2018.01.10 - Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej

Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0114-KDIP1-1.4012.646.2017.1.AO
z 10 stycznia 2018 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 22 listopada 2017 r. (data wpływu 29 listopada 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia podstawy opodatkowania w przypadku sprzedaży towarów dokonywanej w ramach akcji promocyjnych (pytanie nr 1) – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 29 listopada 2017 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia podstawy opodatkowania w przypadku sprzedaży towarów dokonywanej w ramach akcji promocyjnych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

Spółka S.A. [dalej: Wnioskodawca lub Spółka] prowadzi działalność gospodarczą m.in. w zakresie produkcji, dystrybucji oraz sprzedaży szybkozbywalnych dóbr konsumpcyjnych (w szczególności artykułów spożywczych). Co do zasady, transakcje realizowane przez Spółkę w ramach ww. działalności podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług [dalej: VAT] według właściwych stawek. Spółka jest zarejestrowana jako czynny podatnik VAT.

Dystrybucja na rynku polskim towarów oferowanych przez Spółkę oparta jest m.in. na następujących kanałach sprzedaży:

sprzedaż towarów za pośrednictwem dystrybutorów, którzy następnie (bezpośrednio lub za pośrednictwem hurtowników) sprzedają towary do punktów sprzedaży detalicznej (dokonujących sprzedaży towarów na rzecz ostatecznych konsumentów);
sprzedaż towarów bezpośrednio do sieci handlowych, które dokonują sprzedaży towarów do ostatecznych konsumentów;
sprzedaż towarów bezpośrednio do ostatecznych konsumentów poprzez prowadzony przez Spółkę sklep internetowy lub stacjonarny.

W związku z dużą konkurencją na rynku towarów oferowanych przez Wnioskodawcę, Spółka przeprowadza różnego rodzaju akcje promocyjne [dalej: Akcje]. Ich zasadniczym celem jest uatrakcyjnienie oferty Spółki oraz intensyfikacja sprzedaży towarów znajdujących się w jej ofercie, zarówno poprzez zwiększanie wartości/ilości dostaw na rzecz obecnych odbiorców, jak i poprzez pozyskiwanie nowych odbiorców dla towarów oferowanych przez Spółkę.

W rezultacie, Spółka oczekuje, że organizowane przez nią Akcje wpłyną na zwiększanie przychodów z tytułu sprzedaży dostarczanych przez nią towarów. Cel ten leży u podstaw organizowanych przez Spółkę Akcji.

W tym zakresie należy zaznaczyć, że Akcje stanowią jeden z elementów strategii marketingowej Spółki, która ma całościowo zapewnić maksymalizację przychodów z działalności realizowanej przez Wnioskodawcę, w szczególności ze sprzedaży towarów opodatkowanej VAT. Działania marketingowe takie jak Akcje są powszechnie przyjęte i stosowane na rynku, na którym funkcjonuje Wnioskodawca.

Akcje są kierowane zarówno do finalnych nabywców towarów [dalej: Konsumenci], jak do podmiotów zaangażowanych w proces dystrybucji towarów Spółki, np. dystrybutorów, hurtowników, sprzedawców detalicznych [dalej łącznie z Konsumentami również jako: Kontrahenci].

Generalnie, istota Akcji sprowadza się do tego, iż po spełnieniu określonych warunków/zaistnieniu określonych okoliczności, Kontrahenci są uprawnieni do nabycia określonych towarów z oferty Spółki (lub spoza niej) w promocyjnych cenach, tj. z określonym rabatem. Przy czym, ceny promocyjne (uwzględniające przyznany Kontrahentom rabat) mogą znacznie odbiegać od cen rynkowych za dany towar, tj. cena sprzedaży może zostać obniżona nawet o 99% i wynosić np. 1 zł/l gr netto, plus VAT według właściwej stawki.

W szczególności, Akcje mogą mieć następujące formy:

możliwość zakupu od Spółki określonego towaru po cenie promocyjnej, pod warunkiem uprzedniego nabycia od Spółki określonej (znacznej) partii towaru po cenie standardowej.
Akcja tego rodzaju jest więc skierowana do Kontrahentów, którzy nabywają towary bezpośrednio od Wnioskodawcy;
możliwość zakupu od Spółki określonego towaru po cenie promocyjnej, pod warunkiem przekroczenia określonego poziomu zakupu towarów z oferty Spółki od podmiotów innych niż Spółka. Przykładowo, w modelu dystrybucji Spółka → dystrybutor → hurtownik, w związku z osiągnięciem przez hurtownika określonego poziomu zakupu towarów z oferty Spółki od dystrybutora, hurtownik jest uprawniony w ramach Akcji do zakupu od Spółki określonego towaru po cenie promocyjnej.
Akcja tego rodzaju jest więc skierowana do Kontrahentów, którzy nabywają towary z oferty Spółki za pośrednictwem/od innych podmiotów;
możliwość zakupu przez Konsumentów określonego towaru po cenie promocyjnej bezpośrednio od Spółki, pod warunkiem zakupu także określonego towaru (innego lub takiego samego) od podmiotu innego niż Spółka. Przykładowo, Konsument nabywający wybrany towar u sprzedawcy detalicznego (np. ekspres do kawy) otrzymuje kupon rabatowy, który może zrealizować bezpośrednio w Spółce (tj. dzięki któremu może zakupić w Spółce określony towar po cenie promocyjnej, np. kapsułki z kawą, które można zastosować wyłącznie w kupionym wcześniej ekspresie);
sprzedaż po cenie promocyjnej towarów wprowadzanych na rynek (nowości), towarów niedostatecznie rozpoznawalnych na rynku czy tym podobne;
sprzedaż po cenie promocyjnej towarów niepełnowartościowych, tj. takich, które zgodnie z obowiązującym prawem nadal mogą być wprowadzone do obrotu, ale których standardowa (wyjściowa) cena jest nieadekwatna (zbyt wysoka) w stosunku do aktualnego stanu tych towarów (np. z uwagi na krótki termin przydatności do spożycia, uszkodzenie towaru, uszkodzenie opakowania), stanowiąc barierę dla ich zbytu.

Akcje odbywają się na podstawie regulaminów sprzedaży lub regulaminów konkretnych Akcji.

Dopełnienie przez Kontrahentów warunków Akcji każdorazowo potwierdza stosowna dokumentacja gromadzona przez Spółkę, w tym faktura (lub paragon fiskalny w przypadku sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej). Co do zasady, towary sprzedawane w cenach promocyjnych ujmowane są na fakturach w oddzielnych pozycjach.

Między Spółką a Kontrahentami nie występują powiązania, o których mowa w art. 32 ustawy VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w przypadku sprzedaży towarów dokonywanej w ramach Akcji podstawą opodatkowania VAT jest kwota faktycznie płacona/należna Spółce za te towary od Kontrahentów, tj. cena promocyjna, uwzględniająca przyznane rabaty, pomniejszona o kwotę należnego podatku, również w przypadku gdy po uwzględnieniu rabatu cena ta znacznie odbiega od ceny rynkowej tych towarów, w tym wynosi 1 zł/l gr netto plus VAT? (pytanie oznaczone nr 1)

Stanowisko Wnioskodawcy,

Spółka stoi na stanowisku, że w przypadku sprzedaży towarów dokonywanej w ramach Akcji podstawą opodatkowania VAT jest kwota faktycznie płacona/należna Spółce za te towary od Kontrahentów, tj. cena promocyjna, uwzględniająca przyznane rabaty, pomniejszona o kwotę należnego podatku, również w przypadku gdy po uwzględnieniu rabatu cena ta znacznie odbiega od ceny rynkowej tych towarów, w tym wynosi 1 zł/l gr netto plus VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT opodatkowaniu tym podatkiem podlega m.in. odpłatna dostawa towarów. Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy VAT, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, przy czym towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Z powyższego wynika, że, co do zasady, opodatkowaniu VAT podlegają czynności odpłatne (czynności dokonywane nieodpłatnie podlegają temu opodatkowaniu jedynie w określonych okolicznościach).

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej [dalej: TSUE] wielokrotnie wskazywał, że możliwość zakwalifikowania danej transakcji jako „transakcji odpłatnej” zakłada istnienie bezpośredniego związku między dostawą towarów lub świadczeniem usług a świadczeniem wzajemnym rzeczywiście otrzymanym przez podatnika, które powinno być wyrażalne w pieniądzu. TSUE podkreślał przy tym, że dla tej kwalifikacji nie ma znaczenia, że transakcja gospodarcza została dokonana po cenie wyższej lub niższej od ceny rynkowej (vide np. wyroki TSUE z dnia 9 czerwca 2011 r. w sprawie C-285/10 Campsa Estaciones de Servicio SA i z dnia 20 stycznia 2005 r. w sprawie C-412/03 Hotel Scandic Gåsabäck AB).

Z powyższego wynika, że sprzedaż towarów po promocyjnych, obniżonych cenach - nawet znacznie, uwzględniających rabaty przyznane Kontrahentom w ramach organizowanych przez Spółkę Akcji, a więc w ramach i na potrzeby prowadzonej przez nią działalności gospodarczej, powinna być uznawana dla celów VAT za odpłatną dostawę towarów. Powyższe zachowuje aktualność również wówczas, gdy cena ta ustalona jest na poziomie 1 zł/l gr netto plus VAT.

Mając na uwadze powyższe - tj. okoliczność, że transakcje, w ramach których dochodzi do sprzedaży towarów po cenach promocyjnych, uwzględniających rabaty przyznane przez Spółkę, uznawane są za czynności odpłatne - podstawa opodatkowania dla takich transakcji powinna być ustalana zgodnie z zasadą ogólną. Oznacza to, że należy zastosować art. 29a ust. 1 ustawy VAT, zgodnie z którym podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze, mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Przy tym, w art. 29a ust. 6 pkt 1 ustawy VAT wskazano, że podstawa opodatkowania obejmuje podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku. Oznacza to, że przy ustalaniu podstawy opodatkowania należy pomniejszyć kwotę należną od Kontrahenta o należny VAT ustalony według odpowiedniej stawki.

W świetle powyższego podstawą opodatkowania w przypadku sprzedaży towarów po promocyjnych, obniżonych cenach, uwzględniających przyznane Kontrahentom rabaty, jest kwota należna/otrzymana od Kontrahenta z tytułu zakupu tych towarów, pomniejszona o należny VAT. Powyższe znajduje jednoznaczne potwierdzenie w art. 29a ust. 7 pkt 2 ustawy VAT, zgodnie z którym podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot udzielonych nabywcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży.

W przypadku sprzedaży towarów po cenach promocyjnych, dokumenty potwierdzające daną transakcję (faktura lub paragon - w zależności od typu Kontrahenta oraz okoliczności transakcji) wykazują więc cenę promocyjną, uwzględniającą już rabat udzielony przez Wnioskodawcę, zgodnie z zasadami przewidzianymi dla danej Akcji.

Podsumowując należy zauważyć, że przepisy VAT nie ograniczają swobody podatnika w zakresie ustalania ceny. Stąd, możliwa jest sprzedaż po cenie niższej czy nawet istotnie niższej niż rzeczywista/rynkowa wartość towarów i to ta właśnie cena stanowi podstawę przy ustalaniu podstawy opodatkowania w VAT. Powyższe w pełni koresponduje z definicją podatnika zawartą w art. 15 ust. 1 ustawy VAT - zgodnie z tym przepisem podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Jak wynika z tej definicji, dla uznania danego podmiotu za podatnika VAT nie ma zatem znaczenia, czy jego działalność, a tym samym wykonywane w jej ramach czynności podlegające opodatkowaniu (a więc z założenia odpłatne), nastawione są na osiąganie zysku. W rezultacie, także działalność deficytowa podlega opodatkowaniu VAT. Powyższe współgra również z wypracowanym na gruncie VAT pojęciem „ekwiwalentności”, stanowiącej jeden z warunków uznania czynności za podlegające VAT z uwagi na ich odpłatny charakter. Przyjmuje się, że ekwiwalentność ta, odnoszona do świadczenia wzajemnego, jakim jest wynagrodzenie za czynność podlegającą VAT, powinna być oceniana w kategoriach subiektywnych, tj. w relacji podatnik/świadczeniodawca - nabywca/płatnik.

Stanowisko to było wielokrotnie potwierdzane przez TSUE. Przykładowo, w wyroku z 9 czerwca 2011 r. w sprawie C-285/10 Campsa Estaciones de Servicio SA TSUE stwierdził m.in.: „W świetle utrwalonego orzecznictwa, zgodnie z ową zasadą ogólną podstawą opodatkowania dostawy odpłatnych towarów lub świadczenia usług jest świadczenie wzajemne rzeczywiście otrzymane z tego tytułu przez podatnika. Owo świadczenie wzajemne jest zatem wartością subiektywną, czyli rzeczywiście otrzymaną, a nie wartością oszacowaną według kryteriów obiektywnych”.

Powyższe jest też jednoznacznie potwierdzane przez Naczelny Sąd Administracyjny [dalej: NSA]. Przykładowo, w wyroku z 21 kwietnia 2016 r. (sygn. akt I FSK 1904/14) NSA wyraził pogląd, iż: „Nie budzi przy tym wątpliwości, że podstawa opodatkowania, co do zasady stanowi wartość subiektywną, tzn. powinna odzwierciedlać wynagrodzenie faktycznie otrzymane (należne) dostawcy lub usługodawcy z tytułu danej transakcji. Podstawa opodatkowania VAT nie jest zatem ustalana według kryteriów obiektywnych. Wynagrodzenie takie powinno pozostawać jednak w proporcji do uzyskanej w zamian korzyści, a więc być ekwiwalentne wobec dostarczonego towaru lub świadczonej usługi. Co prawda sprzedaż za „symboliczną złotówkę” odpowiednio udokumentowana nie jest sprzeczna z prawem. Nawet bowiem wtedy, gdy uzgodniona i rzeczywiści zapłacona cena jest oczywiście niższa od zwykłej ceny rynkowej, to i tak podstawa opodatkowania powinna być ustalona w oparciu o treść art. 29 ust. 1 ustawy o VAT. Istotne jest jednak, aby cena ta była uzasadniona względami ekonomicznymi towarzyszącymi danej transakcji np. gdy stanowi to element strategii podatnika, który ma doprowadzić do umocnienia jego pozycji na rynku, do zwiększenia wolumenu sprzedaży, czy uzyskania innych ekonomicznych korzyści z tak realizowanej transakcji. A więc każdy zastosowany upust winien być uzasadniony ekonomicznie i prowadzić w końcowym efekcie do osiągnięcia celu jaki został wytyczony dla działalności gospodarczej, tzn. zarobku”.

Podobnie, prawidłowość przedstawionego stanowiska potwierdza szereg interpretacji indywidualnych wydanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej czy też wcześniej (z upoważnienia Ministra Finansów) przez Dyrektorów Izb Skarbowych. Tytułem przykładu można przywołać interpretację indywidualną z 19 lipca 2016 r. (sygn. IPPP1/4512-463/16-2/AS), w której Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie stwierdził m.in.: „(...) należy stwierdzić, że podstawą opodatkowania dla towaru sprzedawanego z rabatem będzie - zgodnie z art. 29a ust. 1 w zw. z art. 29a ust. 6 pkt 1 w zw. 29a ust. 7 pkt 2 ustawy - wszystko, co stanowi zapłatę, którą Wnioskodawca otrzyma od nabywcy z tytułu sprzedaży towaru, pomniejszone o kwotę podatku VAT. Tym samym podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot udzielonych klientom opustów i obniżek cen uwzględnionych w momencie sprzedaży. Zatem, w momencie sprzedaży opisanych towarów z rabatem klientom między którymi a Wnioskodawcą nie występują związki wymienione w art. 32 ustawy, podstawą opodatkowania podatkiem od towarów i usług będzie kwota należna z tytułu sprzedaży, tj. cena uwzględniająca przyznany rabat, pomniejszona o kwotę należnego podatku”.

Wskazać tu również można na interpretację indywidualną z 7 listopada 2016 r. (sygn. 1462-IPPP1.4512.708.2016.2.RK), w której Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie stwierdził m.in.: „Spółka prowadzi dwie akcje promocyjne skierowane do określonej grupy podmiotów, zasady akcji promocyjnej zawarte zostały w regulaminach promocji. Rabaty przyznawane przez Spółkę w ramach akcji promocyjnych mają na celu zwiększenie przychodów Wnioskodawcy, poprzez zwiększenie obrotów oraz zwiększenie satysfakcji i lojalności dotychczasowych klientów.

Zatem podstawę opodatkowania dla towaru sprzedawanego po cenie promocyjnej - 1 zł będzie - zgodnie z art. 29a ust. 1 w związku z art. 29a ust. 6 pkt 1 oraz art. 29a ust. 7 pkt 2 ustawy o VAT - wszystko, co stanowi zapłatę, którą Wnioskodawca otrzyma od nabywcy z tytułu sprzedaży towaru, pomniejszone o kwotę podatku VAT. Tym samym podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot udzielonych klientom opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży. Zatem w momencie sprzedaży towaru po promocyjnej cenie 1 zł, między którymi a Wnioskodawcą nie występują związki wymienione w art. 32 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania podatkiem od towarów i usług będzie kwota rzeczywiście otrzymana z tytułu sprzedaży czyli uwzględniająca przydzielony rabat”.

Analogiczne stanowisko zostało wyrażone w szeregu innych interpretacji, m.in. w:

interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 3 lipca 2017 r. (sygn. 0111-KDIB3-1.4012.64.2017.2.KO),

interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 12 kwietnia 2017 r. (sygn. 1462-IPPP1.4512.73.2017.1.MPE),

interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 24 listopada 2016 r. (sygn. 2461-IBPP1.4512.674.2016.2.Azb),

interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 23 maja 2016 r. (sygn. ILPP1/4512-1-158/16-4/AP),

interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 1 października 2015 r. (sygn. IPPP3/4512-659/15-2/WH),

interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 17 września 2014 r. (sygn. IPPP2/443-594/14-2/MT/DG),

interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 27 października 2015 r. (sygn. ILPP1/4512-1-595/15-2/MK),

interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 7 listopada 2014 r. (sygn. IPTPP2/443-607/14-4/JSz) czy

interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 7 kwietnia 2014 r. (sygn. ILPP2/443-88/14-3/AK).

W opinii Wnioskodawcy nie budzi wątpliwości, że stanowisko analogiczne do przedstawionego powyżej powinno znaleźć zastosowanie w przypadku Akcji organizowanych przez Spółkę. W szczególności należy uznać, iż sprzedaż przez Wnioskodawcę towarów po cenach promocyjnych (w tym za 1 zł/l gr + VAT) nie służy obejściu przepisów prawa i uniknięciu opodatkowania danej czynności (tj. że na gruncie przepisów o VAT nie skutkuje naruszeniem klauzuli zakazu nadużycia prawa), ale jest w pełni uzasadniona ekonomicznie, wpisując się w strategię marketingową Spółki. Celem sprzedaży towarów/usług po promocyjnych cenach, znacznie odbiegających od ich cen rynkowych, jest bowiem zwiększenie wartości sprzedaży realizowanej przez Spółkę. Stąd, uprawnienie do zakupu towarów w ramach Akcji przysługuje Kontrahentom jedynie w ściśle określonych, ekonomicznie uzasadnionych warunkach/okolicznościach, tj. gdy np. dokonali już oni zakupu określonych (promowanych) produktów z oferty Spółki lub ilość/wartość tych zakupów przekroczyła określony próg lub stan tych produktów kwalifikuje je jako niepełnowartościowe. Taki zabieg marketingowy ma więc zachęcić/zmobilizować Kontrahentów do nabywania produktów od Spółki, a - w rezultacie - doprowadzić do zwiększenia przychodów Wnioskodawcy z tego tytułu. Prowadzenie Akcji jest więc jedynie jednym z możliwych wariantów działań marketingowych, które każdorazowo mają doprowadzić do zwiększenia sprzedaży opodatkowanej VAT. Trudno więc w tym zakresie doszukiwać się działania zabronionego przez przepisy podatkowe i/lub sprzecznego z ich celem. W szczególności, intencją Spółki nie jest unikanie opodatkowania VAT - wszelkie kwoty uzyskiwane przez Wnioskodawcę od Kontrahentów tytułem sprzedaży produktów podlegają opodatkowaniu VAT i w żadnym razie intencją Wnioskodawcy nie jest zmniejszenie obciążeń podatkowych z tego tytułu.

Spółka również zaznacza, że w rozpatrywanych okolicznościach nie powinien mieć zastosowania art. 32 ustawy VAT, wprowadzający szczególne zasady ustalania podstawy opodatkowania dla tzw. podmiotów powiązanych. Zgodnie z jego brzmieniem, w przypadku gdy między kontrahentami lub osobami pełniącymi u kontrahentów funkcje zarządzające, nadzorcze lub kontrolne zachodzą powiązania o charakterze rodzinnym lub z tytułu przysposobienia, kapitałowym, majątkowym lub wynikające ze stosunku pracy, a wynagrodzenie jest w szczególności:

niższe od wartości rynkowej, a nabywca towarów lub usług nie ma zgodnie z art. 86, art. 86a, art. 88 i art. 90 oraz z przepisami wydanymi na podstawie art. 92 ust. 3 pełnego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
niższe od wartości rynkowej, a dokonujący dostawy towarów lub usługodawca nie ma zgodnie z art. 86, art. 86a, art. 88 i art. 90 oraz z przepisami wydanymi na podstawie art. 92 ust. 3 pełnego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a dostawa towarów lub świadczenie usług są zwolnione od podatku,

- organ podatkowy określa podstawę opodatkowania zgodnie z wartością rynkową, jeżeli okaże się, że związek ten miał wpływ na ustalenie wynagrodzenia z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług.

Dla zastosowania mechanizmu przewidzianego w art. 32 ustawy VAT wymagane jest, aby między partnerami biznesowymi (tu: między Spółką a Kontrahentami) istniał określony wyżej związek. Jak zostało wskazane w opisie wniosku, związek taki nie będzie występował, co wyklucza a priori stosowanie art. 32 ustawy VAT (bez konieczności rozpatrywania dalszych okoliczności). Niezależnie od powyższego, w analizowanym przypadku nie będzie również w żadnym razie spełniony kolejny warunek, jakim jest to, aby to istniejący między Spółką a Kontrahentami związek miał wpływ na ustalenie wynagrodzenia z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług. Warunek ten nie będzie spełniony z uwagi na fakt, że ustalenie wynagrodzenia za towary/usługi dostarczane w ramach Akcji nie będzie podyktowane jakimikolwiek (ewentualnymi) związkami między Spółką a Kontrahentami, ale dążeniem do zintensyfikowania zakupów przez Kontrahentów i zacieśnienia z nimi współpracy, co – jak oczekuje Spółka - pozwoli na zwiększenie uzyskiwanych przez nią przychodów. Warunki Akcji byłyby takie same zarówno dla podmiotów niepowiązanych, jak i ewentualnych podmiotów powiązanych w rozumieniu art. 32 ustawy VAT. Tak jak zostało to jednak przedstawione we wniosku, na dzień dzisiejszy Spółka nie przewiduje, aby w organizowanych przez nią Akcjach miały uczestniczyć podmioty powiązane ze Spółką w rozumieniu art. 32 ustawy VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ww. ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na mocy art. 2 pkt 6 cyt. ustawy przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przez świadczenie usług - stosownie do art. 8 ust. 1 ww. ustawy - rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Jak stanowi art. 2 pkt 22 ww. ustawy przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Z treści art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Zgodnie z art. 29a ust. 6 ww. ustawy podstawa opodatkowania obejmuje:

podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Na mocy art. 29a ust. 7 ww. ustawy podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;<
udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;
otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Z powyższych przepisów wynika, że co do zasady podstawa opodatkowania obejmuje wszystko co stanowi wartość otrzymanego świadczenia, które dostawca lub świadczący usługę otrzymuje lub powinien otrzymać od kupującego. Przepis art. 29a ust. 6 i ust. 7 ustawy o VAT wymienia elementy, które powinny być wliczane, bądź nie powinny być wliczane do podstawy opodatkowania.

W świetle art. 29a ust. 10 ustawy o VAT podstawę opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 13, obniża się o:

kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen;
wartość zwróconych towarów i opakowań, z zastrzeżeniem ust. 11 i 12;
zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło;
wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1.

Przepisy ustawy nie ograniczają podatnika w swobodzie ustalania ceny, czyli możliwa jest sprzedaż po cenie niższej niż rzeczywista wartość tych towarów i usług. Taka sytuacja nie różni się niczym od normalnej sprzedaży towaru z zyskiem. Podstawą opodatkowania jest kwota należna z tytułu sprzedaży i nie ma znaczenia, że podatnik w danej chwili sprzedaje ten towar bądź usługę za cenę znacznie niższą. Wyjątek od powyższych zasad ogólnych zachodzi w sytuacjach wskazanych w art. 32 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 32 ust. 1 ustawy o VAT w przypadku gdy między nabywcą a dokonującym dostawy towarów lub usługodawcą istnieje związek, o którym mowa w ust. 2, oraz w przypadku gdy wynagrodzenie jest:

niższe od wartości rynkowej, a nabywca towarów lub usług nie ma zgodnie z art. 86, art. 86a, art. 88 i art. 90 oraz z przepisami wydanymi na podstawie art. 92 ust. 3 pełnego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
niższe od wartości rynkowej, a dokonujący dostawy towarów lub usługodawca nie ma zgodnie z art. 86, art. 86a, art. 88 i art. 90 oraz z przepisami wydanymi na podstawie art. 92 ust. 3 pełnego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a dostawa towarów lub świadczenie usług są zwolnione od podatku,
wyższe od wartości rynkowej, a dokonujący dostawy towarów lub usługodawca nie ma zgodnie z art. 86, art. 86a, art. 88 i art. 90 oraz z przepisami wydanymi na podstawie art. 92 ust. 3 pełnego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego

Stosownie do art. 2 pkt 27b ustawy o VAT przez wartość rynkową rozumie się całkowitą kwotę, jaką, w celu uzyskania w danym momencie danych towarów lub usług, nabywca lub usługobiorca na takim samym etapie sprzedaży jak ten, na którym dokonywana jest dostawa towarów lub świadczenie usług, musiałby, w warunkach uczciwej konkurencji, zapłacić niezależnemu dostawcy lub usługodawcy na terytorium kraju; w przypadku gdy nie można ustalić porównywalnej dostawy towarów lub świadczenia usług, przez wartość rynkową rozumie się:

w odniesieniu do towarów - kwotę nie mniejszą niż cena nabycia towarów lub towarów podobnych, a w przypadku braku ceny nabycia, koszt wytworzenia, określone w momencie dostawy,
w odniesieniu do usług - kwotę nie mniejszą niż całkowity koszt poniesiony przez podatnika na wykonanie tych usług.

Stosownie do art. 32 ust. 2 ww. ustawy związek, o którym mowa w ust. 1, istnieje, gdy między kontrahentami lub osobami pełniącymi u kontrahentów funkcje zarządzające, nadzorcze lub kontrolne zachodzą powiązania o charakterze rodzinnym lub z tytułu przysposobienia, kapitałowym, majątkowym lub wynikające ze stosunku pracy. Związek ten istnieje także, gdy którakolwiek z wymienionych osób łączy funkcje zarządzające, nadzorcze lub kontrolne u kontrahentów.

Przepis art. 32 ust. 3 cyt. ustawy stanowi, że przez powiązania rodzinne, o których mowa w ust. 2, rozumie się małżeństwo oraz pokrewieństwo lub powinowactwo do drugiego stopnia.

Natomiast przez powiązania kapitałowe, o których mowa w ust. 2, rozumie się sytuację, w której jedna z osób lub jeden z kontrahentów posiada prawo głosu wynoszące co najmniej 5% wszystkich praw głosu lub dysponuje bezpośrednio lub pośrednio takim prawem (art. 32 ust. 4 ww. ustawy).

Stosownie do art. 32 ust. 5 ww. ustawy przepisy ust. 1-4 nie mają zastosowania w przypadku transakcji zawieranych pomiędzy podmiotami powiązanymi, w odniesieniu do których właściwy organ podatkowy, na podstawie ustawy - Ordynacja podatkowa, wydał decyzję o uznaniu prawidłowości wyboru i stosowania metody ustalania ceny transakcyjnej między podmiotami powiązanymi.

Z powołanych przepisów wynika, że udzielenie rabatu, o ile nie sprzeciwiają się temu inne przepisy prawa, a ponadto jest ściśle skorelowane z konkretną transakcją, w związku z którą zostało zastosowane i powoduje obniżenie ceny dostarczanych towarów lub świadczonych usług, wpływa na zmniejszenie podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Z przedstawionej treści wniosku wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą m.in. w zakresie produkcji, dystrybucji oraz sprzedaży szybkozbywalnych dóbr konsumpcyjnych, w szczególności artykułów spożywczych. Dystrybucja na rynku polskim towarów oferowanych przez Spółkę dotyczy sprzedaży towarów za pośrednictwem dystrybutorów, którzy następnie (bezpośrednio lub za pośrednictwem hurtowników) sprzedają towary do punktów sprzedaży detalicznej (dokonujących sprzedaży towarów na rzecz ostatecznych konsumentów), sprzedaży towarów bezpośrednio do sieci handlowych, które dokonują sprzedaży towarów do ostatecznych konsumentów oraz sprzedaży towarów bezpośrednio do ostatecznych konsumentów poprzez prowadzony przez Spółkę sklep internetowy lub stacjonarny. W związku z dużą konkurencją na rynku towarów oferowanych przez Wnioskodawcę, Spółka przeprowadza różnego rodzaju akcje promocyjne. Ich zasadniczym celem jest uatrakcyjnienie oferty Spółki oraz intensyfikacja sprzedaży towarów znajdujących się w jej ofercie, zarówno poprzez zwiększanie wartości/ilości dostaw na rzecz obecnych odbiorców, jak i poprzez pozyskiwanie nowych odbiorców dla towarów oferowanych przez Spółkę. W rezultacie, Spółka oczekuje, że organizowane przez nią Akcje wpłyną na zwiększanie przychodów z tytułu sprzedaży dostarczanych przez nią towarów. Cel ten leży u podstaw organizowanych przez Spółkę Akcji. Wnioskodawca zaznacza, że Akcje stanowią jeden z elementów strategii marketingowej Spółki, która ma całościowo zapewnić maksymalizację przychodów z działalności realizowanej przez Wnioskodawcę, w szczególności ze sprzedaży towarów opodatkowanej VAT. Działania marketingowe takie jak Akcje są powszechnie przyjęte i stosowane na rynku, na którym funkcjonuje Wnioskodawca.

Akcje są kierowane zarówno do finalnych nabywców towarów, jak do podmiotów zaangażowanych w proces dystrybucji towarów Spółki, np. dystrybutorów, hurtowników, sprzedawców detalicznych. Generalnie, istota Akcji sprowadza się do tego, że po spełnieniu określonych warunków/zaistnieniu określonych okoliczności, Kontrahenci są uprawnieni do nabycia określonych towarów z oferty Spółki (lub spoza niej) w promocyjnych cenach, tj. z określonym rabatem. Przy czym, ceny promocyjne (uwzględniające przyznany Kontrahentom rabat) mogą znacznie odbiegać od cen rynkowych za dany towar, tj. cena sprzedaży może zostać obniżona nawet o 99% i wynosić np. 1 zł/l gr netto, plus VAT według właściwej stawki.

W szczególności, Akcje dotyczyć mogą:

możliwości zakupu od Spółki określonego towaru po cenie promocyjnej, pod warunkiem uprzedniego nabycia od Spółki określonej (znacznej) partii towaru po cenie standardowej. Akcja tego rodzaju jest skierowana do Kontrahentów, którzy nabywają towary bezpośrednio od Wnioskodawcy;
możliwości zakupu od Spółki określonego towaru po cenie promocyjnej, pod warunkiem przekroczenia określonego poziomu zakupu towarów z oferty Spółki od podmiotów innych niż Spółka. Przykładowo, w modelu dystrybucji Spółka → dystrybutor → hurtownik, w związku z osiągnięciem przez hurtownika określonego poziomu zakupu towarów z oferty Spółki od dystrybutora, hurtownik jest uprawniony w ramach Akcji do zakupu od Spółki określonego towaru po cenie promocyjnej. Akcja tego rodzaju jest skierowana do Kontrahentów, którzy nabywają towary z oferty Spółki za pośrednictwem/od innych podmiotów;
możliwości zakupu przez Konsumentów określonego towaru po cenie promocyjnej bezpośrednio od Spółki, pod warunkiem zakupu także określonego towaru (innego lub takiego samego) od podmiotu innego niż Spółka. Przykładowo, Konsument nabywający wybrany towar u sprzedawcy detalicznego (np. ekspres do kawy) otrzymuje kupon rabatowy, który może zrealizować bezpośrednio w Spółce (tj. dzięki któremu może zakupić w Spółce określony towar po cenie promocyjnej, np. kapsułki z kawą, które można zastosować wyłącznie w kupionym wcześniej ekspresie);
sprzedaży po cenie promocyjnej towarów wprowadzanych na rynek (nowości), towarów niedostatecznie rozpoznawalnych na rynku czy tym podobne.
sprzedaży po cenie promocyjnej towarów niepełnowartościowych, tj. takich, które zgodnie z obowiązującym prawem nadal mogą być wprowadzone do obrotu, ale których standardowa (wyjściowa) cena jest nieadekwatna (zbyt wysoka) w stosunku do aktualnego stanu tych towarów (np. z uwagi na krótki termin przydatności do spożycia, uszkodzenie towaru, uszkodzenie opakowania), stanowiąc barierę dla ich zbytu.

Akcje odbywają się na podstawie regulaminów sprzedaży lub regulaminów konkretnych Akcji. Dopełnienie przez Kontrahentów warunków Akcji każdorazowo potwierdza stosowna dokumentacja gromadzona przez Spółkę, w tym faktura (lub paragon fiskalny w przypadku sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej). Co do zasady, towary sprzedawane w cenach promocyjnych ujmowane są na fakturach w oddzielnych pozycjach.

Wnioskodawca wskazał, że między Spółką a Kontrahentami nie występują powiązania, o których mowa w art. 32 ustawy VAT.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą określenia podstawy opodatkowania podatkiem VAT w przypadku dokonywanej w ramach Akcji sprzedaży towarów po cenie promocyjnej uwzględniającej przyznane rabaty, również w przypadku gdy po uwzględnieniu rabatu cena ta znacznie odbiega od ceny rynkowej tych towarów, w tym wynosi 1zł/1 gr netto plus VAT.

Należy zauważyć, że podatnik ma prawo swobodnie układać swoje interesy tak, by działalność gospodarcza była dla niego opłacalna pod względem ekonomicznym, w tym stosując znaczne upusty cenowe, jeśli jest to w jego uznaniu zasadne dla osiągnięcia tego celu. Stosując upusty cenowe należy mieć na uwadze obowiązek dokumentowania zdarzeń gospodarczych. Podatnik powinien więc ten fakt udokumentować odpowiednimi dowodami, z których jednoznacznie wynikać będzie jakim odbiorcom towarów i w jakich okolicznościach oraz w jakim zakresie upust/rabat przysługuje. Jak już wskazano, jedynie w sytuacji, gdy między podmiotami (kontrahentami) istnieją powiązania rodzinne, kapitałowe, majątkowe lub wynikające ze stosunku pracy, o których mowa w art. 32 ustawy o podatku od towarów i usług, organ podatkowy może określić wysokość podstawy opodatkowania na podstawie wartości rynkowej tych towarów lub usług, ale tylko w sytuacji, gdyby związki te miały wpływ na ustalenie ceny.

Należy przy tym zaznaczyć, że stosowanie znacznych upustów cenowych/rabatów jest niedopuszczalne w zakresie, jakim ma ono służyć tzw. obejściu przepisów prawa i uniknięciu opodatkowania tej czynności. Tak więc każdy zastosowany upust/rabat powinien być uzasadniony ekonomicznie i prowadzić w końcowym efekcie do osiągnięcia celu jaki został wytyczony dla działalności gospodarczej tj. zarobku.

W analizowanej sprawie nie ma zastosowania art. 32 ustawy o VAT, gdyż jak wskazał Wnioskodawca, między Spółką a Kontrahentami nie występują powiązania, o których mowa w art. 32 ustawy VAT. Wnioskodawca w związku z dużą konkurencją na rynku towarów oferowanych przez Wnioskodawcę przeprowadza różnego rodzaju akcje promocyjne, których zasadniczym celem jest uatrakcyjnienie oferty Spółki oraz intensyfikacja sprzedaży towarów znajdujących się w jej ofercie, zarówno poprzez zwiększanie wartości/ilości dostaw na rzecz obecnych odbiorców, jak i poprzez pozyskiwanie nowych odbiorców dla towarów oferowanych przez Spółkę. W rezultacie, Spółka oczekuje, że organizowane przez nią Akcje wpłyną na zwiększanie przychodów z tytułu sprzedaży dostarczanych przez nią towarów. Akcje stanowią jeden z elementów strategii marketingowej Spółki, która ma całościowo zapewnić maksymalizację przychodów z działalności realizowanej przez Wnioskodawcę, w szczególności ze sprzedaży towarów opodatkowanej podatkiem VAT.

W świetle przedstawionej treści wniosku i przywołanych przepisów należy stwierdzić, że podstawę opodatkowania dla towarów sprzedawanych po cenie promocyjnej – również w przypadku gdy cena ta wynosi 1 zł/1 grosz netto plus podatek VAT stanowi - zgodnie z art. 29a ust. 1 w związku z art. 29a ust. 6 pkt 1 oraz art. 29a ust. 7 pkt 2 ustawy o VAT - wszystko, co stanowi zapłatę, którą Wnioskodawca otrzyma od nabywcy z tytułu sprzedaży towaru, pomniejszone o kwotę podatku VAT. Tym samym, podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot udzielonych Kontrahentom opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży.

Skoro – jak wskazano we wniosku – pomiędzy Wnioskodawcą a Kontrahentami Spółki biorącymi udział w akcjach promocyjnych nie zachodzą powiązania, o których mowa w art. 32 ustawy o VAT i ustalenie ceny za przedmiotowe towary nie służy obejściu przepisów prawa i uniknięciu opodatkowania danej czynności to cena towarów, z uwzględnieniem rabatów, zapłacona faktycznie przez Kontrahenta stanowi podstawę opodatkowania podatkiem VAT. Z art. 29a ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że podstawa opodatkowania nie obejmuje kwoty podatku. W konsekwencji, w niniejszych okolicznościach podstawą opodatkowania w przypadku sprzedaży towarów realizowanej w ramach organizowanych przez Wnioskodawcę akcji promocyjnych będzie kwota faktycznie zapłacona/należna Spółce za te towary od Kontrahentów, czyli uwzględniająca przyznane im rabaty, pomniejszona o kwotę należnego podatku, również w sytuacji gdy po uwzględnieniu rabatu cena ta będzie znacznie odbiegać od ceny rynkowej tych towarów, w tym wynosić 1 zł/1 grosz netto plus podatek VAT.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Organ informuje, ze niniejsza interpretacja dotyczy określenia podstawy opodatkowania w przypadku sprzedaży towarów dokonywanej w ramach akcji promocyjnych (pytanie nr 1 wniosku). Natomiast w zakresie pytania nr 2 wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty opis sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

z zastosowaniem art. 119a;
w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia i zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi. (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.

Reklama

O nas

Regulamin