INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (j.t. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 25 stycznia 2010 r. (data wpływu – 28 stycznia 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania sprzedaży przedsiębiorstwa – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 28 stycznia 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania sprzedaży przedsiębiorstwa.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Na rzecz innego podmiotu gospodarczego zostało sprzedane przedsiębiorstwo, w skład którego wchodziło:

1. nazwa przedsiębiorstwa,
2. ruchomości, w tym produkty, materiały i towary,
3. środki trwałe: samochód osobowy, samochód ciężarowy, urządzenia chłodnicze, sprzęt komputerowy,
4. wierzytelności i zobowiązania pieniężne według stanu na dzień sprzedaży.

Zarówno sprzedający jak i kupujący są podatnikami podatku od towarów i usług (VAT). Ponadto sprzedaż przedsiębiorstwa na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług jest wyłączona ze stosowania przepisów ww. ustawy, a zatem przy dokonaniu tejże czynności podatek VAT nie wystąpił.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy zgodnie z obowiązującymi przepisami sprzedaż przedsiębiorstwa podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych...

Zdaniem Pana, sprzedaż przedsiębiorstwa nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych zgodnie z art. 2 pkt 4 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Pana w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Ustawa z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (j.t. Dz. U. z 2007 r. Nr 68, poz. 450 ze zm.) zawiera zamknięty katalog czynności objętych opodatkowaniem. Oznacza to, że opodatkowaniu podlegają wyłącznie czynności enumeratywnie wskazane w art. 1 ust. 1, w tym wymieniona w art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) umowa sprzedaży.

Ponieważ przepisy ww. ustawy nie definiują czynności prawnych objętych opodatkowaniem, to w tej materii należy odwołać się do znaczenia nadanego im w przepisach prawa cywilnego.

W myśl art. 535 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę.

W świetle przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego należy również odwołać się do treści art. 55¹ Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2. własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3. prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4. wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5. koncesje, licencje i zezwolenia;
6. patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7. majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8. tajemnice przedsiębiorstwa;
9. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Natomiast art. 55² Kc stanowi, iż czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Tym samym dokonując sprzedaży przedsiębiorstwa faktycznie dokonuje się, co do zasady, sprzedaży wszystkich rzeczy i praw majątkowych składających się na to przedsiębiorstwo.

Rzeczami w rozumieniu art. 45 Kc są tylko przedmioty materialne. Rzeczy dzielą się na nieruchome, czyli nieruchomości (grunty, budynki oraz części budynków tzw. nieruchomości lokalowe) i na rzeczy ruchome.

Prawami majątkowymi są przysługujące danej osobie prawa do korzystania i rozporządzania określoną rzeczą lub prawem ustanowionym na tej rzeczy.

Podkreślić należy, iż ujęty w art. 55¹ Kc katalog składników przedsiębiorstwa nie jest katalogiem zamkniętym. W związku z tym, oprócz składników wymienionych expressis verbis, w skład przedsiębiorstwa wchodzą także inne dobra niemajątkowe i majątkowe, które łączy więź funkcjonalna o charakterze celowym, służące realizacji określonych zadań gospodarczych.

Ponadto przepisy Kodeksu cywilnego nie przewidują szczególnego rodzaju zbycia czy też sprzedaży przedsiębiorstwa, a jedynie zastrzegają formę czynności prawnej, czego wyraz stanowi treść art. 75¹ § 1 w zakresie zbycia lub wydzierżawienia przedsiębiorstwa albo ustanowienia na nim użytkowania oraz art. 158 w związku z art. 75¹ § 4, w przypadku gdy przedmiot czynności prawnej stanowi nieruchomość wchodząca w skład przedsiębiorstwa.

Zatem, uznać należy, iż sprzedaż przedsiębiorstwa podlegać będzie podatkowi od czynności cywilnoprawnych, jako sprzedaż rzeczy i praw majątkowych określona w art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, w odniesieniu do poszczególnych jego składników, a nie jako całości.

W zakresie omawianego podatku obowiązek podatkowy z tytułu umowy sprzedaży rzeczy i praw majątkowych powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej (art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy), przy czym ciąży on na kupującym (art. 4 pkt 1).

Stosownie zaś do treści art. 6 ust. 1 pkt 1 lit. c) ww. ustawy podstawę opodatkowania przy umowie sprzedaży stanowi wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego. Wartość rynkową przedmiotu czynności cywilnoprawnych określa się na podstawie przeciętnych cen stosowanych w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem ich miejsca położenia, stanu i stopnia zużycia, oraz w obrocie prawami majątkowymi tego samego rodzaju, z dnia dokonania tej czynności, bez odliczania długów i ciężarów (art. 6 ust. 2).

W przypadku umowy sprzedaży stawki omawianego podatku – określone w art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) i lit. b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych – wynoszą:

1. 2%, gdy przedmiot umowy stanowią nieruchomości, rzeczy ruchome, prawo użytkowania wieczystego, własnościowe spółdzielcze prawo do lokalu mieszkalnego, spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego oraz wynikające z przepisów prawa spółdzielczego: prawo do domu jednorodzinnego oraz prawo do lokalu w małym domu mieszkalnym
2. 1% - inne prawa majątkowe.

W sytuacji, gdy strony czynności wyodrębnią w zawartej umowie sprzedaży składniki przedsiębiorstwa, wysokość podatku od czynności cywilnoprawnych będzie sumą podatku obliczonego od wartości rynkowej, w stawce właściwej dla poszczególnych składników.

Ponieważ w skład przedsiębiorstwa wchodzą prawa majątkowe oraz rzeczy, stawka podatku od czynności cywilnoprawnych powinna zostać ustalona dla poszczególnych składników wchodzących w jego skład stosownie do regulacji zawartej w art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) i lit. b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Jeżeli jednak wartość rzeczy lub praw majątkowych, do których zastosowanie mają różne stawki, nie została przez podatnika wyodrębniona podatek pobiera się od łącznej wartości tych rzeczy i praw według stawki najwyższej (art. 7 ust. 3 pkt 1 ustawy).

Na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 21 kwietnia 2010 r., nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest:

1. opodatkowana podatkiem od towarów i usług,
2. zwolniona z podatku od towarów i usług, z wyjątkiem:



1. umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,
2. umowy spółki i jej zmiany,
3. umowy sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 1a pkt 7 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych użyte w tej ustawie określenie „podatek od towarów i usług" oznacza podatek od towarów i usług w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 ze zm.) lub podatek od wartości dodanej pobierany na podstawie przepisów obowiązujących w państwach członkowskich.

Jednakże bardzo istotnym dla rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy jest powołanie się przez Wnioskodawcę na art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w myśl którego przepisów tejże ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Wobec tego, o ile objęcie danej czynności regulacjami ustawy o podatku od towarów i usług (poprzez opodatkowanie bądź zwolnienie z podatku VAT) może skutkować wyłączeniem obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, o tyle nie objęcie jej zakresem ustawy o podatku od towarów i usług, powoduje powstanie obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych.

Zatem tylko taka czynność prawna, w której którakolwiek ze stron jest z tytułu jej dokonania opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub jest z tego podatku zwolniona, podlega na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Dodatkowo podkreślenia wymaga funkcjonowanie preferencji podatkowych (np. zwolnienia, ulgi, wyłączenia) w polskim systemie podatkowym na zasadzie wyjątku od zasady powszechności opodatkowania (określonej w art. 84 Konstytucji RP). Oznacza to, że wszelkie odstępstwa od tej zasady, muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. Ustawodawca, konstruując przesłanki uprawniające do skorzystania z omawianej preferencji (określonej w art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych), jednoznacznie określił katalog czynności objętych wyłączeniem z opodatkowania omawianym podatkiem, wśród których nie znalazły się czynności nieobjęte zakresem ustawy o podatku od towarów i usług.

Reasumując, sprzedaż przedsiębiorstwa, opisana we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej jako wyłączona na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług ze stosowania przepisów ww. ustawy, jest opodatkowana podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.