę”, którą płaci kredytobiorca, za otrzymany kredyt. Stanowi to niewątpliwie koszt uzyskania późniejszego dochodu ze sprzedaży nieruchomości.

W taki sam sposób należy potraktować kwoty zapłacone na rzecz banku, jako spłata kapitału kredytu, które ze względu na wzrost kursu waluty, w której kredyt został udzielony, przewyższają kwotę w jakiej kredyt został pierwotnie udzielony na nabycie nieruchomości (ryzyko kursowe). W przeciwnym razie, dochodziłoby do sytuacji, w której podatnik obowiązany byłby do zapłaty podatku od dochodu, obliczonego fikcyjnie, bez uwzględnienia rzeczywistych kosztów poniesionych w celu zbycia nieruchomości.

Stanowiłoby to zanegowanie istoty podatku dochodowego, jako daniny od rzeczywiście uzyskanego wzbogacenia – co jak się wydaje w państwie obywatelskim stanowi myśl przewodnią ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam, co następuje:

Stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy źródłem przychodu jest – z zastrzeżeniem ust. 2 – odpłatne zbycie:

1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3. prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4. innych rzeczy

• jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.
  
  

Ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2006 r. Nr 217, poz. 1588) zmieniono zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) – c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do dochodów uzyskanych ze zbycia nieruchomości i praw nabytych po 01 stycznia 2007 r.

Z przestawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż w dniu 16.05.2008 r. Wnioskodawczyni nabyła dwie działki o Nr 222/5 i 222/6 wchodzące w skład nieruchomości stanowiącej działki gruntu Nr 222/3, 222/4, 222/5, 222/6, 222/7, 222/8.

Zatem w przedmiotowej sprawie znajdą zastosowanie przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, obowiązujące od 01 stycznia 12007 r. do 31 grudnia 2008 r.

W myśl art. 30e ust. 1 i ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 01 stycznia 2007 r. do 31 grudnia 2008 r., od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)–c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, tj. do 30 kwietnia roku następującego po roku dokonania sprzedaży.

Podstawą obliczenia podatku zgodnie z art. 30e ust. 2 ww. ustawy, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ww. ustawy). Przychód tak obliczony można pomniejszyć o koszty odpłatnego zbycia.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Przychodem ze sprzedaży jest, jak wskazano powyżej, cena pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia.

Natomiast koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie jej posiadania (art. 22 ust. 6c ww. ustawy).

Wysokość tych nakładów, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

W świetle powyższego, definicję kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości ustawodawca precyzuje poprzez bezpośrednie wskazanie, iż koszty takie stanowią m.in. udokumentowane koszty nabycia tej nieruchomości.

Określając koszty uzyskania przychodu należy brać pod uwagę te wydatki, które mają bezpośredni wpływ na uzyskany przychód.

Z treści przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż nabycie przez Wnioskodawczynię dwóch działek (222/5 i 222/6) nastąpiło za środki pochodzące z kredytu hipotecznego udzielonego przez bank. Kredyt ten został zaciągnięty we frankach szwajcarskich. Na zabezpieczenie spłaty tego kredytu bank ustanowił hipotekę kaucyjną łączną na obu tych działkach. Wnioskodawczyni poniosła koszty związane z uzyskaniem i uruchomieniem kredytu – opłata przygotowawcza, ubezpieczenie, wycena nieruchomości, opłata sądowa za wpis hipotek, a ponadto poniosła koszty związane z aktem notarialnym nabycia nieruchomości (podatek od czynności cywilnoprawnych, taksa notarialna, opłata sądowa).

W dniu 30 czerwca 2009 roku Wnioskodawczyni sprzedała za cenę 300.000 zł jedną z dwóch opisanych wyżej działek, tj. działkę Nr 222/5 o powierzchni 1.500 m².

Wątpliwości Wnioskodawczyni budzi kwestia możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży nieruchomości poniesionych wydatków w związku z uzyskaniem oraz spłatą kredytu bankowego zaciągniętego na zakup tej nieruchomości.

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że zaciągnięty kredyt nie stanowi dla Wnioskodawczyni przychodu ani kosztu jego uzyskania. Zaciągnięcie kredytu jest wyłącznie sposobem na pozyskanie pieniędzy na zapłatę ceny za nabycie nieruchomości. Do kosztów uzyskania przychodów nie mogą być zaliczone wydatki związane z zaciągnięciem kredytu bankowego. Wnioskodawczyni nie ma możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości wydatków związanych z zaciągnięciem i spłatą kredytu, tj. prowizji bankowej, kosztów wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę, ubezpieczenie kredytu, opłaty sądowej za wpis hipotek, opłaty przygotowawczej, ubezpieczenia nieruchomości, odsetek z tytułu umownego oprocentowania kredytu (od kwoty udzielonego kredytu przypadającego na sprzedawana działkę), kwot zapłaconych na rzecz banku jako spłaty kapitału kredytu, które ze względu na wzrost kursu waluty, w której kredyt został udzielony, przewyższają kwotę w jakiej kredyt został pierwotnie udzielony na nabycie nieruchomości (ryzyko kursowe).

Kosztem uzyskania przychodu nie są w świetle art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych koszty spłaty kredytów zaciągniętych na sfinansowanie zakupu nieruchomości, lecz wyłącznie koszty nabycia tej nieruchomości. Koszty nabycia zaś określają umowy notarialne sprzedaży, na podstawie których podatnicy stają się właścicielami lub współwłaścicielami nieruchomości.

Wydatki związane ze spłatą kredytu nie mogą być także potraktowane jako nakłady, o których mowa w art. 22 ust. 6c ustawy, ponieważ w żaden sposób nie wpływają na podwyższenie wartości samej nieruchomości.

Stanowisko takie jest uzasadnione faktem, iż skoro zaciągnięcie kredytu i uzyskanie pieniędzy od banku nie jest w świetle prawa podatkowego traktowane jako osiągnięcie przez podatnika przychodu do opodatkowania, a tym samym od kwoty kredytu nie płaci się w momencie jego uzyskania podatku dochodowego, to oczywistym jest, że wydatki na spłatę kredytu nie mogą być uznawane za koszt uzyskania przychodu. Kosztem uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży nieruchomości nie mogą być również odsetki od kredytu.

Wydatki na spłatę kredytu nie mogą być kosztami uzyskania przychodów podobnie, jak zaciągnięcie kredytu nie jest przychodem do opodatkowania.

W związku z powyższym, kosztami odpłatnego zbycia przedmiotowej nieruchomości nie są koszty poniesione w związku z uzyskaniem kredytu bankowego na zakup tej nieruchomości. Wnioskodawczyni nie ma możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży nieruchomości wydatków poniesionych na spłatę odsetek z tytułu umownego oprocentowania kredytu. Przy ustalaniu dochodu do opodatkowania ze sprzedaży nieruchomości wydatki na spłatę kredytu nie są kosztem uzyskania przychodu. Na możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów ze sprzedaży nieruchomości nie ma znaczenia, fakt, iż kwoty zapłacone na rzecz banku, jako spłata kapitału kredytu, które ze względu na wzrost kursu waluty, w której kredyt został udzielony, przewyższają kwotę, w jakiej kredyt został pierwotnie udzielony na nabycie nieruchomości (ryzyko kursowe).

Reasumując, należy stwierdzić, iż kosztami odpłatnego zbycia nieruchomości nie są:

• koszty poniesione w związku z uzyskaniem kredytu bankowego na zakup nieruchomości, w szczególności prowizja bankowa, koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę, ubezpieczenie kredytu, opłata sądowa za wpis hipotek, opłata przygotowawcza, ubezpieczenie nieruchomości,
• odsetki z tytułu umownego oprocentowania kredytu – od kwoty udzielonego kredytu przypadającego na sprzedawana działkę,
• kwoty zapłacone na rzecz banku, jako spłata kapitału kredytu, które ze względu na wzrost kursu waluty, w której kredyt został udzielony, przewyższają kwotę w jakiej kredyt został pierwotnie udzielony na nabycie nieruchomości (ryzyko kursowe).
  
  

Dodatkowo, należy wyjaśnić, iż przedmiotem zapytania Wnioskodawczyni była możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży nieruchomości poniesionych wydatków w związku z uzyskaniem oraz spłatą kredytu bankowego zaciągniętego na zakup tej nieruchomości. W związku z powyższym, tut. Organ podatkowy wydając przedmiotową interpretację indywidualną nie odniósł się do pozostałych wydatków poniesionych na nabycie sprzedanej nieruchomości, które zostały wymienione w stanie faktycznym i stanowisku przedstawionym przez Wnioskodawczynię.

Jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny różni się od stanu faktycznego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawczyni w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.