Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie
IPPB5/4510-46/15-2/KS
z 9 kwietnia 2015 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 22 stycznia 2015 r. (data wpływu 26 stycznia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji podatkowej i momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków ponoszonych przez Spółkę na rzecz pracowników z tytułu:

• premii okresowej za drugie półrocze - jest prawidłowe,
• premii okresowej za ostatni kwartał - jest prawidłowe,
• premii projektowej - jest prawidłowe,
• nagrody wypłaconej z funduszu nagród Zarządu - jest prawidłowe.
  
  

UZASADNIENIE

W dniu 26 stycznia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji podatkowej i momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków ponoszonych przez Spółkę na rzecz pracowników z tytułu premii okresowej za drugie półrocze, premii okresowej za ostatni kwartał, premii projektowej i nagrody wypłaconej z funduszu nagród Zarządu.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

P. S.A. (dalej: „Wnioskodawca”, „P.” lub „Spółka”) jest podmiotem prowadzącym działalność przesyłową na rynku energii elektrycznej, działającym jako operator systemu przesyłowego.

W związku z prowadzoną działalnością, Spółka zatrudnia pracowników wykonujących swoje obowiązki służbowe na podstawie umów o pracę, zgodnie z regulaminem pracy i Zakładowym Układem Zbiorowym funkcjonującym w P. (dalej: „ZUZP”), którego integralną częścią jest zatwierdzony przez Zarząd System motywacji płacowej (dalej: „Regulamin” lub „System motywacji”). Celem Regulaminu jest motywowanie pracowników do świadczenia dobrej jakościowo i efektywnej pracy poprzez stworzenie rozwiązań ukierunkowujących zachowania i działania pracowników na pracę zespołową, osiągnięcie zamierzonych celów oraz powiązanie otrzymywanego przez pracownika wynagrodzenia z efektami jego pracy.

Na podstawie Regulaminu, w zamian za wykonywane obowiązki służbowe, pracownicy otrzymują wynagrodzenie zasadnicze. Dodatkowo na System motywacji składa się fundusz premiowy, którego elementami składowymi są:

• premia okresowa,
  
• premia projektowa,
  
• fundusz nagród Zarządu,
  
• premia za sukces firmy.
  
  
  

Zgodnie z ZUZP na fundusz premiowy jest przeznaczane do 30% wysokości rocznego całkowitego funduszu wynagrodzeń pracowników PSE.

Fundusz wynagrodzeń osobowych w PSE jest funduszem wskaźnikowym opartym o Wskaźnik Przyrostu Przeciętnego Miesięcznego Wynagrodzenia (WPPMW) przyjętym w planie finansowym Spółki na dany rok kalendarzowy i zatwierdzanym przez Radę Nadzorczą.

WPPMW odnosi się do wszystkich składników funduszu wynagrodzeń osobowych i obejmuje:

• obligatoryjne składniki Funduszu Wynagrodzeń zgodnie z ZUZP (wynagrodzenie zasadnicze, wynagrodzenie za czas choroby, dodatek za pracę zmianową, wynagrodzenie za pracę w godzinach nadliczbowych, średnią urlopową, ryczałt za pracę w warunkach uciążliwych, dodatek za staż pracy, nagrody jubileuszowe, odprawy emerytalne i rentowe, dofinansowanie kosztów energii, nagrody rzeczowe, ekwiwalent za urlop),
  
• elementy systemu motywacyjnego na podstawie zapisów ZUZP (premie okresowe półroczne, premia roczna za sukces firmy, premie projektowe, fundusz nagród Zarządu).
  
  
  

Po ustaleniu przez Zarząd P. WPPMW na dany rok można określić wysokość funduszu wynagrodzeń osobowych na dany rok. Zasadą jest, że środki niewypłacone w ramach jednego składnika funduszu powiększają pulę środków w ramach innych składników funduszu np. niewykorzystane środki z jednego rodzaju premii przechodzą na premie okresowe. Fundusz wynagrodzeń osobowych ustalony w oparciu o WPPMW na dany rok, co do zasady, jest w całości realizowany (wypłacany), najpóźniej do 18 stycznia następnego roku.

Opisany powyżej system wynagradzania pracowników dotyczy wyłącznie pracowników zatrudnionych w centrali Spółki. Pozostali pracownicy zatrudnieni w oddziałach Spółki, wynagradzani są na odrębnych zasadach, zgodnie z regulacjami przyjętymi przez spółki obszarowe, które zostały przejęte przez P. z dniem 30 czerwca 2014 r. i od 1 lipca 2014 r, stanowią oddziały Spółki.

Premia okresowa

Premia okresowa przyznawana jest za realizację wyznaczonych celów i zadań na podstawie oceny wyników pracy według przyjętego w Spółce Systemu Oceny Wyników Pracy (dalej: „SOWP”). Zgodnie z przyjętymi zasadami, premia ta przyznawana jest dwukrotnie w ciągu roku, tj. za I oraz II półrocze.

Zgodnie z przyjętym w Spółce SOWP, ocena wyników pracy przeprowadzana jest dwa razy w roku w sekwencji półrocznej w następujących terminach:

• za okres od 1 stycznia do 30 czerwca - do dnia 31 lipca,
  
• za okres od 1 lipca do 31 grudnia - do 31 stycznia następnego roku.
  
  
  

W praktyce, zdecydowana większość ocen pracowniczych za drugie półrocze dokonywana jest do 31 grudnia danego roku (TO). W terminie późniejszym, maksymalnie do 31 stycznia, oceny dokonywane są wyłącznie w sporadycznych przypadkach - z uwagi na nieobecność pracownika lub złożenie odwołania od przyznanej oceny. Cały proces ocen wraz z jednostkowymi przykładami odwołań, nie przekracza nigdy terminu zatwierdzonego wynikającego z SOWP, tj. 31 stycznia roku następnego, po roku za który premia okresowa jest należna (T1).

Zgodnie z ZUZP indywidualna premia okresowa przyznawana jest z uwzględnieniem oceny pracownika w proporcji do miesięcznego wynagrodzenia zasadniczego pracownika, przy założeniu, że pracownik otrzymujący ocenę A, nie otrzymuje premii, natomiast pracownicy z ocenami od B do E otrzymują premię w wysokości ustalonej w określonych granicach. Dodatkowo, bazowa kwota premii, wypłacanej pracownikom otrzymującym identyczną ocenę może wahać się w granicach +/- 20% w zależności od decyzji przełożonego lub kierownika jednostki organizacyjnej.

Zgodnie z Regulaminem, premia okresowa przyznawana jest wyłącznie pracownikom, którzy przepracowali w PSE nie mniej niż 3 miesiące w okresie, którego premia dotyczy. Pracownik otrzymujący premię okresową, nie musi pozostawać w stosunku zatrudnienia w dniu podjęcia Uchwały o wypłacie premii lub w dniu jej wypłaty (premia nie jest zależna od zatrudnienia w momencie wypłaty premii). Warunki regulaminowe, od których uzależniona jest wypłata premii dotyczą zatem wyłącznie roku, za który premia jest należna, wypłata premii nie jest natomiast uzależniona od spełnienia jakichkolwiek warunków w roku, w którym następuje jej wypłata.

Premia okresowa za drugie półrocze wypłacana jest na podstawie uchwały Zarządu w terminie w niej przewidzianym, nie później niż 2 tygodnie od dnia zakończenia całego procesu ocen (dotyczącego wszystkich pracowników) i rozliczenia wszystkich kart zadań (na podstawie których dokonywana jest ocena pracowników). Termin 2-tygodniowy liczony jest zatem zbiorczo dla wszystkich pracowników - począwszy od zakończenia całego procesu ocen (co do zasady terminem końcowym procesu jest rozpatrzenie ostatniego odwołania) nie zaś osobno dla każdego z pracowników od zakończenia jego oceny indywidualnej. Uchwała Zarządu o wypłacie premii okresowych, podejmowana jest na koniec roku, za który premia jest należna, bądź na początku kolejnego roku, w zależności od kalendarza posiedzeń Zarządu. W podejmowanej Uchwale, Zarząd akceptuje pulę premiową, która określana jest w sposób szacunkowy.

Ostateczna kwota puli premii do podziału pomiędzy pracowników ustalana jest w oparciu o wspomnianą wyżej Uchwałę Zarządu i znana jest po wypłacie wynagrodzeń za grudzień, tj. po 10 stycznia kolejnego roku. Taki system rozliczania i określania ostatecznej wartości premii wynika bezpośrednio z przyjętego w Spółce wskaźnikowego sposobu rozliczania funduszu wynagrodzeń opartego na WWPMW. Przy czym jak to zostało wskazane powyżej, wartość funduszu wynagrodzeń na dany rok jest znana już w trakcie roku. Na koniec roku dochodzi wyłącznie do ustalenia ostatecznej wartości jego poszczególnych składników. Również lista osób uprawnionych do otrzymania premii, poza wyjątkowymi przypadkami, gdy składane są odwołania w procesie ocen lub pracownik jest nieobecny w pracy, znana jest na koniec roku, za który premia jest należna.

Począwszy od stycznia 2015 roku premie okresowe będą wypłacane z częstotliwością kwartalną. Zasady wypłacania oraz proces dokonywanych ocen w kontekście premii za IV kwartał nie ulegną zmianie i będą przeprowadzane analogicznie do dotychczasowej premii okresowej za II półrocze.

Premie projektowe

Na podstawie przyjętej w Spółce regulacji wewnętrznej, procedury pt. „Model zarządzania projektami w P. S.A.” kwoty przypisanych do projektów kategorii A, B i C, realizowanych w ramach Portfela projektów P. S.A., premii są weryfikowane przez Zespół Weryfikacyjny i zatwierdzane przez Zarząd. Zgodnie z Modelem Spółka przyznaje premie projektowe za realizację zadań planowych w projektach, opisanych w postaci Kart Projektów. W Karcie Projektu definiuje się m.in. cele projektu, harmonogram prac, wykaz zadań i produktów wraz z kryteriami ich akceptacji, skład zespołu projektowego, ryzyka. Premie projektowe w trakcie trwania projektu przyznawane są za realizację zadania, którego efektem jest otrzymanie produktu zawartego w Karcie Projektu, podziale puli premii i odebranego zgodnie z harmonogramem na podstawie zaakceptowanego przez Komitet Sterujący protokołu odbioru produktu. Część kwoty premii projektowej wypłacana jest również po zakończeniu projektu, na podstawie zaakceptowanego przez Komitet Sterujący wniosku o zamknięcie projektu i wypłatę premii.

Każdorazowo wnioski o wypłatę premii podlegają weryfikacji pod kątem:

1. Zgodności realizacji produktów projektu z oczekiwaniami określonymi w Karcie projektu.
2. Terminowości realizacji zadań określonymi w harmonogramie projektu.
3. Realizacji zadań projektowych zgodnie z zapisami Modelu Zarządzania Projektami w P. S.A.
   
   

W skład Komitetów Sterujących wchodzą w zależności od kategorii projektu (zgodnie z Modelem Zarządzania Projektami w P. SA):

1. Projekty kategorii A1 - dwóch Członków Zarządu,
2. Projekty kategorii A2 - jeden Członek Zarządu,
3. Projekty kategorii B - jeden Członek Zarządu (obligatoryjnie) i Kierujący Jednostkami Organizacyjnymi (fakultatywnie). Funkcję Przewodniczącego Komitetu Sterującego pełni Członek Zarządu,
4. Projekty kategorii C - kierujący Jednostkami Organizacyjnymi i/lub Zastępcy Kierujących jednostkami organizacyjnymi i/lub Kierujący komórkami organizacyjnymi.
   
   

Podsumowując, premie projektowe przyznawane są za zadania projektowe zrealizowane w danym roku. Zadania projektowe na dany rok (listę zdań) określa Zarząd w trakcie danego roku, w którym zadania mają być realizowane, po zasięgnięciu opinii właściwych kierujących jednostkami organizacyjnymi. Dodatkowo, Zarząd w trakcie roku określa pulę środków przeznaczonych na premie projektowe. W ramach zatwierdzonej przez Zarząd puli, premii Kierownik Projektu proponuje wysokość premii dla określonych Pracowników biorących udział w danym projekcie i będących członkiem Zespołu projektowego, uwzględniając kryteria:

1. jakość realizacji zadania;
2. poziom kompetencji niezbędnych do realizacji zadania;
3. terminowość realizacji zadania;
4. czas poświęcony realizacji zadania;
5. samodzielność wykonania;
6. inicjatywa;
7. współpraca w ramach zespołu.
   
   

Zweryfikowany wniosek o wypłatę premii, wskazujący pracowników uprawnionych do otrzymania premii oraz jej wartość, akceptowany jest przez Komitet Sterujący. W przypadku, gdy Przewodniczący Komitetu Sterującego nie jest Członkiem Zarządu P. S.A. wymagane jest uzyskanie dodatkowej akceptacji Członka Zarządu nadzorującego dany obszar, którego realizowany projekt dotyczy - ostateczna wysokość premii podlega zatwierdzeniu przez Członka Zarządu odpowiedzialnego za dany obszar. Na tej podstawie tj. na podstawie zaakceptowanego przez Komitet Sterujący wniosku o wypłatę premii - premie podlegają wypłacie odpowiednim pracownikom.

Tym samym, w przypadku premii projektowych, proces przyznawania premii poszczególnym pracownikom następuje w następujący sposób: w trakcie roku Zarząd podejmuje uchwalę o puli środków przeznaczonych na premie projektowe (pula wyliczona zgodnie z zasadami Zakładowego Układu Zbiorowego Pracy). Pula ta dzielona jest pomiędzy projekty realizowane w danym roku. Wypłata premii może nastąpić zarówno w roku, w którym doszło do zaakceptowania przez Komitet Sterujący wniosku o wypłatę premii, jak i w kolejnych latach.

Co do zasady, aby premia w ogóle została przyznana zadanie, którego efektem jest otrzymanie produktu zawartego w Karcie projektu musi być zrealizowane i odebrane Protokołem odbioru przez Komitet Sterujący, niemniej jednak mogą wystąpić sytuacje, gdzie pomimo zrealizowania produktu/projektu, premia nie zostanie przyznana, np. w przypadku niezgodności realizacji produktów projektu z oczekiwaniami określonymi w Karcie projektu. Premia może być również przyznana, jeśli projekt, z przyczyn obiektywnych/niezależnych, nie został zrealizowany w terminie lub, przy znacznym zaawansowaniu, nie został zrealizowany w całości. Decyzję o wypłaceniu premii w takim przypadku podejmuje Komitet Sterujący Projektu. W przypadku projektów, których okres realizacji zaplanowano na okres dłuższy niż 1 rok, premia projektowa może być przyznawana etapowo, zgodnie z harmonogramem zatwierdzonym dla danego projektu.

Jak wynika z Modelu zarządzania projektami w P. S.A., tylko spełnienie określonych warunków przez pracownika oraz zaakceptowanie przez Komitet Sterujący wniosku o wypłatę premii powoduje, że dany pracownik staje się uprawnionym do otrzymania premii projektowej. Co do zasady pracownik, którego zakres obowiązków obejmuje w całości realizację zadań projektowych nie jest objęty systemem premii okresowych.

Nagrody Zarządu

Nagrody z funduszu nagród Zarządu przyznaje się Pracownikom za znaczące osiągnięcia w realizacji zadań, w tym za uzyskanie oceny E (najwyższej w skali), inicjatywy pracownicze, które przyniosły korzyści dla Spółki oraz dodatkowe zadania nie objęte pozostałymi funduszami premiowymi. Każdorazowo decyzję o przyznaniu nagrody oraz jej wysokości podejmuje Zarząd, na wniosek Dyrektora jednostki organizacyjnej, a w przypadku osób podlegających bezpośrednio Zarządowi na wniosek Członka Zarządu odpowiedzialnego za dany obszar. Uchwała Zarządu w powyższym zakresie może być podjęta w roku za który dokonywana jest ocena pracownicza lub w roku następnym, w zależności kiedy wniosek zostanie przekazany do decyzji Zarządu. Wniosek na Zarząd dotyczący przyznania Nagrody Zarządu, co do zasady wpływa po zaakceptowaniu ostatecznych ocen pracowników. Wypłata nagrody następuje w roku następującym po roku, za które oceny są przyznawane.

Co do zasady, nagrody z funduszu nagród Zarządu mają charakter uznaniowy.

Premia za sukces firmy

Premia za sukces firmy uruchamiana jest decyzją Zarządu po pozytywnej ocenie z badania sprawozdania finansowego Spółki za rok, którego premia dotyczy przez audytora oraz po pozytywnym zaopiniowaniu sprawozdania finansowego Spółki przez Radę Nadzorczą.

Spółka pragnie wskazać, że premia za sukces nie jest przedmiotem niniejszego wniosku.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1. Czy w świetle art. 15 ust. 4g ustawy o CIT premia okresowa za drugie półrocze, należna pracownikom Spółki za wyniki osiągnięte w pracy w danym roku kalendarzowym i przyznawana na podstawie ocen półrocznych ustalanych za drugie półrocze i dokonanych na koniec tego roku (do 31 grudnia) może stanowić koszt podatkowy tego roku, pod warunkiem wypłacenia premii pracownikom w terminie wskazanym w uchwale Zarządu, nie później niż 2 tygodnie po rozliczeniu wszystkich kart zadań i zakończeniu całego procesu ocen wszystkich pracowników Spółki?
2. Czy począwszy od 2015 r., w świetle art. 15 ust. 4g ustawy o CIT premia okresowa za ostatni kwartał, należna pracownikom Spółki za wyniki osiągnięte w pracy w danym roku kalendarzowym i przyznawana na podstawie ocen kwartalnych ustalanych za ostatni kwartał i dokonanych na koniec tego roku (do 31 grudnia) może stanowić koszt podatkowy tego roku, pod warunkiem wypłacenia premii pracownikom w terminie wskazanym w uchwale Zarządu, nie później niż 2 tygodnie po rozliczeniu wszystkich kart zadań i zakończeniu całego procesu ocen wszystkich pracowników Spółki?
3. Czy premia projektowa za zadania zrealizowane w danym roku, wypłacana w kolejnym roku stanowi koszt uzyskania przychodów zgodnie z art. 15 ust 4g ustawy o CIT, w roku, za który premia jest należna, tj. rok w którym Komitet Sterujący zaakceptował wniosek o wypłatę premii dla uprawnionych pracowników, pod warunkiem wypłacenia premii pracownikom w terminie wynikającym z wewnętrznych regulacji Spółki?
4. Czy w świetle art. 15 ust. 4g ustawy o CIT nagroda wypłacona z funduszu nagród Zarządu, stanowi koszt uzyskania przychodu Spółki w roku, w którym zapadła decyzja Zarządu o jej przyznaniu, także w przypadku, gdy wypłata nastąpiła na początku roku następnego pod warunkiem jej wypłacenia w terminie określonym w tej uchwale?
   
   

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Zdaniem Spółki, w świetle art. 15 ust. 4g ustawy o CIT premia okresowa za drugie półrocze, należna pracownikom Spółki za wyniki osiągnięte w pracy w danym roku kalendarzowym i przyznawana na podstawie ocen półrocznych ustalanych za drugie półrocze i dokonanych na koniec tego roku (do 31 grudnia), może stanowić koszt podatkowy tego roku, pod warunkiem wypłacenia premii pracownikom w terminie wskazanym w uchwale Zarządu, nie później niż 2 tygodnie po rozliczeniu wszystkich kart zadań i zakończeniu całego procesu ocen pracowniczych wszystkich pracowników Spółki. Jednocześnie, zdaniem Spółki, w przypadku pracowników, w stosunku do których proces ocen zakończył się w styczniu kolejnego roku (do 31 stycznia), z uwagi na wniesienie odwołania przez pracownika lub nieobecność pracownika, premia okresowa za drugie półrocze powinna stanowić koszt podatkowy w roku wypłaty.

Ad. 2

Zdaniem Spółki, począwszy od 2015 r., w świetle art. 15 ust. 4g ustawy o CIT premia okresowa za ostatni kwartał, należna pracownikom Spółki za wyniki osiągnięte w pracy w danym roku kalendarzowym i przyznawana na podstawie ocen kwartalnych ustalanych za ostatni kwartał i dokonanych na koniec tego roku (do 31 grudnia) może stanowić koszt podatkowy tego roku, pod warunkiem wypłacenia premii pracownikom w terminie wskazanym w uchwale Zarządu, nie później niż 2 tygodnie po rozliczeniu wszystkich kart zadań i zakończeniu całego procesu ocen wszystkich pracowników Spółki. Jednocześnie, zdaniem Spółki, w przypadku pracowników, w stosunku do których proces ocen zakończył się w styczniu kolejnego roku (do 31 stycznia), z uwagi na wniesienie odwołania przez pracownika lub nieobecność pracownika, premia okresowa za ostatni kwartał powinna stanowić koszt podatkowy w roku wypłaty.

Ad. 3

Zdaniem Spółki, premia projektowa za zadania zrealizowane w danym roku, wypłacana w kolejnym roku stanowi koszt uzyskania przychodów zgodnie z art. 15 ust 4g ustawy o CIT, w roku, za który premia jest należna, tj. za rok w którym Komitet Sterujący zaakceptował wniosek o wypłatę premii dla uprawnionych pracowników, pod warunkiem wypłacenia premii pracownikom w terminie wynikającym z wewnętrznych regulacji Spółki.

Ad.4

Zdaniem Spółki, w świetle art. 15 ust. 4g ustawy o CIT nagroda wypłacona z funduszu nagród Zarządu, stanowi koszt uzyskania przychodu Spółki w roku, w którym zapadła decyzja Zarządu o jej przyznaniu, także w przypadku, gdy wypłata nastąpiła na początku roku następnego pod warunkiem jej wypłacenia w terminie określonym w tej uchwale.

Uzasadnienie - cześć ogólna

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 851, z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

W praktyce przyjmuje się, że wszelkie koszty pracownicze obejmujące swoim zakresem przede wszystkim wynagrodzenia zasadnicze, nagrody, premie oraz wszelkie inne świadczenia pieniężne wypłacane na rzecz pracownika, stanowią koszty uzyskania przychodów u pracodawcy.

Moment zaliczenia wynagrodzeń pracowniczych do kosztów uzyskania przychodu reguluje art. 15 ust. 4g ustawy o CIT, zgodnie z którym należności z tytułów o których mowa w art. 12 ust. 1 i 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. 2010 r. Nr 51, poz. 307, z późń. zm.; dalej: „ustawa o PIT”), oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakład pracy stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który są należne, pod warunkiem że zostały wypłacone lub postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony.

W myśl art. 12 ust.1 ustawy o PIT, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Zgodnie z art. 16 ust.1 pkt 57 ustawy o CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów niewypłaconych, niedokonanych lub niepostawionych do dyspozycji wypłat, świadczeń oraz innych należności z tytułów określonych w art. 12 ust. 1 i 6, art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18 ustawy o PIT, a także zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakład pracy z zastrzeżeniem art. 15 ust. 4g ustawy o CIT.

Tym samym, aby wynagrodzenie pracownicze / premia stanowiło koszt uzyskania przychodu pracodawcy spełnione powinny być następujące warunki:

• wypłacane świadczenie powinno mieścić się w katalogu należności z tytułów o których mowa w art. 12 ust. 1 i 6 ustawy o PIT;
  
• wypłacane świadczenie powinno być należne;
  
• świadczenie powinno być wypłacone / postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy o pracę lub innych regulacji wewnętrznych pracodawcy.
  
  
  

Ad. 1 i 2

Mając na uwadze wskazane powyżej regulacje, aby prawidłowo określić moment rozpoznania premii okresowej jako koszt uzyskania przychodów przez Spółkę w pierwszej kolejności zweryfikować należy, czy stanowi ona należność ze stosunku pracy zgodnie z art. 12 ust. 1 i 6 ustawy o PIT.

Zgodnie z Systemem motywacji wprowadzonym na podstawie ZUZP obowiązującym w Spółce, poza wynagrodzeniem zasadniczym, pracownicy uprawnieni są do otrzymania premii okresowych, których przyznanie wymaga spełnienia określonych warunków, opisanych w stanie faktycznym do niniejszego wniosku. W konsekwencji, premia okresowa jest elementem dodatkowym do wynagrodzenia zasadniczego, mieszczącym się w katalogu art. 12 ust. 1 ustawy o PIT. Tym samym, jeśli premie okresowe za drugie półrocze zostaną wypłacone w terminie podanym w Uchwale Zarządu nie później niż 2 tygodnie po rozliczeniu wszystkich kart zadań i dokonaniu ocen pracowniczych wszystkich pracowników Spółki, to zastosowanie znajdzie przepis art. 15 ust. 4g ustawy o CIT (tiret pierwszy opisany powyżej), czyli premie okresowe będą stanowić koszt podatkowy okresu, za który są należne. Co istotne, nie jest ważny moment dokonania wypłaty premii okresowych, istotne jest natomiast to, aby zostały one wypłacone w takim terminie, do jakiego Spółka jest zobligowana na mocy Regulaminu.

Jednocześnie, skoro w przedmiotowej sytuacji art. 15 ust. 4g ustawy o CIT może znaleźć zastosowanie, kluczowe jest określenie momentu, w którym premia okresowa staje się należna, a więc staje się kosztem podatkowym. W tym celu, zdefiniować należy pojęcie „należne” użyte w przepisie art. 15 ust. 4g ustawy o CIT.

W związku z tym, że pojęcie „należny” nie zostało zdefiniowane w ustawie o CIT, należy dokonać jego interpretacji opartej na literalnym rozumieniu tego pojęcia. Słownik języka polskiego (Uniwersalny słownik języka polskiego PWN, pod redakcją prof. Stanisława Dubisza, Warszawa 2006 r.) definiuje słowo „należny”, jako „przysługujący, należący się komuś lub czemuś”. W podobny sposób (jako „przysługujący komuś”) pojęcie to zdefiniował Naczelny Sąd Administracyjny oz. w Bydgoszczy w wyroku z 28 stycznia 2003 r. (sygn. akt SA/Bd 106/03).

W tym kontekście, zdaniem Wnioskodawcy, należy stwierdzić, że premia okresowa staje się należna pracownikom (przysługuje pracownikom) w momencie / okresie, kiedy ustalone dokonane są oceny roczne dla danego pracownika, będące podstawą do wypłaty premii okresowej. W momencie decyzji o ocenach materializuje się bowiem uprawnienie pracowników do żądania wypłaty premii okresowej (którego finalna wysokość będzie znana dopiero po wypłacie wynagrodzeń za grudzień danego roku). Stąd moment podjęcia decyzji o ocenie pracownika (dokonania oceny danego pracownika) oznacza moment, w którym premia okresowa staje się temu pracownikowi należna.

W konsekwencji skoro moment / okres podjęcia decyzji o ocenach będzie również momentem okresem, w którym premia okresowa staje się należna, jeśli premia okresowa zostanie wypłacona w terminie wynikającym z regulacji wewnętrznych Spółki , to będzie ona stanowić koszt podatkowy w momencie / okresie podjęcia decyzji o ocenach. Stąd też, skoro decyzja o ocenach jest podejmowana w grudniu danego roku, to ten miesiąc / rok będzie okresem rokiem, w którym powinny być potrącalne koszty podatkowe wynikające z premii okresowej, pod warunkiem wypłacenia tej premii w terminie wskazanym w Uchwale Zarządu, nie później niż 2 tygodnie po rozliczeniu wszystkich kart zadań i dokonaniu ocen pracowniczych wszystkich pracowników Spółki. Jednocześnie, w przypadku pracowników, w stosunku do których proces ocen zakończył się w styczniu kolejnego roku (do 31 stycznia), z uwagi na wniesienie odwołania przez pracownika lub nieobecność pracownika, premia okresowa za drugie półrocze powinna stanowić koszt podatkowy w roku wypłaty.

Powyższe stanowisko jest zgodne z praktyką organów podatkowych i zostało potwierdzone m.in. w:

• interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 16 czerwca 2014 r., sygn. IBPBI/2/423-320/14/AP
  
• interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 6 lipca 2010 r., sygn. IPPB5/423-267/10-2/AJ,
  
• interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 18 lutego 2010 r., sygn. IBPBI/2/423-1350/09/JD: „(...) W związku z faktem, iż należności z tytułu czternastej pensji są nagrodami rocznymi, przyznawanymi za cały rok kalendarzowy, a premie kwartalne członków Zarządu są nagrodami za ostatni kwartał roku kalendarzowego, należy uznać, że 14-te pensje oraz premie kwartalne członków Zarządu są należne na koniec roku podatkowego (kwartału), za który przysługują (tj. na koniec grudnia danego roku kalendarzowego - kwartału). Konsekwentnie, nagrody z tytułu 14 pensji, płatne do końca lutego 2010 roku oraz premie za IV kwartał 2009 roku płatne do 20 stycznia 2010 roku, powinny być zaliczone do kosztów podatkowych w miesiącu grudniu 2009 roku pod warunkiem, że będą wypłacone lub postawione do dyspozycji zgodnie z regulacjami płacowymi jakie obowiązują w Spółce (...)”.
  
• interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 23 września 2009 r., sygn. IPPB5/423-479/09-4/PJ: „(...) Należy zatem uznać, że dopiero w momencie podjęcia decyzji o przyznaniu premii / prowizji świadczenia te przysługują pracownikowi, tj. stają się należne. A zatem w tym momencie, zgodnie z art. 15 ust. 4g ustawy pdop, mogą stanowić koszt podatkowy. Równocześnie dla zastosowania wskazanego przepisu konieczne jest spełnienie przesłanki dotyczącej wypłaty premii prowizji w terminie wynikającym z regulaminu wynagradzania (...)”,
  
  
  

Wnioskodawca podkreśla, jednocześnie, że przyznanie premii zależy wyłącznie od spełnienia przez pracownika przesłanek regulaminowych (posiadania właściwego okresu zatrudnienia oraz uzyskania oceny pracy) w roku/za rok, za który premia okresowa jest należna. Przyznanie premii nie jest natomiast uzależnione od spełnienia jakichkolwiek przesłanek w roku jej wypłaty. Wnioskodawca podkreśla w szczególności, że pracownik po spełnieniu warunków do wypłaty premii w roku, za który premia jest należna, jest uprawniony do jej otrzymania nawet w przypadku, gdy od początku roku, w którym premia jest wypłacana nie będzie już pozostawał z Wnioskodawcą w stosunku pracy.

W rezultacie, w opisanym stanie faktycznym, w świetle art. 15 ust. 4g ustawy o PDOP, premie okresów należne pracownikom Wnioskodawcy za wyniki osiągnięte w pracy w danym roku i przyznawane na podstawie ocen rocznych ustalanych na koniec tego roku (grudniu danego roku) mogą stanowić koszt podatkowy tego roku, nawet jeśli finalne ustalenie ich wysokości oraz wypłata nastąpi w kolejnym roku, ale w terminie wynikającym z Uchwały Zarządu, nie później niż w terminie 2 tygodni po rozliczeniu wszystkich kart zadań i dokonaniu ocen pracowniczych wszystkich pracowników Spółki. Jednocześnie, zdaniem Spółki, w przypadku pracowników, w stosunku do których proces ocen zakończył się w styczniu kolejnego roku (do 31 stycznia), z uwagi na wniesienie odwołania przez pracownika lub nieobecność pracownika, premia okresowa za drugie półrocze powinna stanowić koszt podatkowy w roku jej wypłaty.

Zdaniem Spółki, powyższe znajdzie zastosowanie od stycznia 2015 roku, również w sytuacji, gdy premie okresowe będą wypłacane z częstotliwością kwartalną. Zasady wypłacania oraz proces dokonywanych ocen w kontekście premii za ostatni kwartał nie ulegną bowiem zmianie i będą analogiczne do dotychczasowych zasad dotyczących premii okresowej za drugie półrocze.

Ad .3

Podobnie jak w przypadku premii okresowych, premie projektowe wypłacane są przez Spółkę na podstawie ZUZP obowiązującym w Spółce i stanowią element dodatkowy do wynagrodzenia zasadniczego. W konsekwencji, premia projektowa, spełnia warunki opisane art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, a tym samym zastosowanie znajdzie przepis art. 15 ust. 4g ustawy o CIT (tiret pierwszy opisany powyżej), czyli premie projektowe będą stanowić koszt podatkowy okresu, za który są należne. W tym kontekście, podobnie jak w przypadku premii okresowych, rozważyć należy w jakim okresie premia projektowa staje się „należna”, tj. w którym okresie premia ta przysługuje pracownikowi i pracownik jest uprawniony do jej dochodzenia od pracodawcy.

Zgodnie z ZUZP i Regulaminem, co do zasady premia projektowa należna jest za zadania projektowe zrealizowane w danym roku. Wartość puli premiowej oraz lista zadań na dany rok określana jest uchwałą Zarządu. Podjęcie decyzji o przyznaniu premii danemu pracownikowi oraz jej wysokości następuje na podstawie dokumentu wniosku o wypłatę premii, który zatwierdza Komitet Sterujący.

W tym kontekście, zdaniem Wnioskodawcy, premia projektowa staje się należna pracownikom (przysługuje pracownikom) w momencie / okresie, w którym zapada decyzja o jej przyznaniu danemu pracownikowi tj. w terminie gdy Komitet Sterujący zatwierdził wniosek o wypłatę premii, określający pracowników uprawnionych do otrzymania premii oraz jej wartość. W tym momencie bowiem powstaje uprawnienie pracowników do żądania wypłaty premii projektowej.

W konsekwencji więc, moment / okres podjęcia decyzji o wypłacie premii projektowej będzie również momentem / okresem, w którym premia ta staje się należna. Jeśli premia projektowa zostanie wypłacona w terminie wynikającym z regulacji wewnętrznych Spółki, to będzie ona stanowić koszt podatkowy w momencie / okresie podjęcia decyzji o wypłacie tej premii (tj. zatwierdzenia wniosku o wypłatę premii przez Komitet Sterujący). Stąd też, jeśli Komitet Sterujący zatwierdza wniosek o wypłatę premii w grudniu danego roku, to ten miesiąc / rok będzie okresem / rokiem, w którym powinny być potrącalne koszty podatkowe wynikające z premii projektowej, pod warunkiem wypłacenia tej premii w terminie uzgodnionym w regulacjach wewnętrznych Spółki. Jeżeli natomiast Komitet Sterujący zatwierdza wniosek o wypłatę premii w styczniu następnego roku, wówczas premia wypłacona w styczniu następnego roku będzie należna za ten rok.

Ad. 4

Zdaniem Spółki, Nagroda Zarządu jest należnością, o której mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT (podobnie jak w przypadku pozostałych dwóch kategorii premii wypłacana jest na podstawie obowiązującego w Spółce ZUZP i Regulaminu). Zatem, zawsze kiedy wypłata Nagrody Zarządu następuje w wymaganym przepisami prawa terminie, zaliczenie tego typu wydatków do kosztów uzyskania przychodów pracodawcy (Spółki) powinno mieć miejsce w miesiącu, za który wypłacane świadczenie jest należne.

Mając powyższe na uwadze, w ocenie Spółki, ze względu na charakter realizowanej wypłaty, a głównie z uwagi na zasady (kryteria) uprawniające pracowników do uzyskania prawa do Nagrody Zarządu, należy uznać, że premia ta co do zasady jest należna pracownikom dopiero po zakończeniu roku, którego dotyczy, jeżeli decyzja o jej wypłacie zapada w tym roku.

W przedstawionym stanie faktycznym, jeżeli Uchwałą Zarządu o przyznaniu nagrody podejmowana jest w kolejnym roku, nie można twierdzić, że nagroda jest należna już na koniec roku ubiegłego, gdyż wypłacana nagroda przysługuje tylko wówczas, kiedy:

• pracownik uzyskał najwyższą ocenę - E,
  
• ocena została zaakceptowana,
  
• Zarząd podjął arbitralną decyzję o przyznaniu Nagrody (w przypadku Nagrody Zarządu, decyzja o przyznaniu nagrody jest decyzją uznaniową i nie zależy wyłącznie od spełnienia określonych warunków wskazanych w ZUZP i Regulaminie).
  
  
  

Uprawnienie pracownika do otrzymania płatności z tytułu Nagrody Zarządu oraz zobowiązanie Spółki do dokonania tej płatności powstaje w sposób definitywny w roku, w którym podejmowana jest Uchwała Zarządu o jej przyznaniu. Pracownicy nie nabywają uprawnienia do otrzymania Nagrody Zarządu automatycznie, na koniec roku poprzedzającego rok, w którym premia jest wypłacana. Decyzja o przyznaniu pracownikowi premii jest bowiem arbitralną decyzją Zarządu. Oznacza to zatem, że w roku poprzedzającym wypłatę premii rocznej nie powstaje żadne zobowiązanie Spółki do dokonania takiego świadczenia, o ile w tym roku nie została podjęta uchwała Zarządu o jej przyznaniu.

W konsekwencji, Spółka stoi na stanowisku, że nagroda wypłacona z funduszu nagród Zarządu, stanowi koszt uzyskania przychodu Spółki w roku, w którym zapadła decyzja Zarządu o jej przyznaniu, także w przypadku, gdy wypłata nastąpiła na początku roku następnego pod warunkiem jej wypłacenia w terminie wynikającym z wewnętrznych regulacji Spółki. Natomiast, gdy decyzja o jej przyznaniu podejmowana jest w roku następującym po roku, za który pracownik jest oceniany, nagroda stanowi koszt uzyskania przychodu Spółki w roku, w którym premia ta zostanie wypłacona, tj. zgodnie z metodą kasową.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w zakresie kwalifikacji podatkowej i momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków ponoszonych przez Spółkę na rzecz pracowników z tytułu:

• premii okresowej za drugie półrocze - jest prawidłowe,
• premii okresowej za ostatni kwartał - jest prawidłowe,
• premii projektowej - jest prawidłowe,
• nagrody wypłaconej z funduszu nagród Zarządu - jest prawidłowe.
  
  

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.