INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 19.01.2010 r. (data wpływu 22.01.2010 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie

• opodatkowania dochodów spółki kapitałowej będącej cypryjskim rezydentem podatkowym z tytułu zarządzania nieruchomościami, doradztwa inwestycyjnego oraz pośrednictwa w obrocie nieruchomościami

1. w części w jakiej Wnioskodawca stwierdza, iż przedmiotowe dochody nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem dochodowym na terenie RP – jest prawidłowe,
2. w części w jakiej Wnioskodawca uzasadnia ww. stanowisko brzmieniem art. 22 ust. 1 polsko-cypryjskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania – jest nieprawidłowe,

• opodatkowania dochodów spółki kapitałowej będącej cypryjskim rezydentem podatkowym z tytułu długoterminowego wynajmu maszyn i urządzeń przemysłowych – jest nieprawidłowe.
  
  

UZASADNIENIE

W dniu 22 stycznia 2010 r. wpłynął wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie opodatkowania dochodów spółki kapitałowej będącej cypryjskim rezydentem podatkowym:

• z tytułu zarządzania nieruchomościami, doradztwa inwestycyjnego oraz pośrednictwa w obrocie nieruchomościami, a także
• z tytułu długoterminowego wynajmu maszyn i urządzeń przemysłowych.
  
  

W przedmiotowym wniosku zostały przedstawione następujące zdarzenia przyszłe:

Zdarzenie przyszłe I

Wnioskodawca planuje zostać udziałowcem spółki - osoby prawnej (Private Company Limited by Shares) - posiadającej siedzibę oraz rezydencję podatkową w Republice Cypru. Spółka ta nie będzie posiadała zakładu na terenie Rzeczypospolitej Polskiej zgodnie z postanowieniami art. 5 UPO. Spółka będzie świadczyła na terenie Rzeczypospolitej Polskiej usługi m.in. w zakresie zarządzania nieruchomościami, doradztwa związanego z inwestycjami budowlanymi oraz pośrednictwa w obrocie nieruchomościami, a więc działalność, z której przychody spełniają przesłanki do zakwalifikowania ich jako przychody określone w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o pdop i jednocześnie spełniają przesłanki z art. 22 ust. 1 UPO.

Spółka zamierza zawierać kontrakty na terenie Polski na dostawę usług przez siebie świadczonych oraz będzie kupowała usługi składające się na całość świadczonej usługi u różnych wyspecjalizowanych dostawców takich usług na terenie Polski w tym u licencjonowanych pośredników w obrocie nieruchomościami oraz zarządców nieruchomości. Spółka będzie zatem spełniała wymagania stawiane przedsiębiorcom w art. 179 ust. 3 i art. 184 ust. 3 Ustawy o gospodarce nieruchomościami, przy jednoczesnym braku posiadania zakładu na terytorium Polski zgodnie z postanowieniami art. 5 ust. 5 UPO.

Zdarzenie przyszłe II

Wnioskodawca planuje wejść do spółki - osoby prawnej (Private Company Limited by Shares) posiadającej siedzibę oraz rezydencję podatkową w Republice Cypru. Spółka ta nie będzie posiadała zakładu na terenie Rzeczypospolitej Polskiej zgodnie z postanowieniami art. 5 UPO. Spółka będzie świadczyła na terenie Rzeczypospolitej Polskiej usługi m.in. w zakresie długoterminowego wynajmu maszyn i urządzeń przemysłowych służących do sprzątania, a więc działalność, z której przychody spełniają przesłanki do zakwalifikowania ich jako przychody określone w art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o pdop i jednocześnie spełniają przesłanki z art. 12 ust. 2 i 3 UPO. Spółka zamierza zawierać kontrakty długoterminowe wynajmu maszyn i urządzeń przemysłowych do sprzątania podmiotom gospodarczym na terenie Polski.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1. Czy zgodnie z opisanym powyżej przyszłym zdarzeniem, przychody z działalności spółki mającej swoją siedzibę oraz rezydencję podatkową na Cyprze w zakresie zarządzania nieruchomościami doradztwa związanego z inwestycjami budowlanymi oraz pośrednictwa w obrocie nieruchomościami wykonywaną na terytorium Polski nie będą podlegały polskiemu podatkowi dochodowemu pobieranemu u źródła określonemu w art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ...
2. Czy zgodnie z opisanym powyżej zdarzeniem przyszłym, przychody spółki mającej swoją siedzibę oraz rezydencję podatkową w Republice Cypru uzyskiwane z tytułu długoterminowego wynajmu maszyn i urządzeń przemysłowych służących do sprzątania będą podlegały podatkowi dochodowemu pobieranemu u źródła jego powstania w wysokości 5% należności brutto w rozumieniu przepisów ustawy o pdop (tj. należności netto w rozumieniu ustawy o VAT) na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 ustawy o pdop w związku z art. 12 ust. 2 i 3 UPO ...
   
   

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy, przychody z tytułu wyżej wskazanych usług (określonych w opisie zdarzenia I) nie będą podlegały podatkowi dochodowemu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, ponieważ mimo, że wyczerpują znamiona zaliczenia ich do usług wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o pdop, to jednocześnie spełniają przesłanki z art. 22 ust. 1 UPO, ponieważ o wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o pdop źródłach przychodu nie było mowy w poprzednich artykułach UPO, a zgodnie z art. 21 ust. 2 ustawy o pdop przepisy ust. 1 art. 21 ustawy o pdop stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Ad. 2

W ocenie Wnioskodawcy przychody z tytułu wyżej wskazanych usług najmu będą podlegały opodatkowaniu podatkiem dochodowym na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej „u źródła” w wysokości 5% należności brutto (w rozumieniu ustawy o pdop, a nie ustawy o VAT) z tytułu tego wynajmu, ponieważ wyczerpują znamiona zaliczenia ich do usług wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o pdop jednocześnie spełniają przesłanki z art. 12 ust. 3 UPO, a maksymalna stawka podatku pobieranego u źródła powstania przychodu jest określona w art. 12 ust. 2 UPO w wysokości 5% należności brutto.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego, stwierdzam, co następuje:

Ad. 1

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2000 r., Nr 54, poz. 654 ze zm., dalej: updop) podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 2a powołanej ustawy podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2 ww. ustawy przychodów z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze ustala się w wysokości 20% przychodów.

Powyższy przepis stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 21 ust. 2 ww. ustawy).

Przepisy poszczególnych umów o unikaniu podwójnego opodatkowania zawierają rozwiązania szczególne w stosunku do przepisów ustaw podatkowych i na podstawie art. 91 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, mają pierwszeństwo przed ustawą, jeżeli ustawy tej nie da się pogodzić z umową.

Zgodnie art. 7 ust. 1 umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzonej w Warszawie dnia 4 czerwca 1992 r. (Dz. U. z 1993 r. Nr 117, poz. 523, dalej: umowa polsko – cypryjska) zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność w drugim Umawiającym się Państwie przez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko do takiej wysokości, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi.

Stosownie do treści art. 5 ust. 1 i ust. 2 powołanej umowy określenie "zakład" oznacza stałą placówkę, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa. Określenie to obejmuje w szczególności:

1. miejsce zarządu,
2. filię,
3. biuro,
4. zakład fabryczny,
5. warsztat oraz
6. kopalnię, źródło ropy naftowej lub gazu, kamieniołom albo inne miejsce wydobywania zasobów naturalnych,
7. plac budowy lub budowę, montaż lub instalację albo działalność nadzorczą związaną z nimi, jeżeli taki plac, projekt lub działalność trwa dłużej niż 12 miesięcy.
   
   

Jednocześnie strony umowy postanowiły, iż nie będzie się uważać, że przedsiębiorstwo posiada zakład w Umawiającym się Państwie, tylko z tego powodu, że wykonuje ono działalność w tym Państwie przez maklera, komisanta albo każdego innego niezależnego przedstawiciela, jeżeli te osoby działają w ramach swojej zwykłej działalności (na mocy art. 5 ust. 5 ww. umowy).

W interpretacji przyjęto za Wnioskodawcą, iż Spółka nie będzie posiadała zakładu na terenie Rzeczypospolitej Polskiej zgodnie z postanowieniami art. 5 ust. 5 umowy polsko - cypryjskiej.

W tym stanie rzeczy należy stwierdzić, iż łączna subsumcja ww. art. 7 ust. 1 umowy polsko - cypryjskiej oraz 21 ust. 2 updop nie pozostawia wątpliwości, iż przedmiotowe dochody Spółki będą podlegały opodatkowaniu podatkiem dochodowym tylko na Cyprze.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 umowy polsko cypryjskiej części dochodu osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, bez względu na to, skąd one pochodzą, a o których nie było mowy w poprzednich artykułach niniejszej umowy, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie.

Skoro zatem kategoria dochodów opisanych we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej (zdarzenie przyszłe I) mieści się w dyspozycji normy prawnej określonej w art. 7 ust. 1 umowy polsko cypryjskiej to należy stwierdzić, iż art. 22 ust. 1 powołanej umowy nie będzie miał zastosowania w przedmiotowej sprawie (do przedstawionego zdarzenia przyszłego I).

W konsekwencji należy uznać, iż w świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego oznaczonego nr I stanowisko Wnioskodawcy w zakresie opodatkowania dochodów spółki kapitałowej będącej cypryjskim rezydentem podatkowym z tytułu zarządzania nieruchomościami, doradztwa inwestycyjnego oraz pośrednictwa w obrocie nieruchomościami

• w części w jakiej Wnioskodawca stwierdza, iż przedmiotowe dochody nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem dochodowym na terenie RP – jest prawidłowe,
• w części w jakiej Wnioskodawca uzasadnia ww. stanowisko brzmieniem art. 22 ust. 1 polsko - cypryjskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania – jest nieprawidłowe.
  
  

Ad. 2

Zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego oznaczonego nr II Spółka będzie świadczyła na terenie Rzeczypospolitej Polskiej usługi m.in. w zakresie długoterminowego wynajmu maszyn i urządzeń przemysłowych służących do sprzątania.

Ponownego podkreślenia wymaga, iż zgodnie z art. 3 ust. 2 updop podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W myśl art. 21 ust. 1 pkt 1 oraz ust. 2 powołanej ustawy podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how) - ustala się w wysokości 20% przychodów. Ww. przepis stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 umowy polsko – cypryjskiej należności licencyjne powstające w Umawiającym się Państwie, wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie. Jednakże ww. należności mogą być także opodatkowane w tym Umawiającym się Państwie, w którym powstają, i zgodnie z ustawodawstwem tego Państwa, lecz podatek ustalony w ten sposób nie może przekroczyć 5 procent kwoty brutto tych należności (w myśl art. 12 ust. 2 ww. umowy).

Przy czym dla potrzeb powołanej umowy Strony nadały określeniu "należności licencyjne" następujące znaczenie: „wszelkiego rodzaju należności uzyskiwane z tytułu użytkowania lub prawa do użytkowania każdego prawa autorskiego do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego, włącznie z filmami dla kin oraz filmami i taśmami dla telewizji lub radia, patentu, znaku towarowego, wzoru lub modelu, planu, tajemnicy lub technologii produkcji albo za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego oraz za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej” (zgodnie z art. 12 ust. 3 umowy polsko - cypryjskiej).

Zatem należy uznać, iż przedmiotowe dochody z tytułu wynajmu maszyn i urządzeń przemysłowych mieszczą się w dyspozycji normy prawnej określonej w art. 12 ust. 2 (w zw. z art. 12 ust. 3) powołanej umowy.

Zgodnie z art. 26 ust. 1 powołanej ustawy osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz w art. 22 ust. 1, są obowiązane, jako płatnicy, pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 9 ww. ustawy do przychodów nie zalicza się należnego podatku od towarów i usług.

W myśl art. 7 ust. 1 cytowanej ustawy przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

W konsekwencji należy uznać, iż opodatkowanie podatkiem „u źródła” na mocy przepisów art. 21 tej ustawy uregulowane zostało w szczególny, odrębny sposób.

Brak jest jednocześnie podstaw prawnych do przyjęcia, iż polski Prawodawca kształtując obowiązek podatkowy w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych odwołuje się do uregulowań obcych jurysdykcji podatkowych (tj. cypryjskie przepisy podatkowe w zakresie podatku VAT), a nie tylko polskiej ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54 poz. 535 ze zm.).

Oczywiście w postępowaniu o wydanie interpretacji indywidualnej (w trybie określonym w art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej) Organ podatkowy związany jest treścią opisu stanu faktycznego / zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę. W rezultacie Organ podatkowy pominął analizę ewentualnych różnic pomiędzy kwotami brutto i netto w rozumieniu „ustawy o VAT”, tak jak i poprawności ewentualnego naliczenia cypryjskiego podatku VAT.

Należy zatem stwierdzić, iż obowiązkiem Spółki wynikającym z przepisów prawa podatkowego będzie:

• pobranie w dniu dokonania wypłaty przedmiotowej należności 5 procentowego zryczałtowanego podatku dochodowego w przypadku udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji,
• pobranie w dniu dokonania wypłaty przedmiotowej należności 20 procentowego zryczałtowanego podatku dochodowego w przypadku braku udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych certyfikatem rezydencji

zgodnie z postanowieniami art. 21 ust. 1 pkt 1 oraz art. 26 ust. 1 w zw. z art. 21 ust. 2 updop, a więc również z zastosowaniem zasad określonych w ww. umowie w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz przekazanie kwoty podatku na rachunek urzędu skarbowego.

Należy zauważyć, iż polski Ustawodawca użył w przepisach ustawy podatkowej sformułowania określającego podstawę opodatkowania w odniesieniu do obowiązków płatnika - „od tych wypłat”, a Strony przedmiotowej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania użyły konstrukcji modyfikującej, ograniczającej obowiązek podatkowy do określonego procentu „kwoty brutto należności licencyjnych”.

Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN (sjp.pwn.pl) pojęcie „wynagrodzenie brutto” oznacza „wynagrodzenie bez potrącenia podatków”, natomiast słowo „brutto” oznacza „nie uwzględniając dodatkowych kosztów, bez potrąceń”.

W tym stanie rzeczy należy stwierdzić, iż zarówno wykładnia systemowa, jak i językowa powołanych przepisów wskazuje jednoznacznie, iż w analizowanym przypadku podstawę opodatkowania stanowi kwota całej wypłaconej kontrahentowi należności wraz z ewentualnym cypryjskim podatkiem VAT.

Podkreślić należy, iż art. 12 ust. 4 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie będzie miał w tym przypadku zastosowania.

W konsekwencji, w świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz powołanych przepisów prawa należy uznać, iż stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym dochody Spółki z tytułu przedmiotowych usług najmu będą podlegały opodatkowaniu podatkiem dochodowym podatkiem dochodowym na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej „u źródła” w wysokości 5% należności brutto (w rozumieniu ustawy o pdop, a nie ustawy o VAT, tj. należności netto w rozumieniu ustawy o VAT) z tytułu tego wynajmu - za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.