Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach
IBPP1/443-871/12/LSz
z 30 listopada 2012 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012r. poz. 749) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 14 sierpnia 2012r. (data wpływu 17 sierpnia 2012r.), uzupełnionym pismem z dnia 16 listopada 2012r. (data wpływu 19 listopada 2012r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie konsekwencji podatkowych ciążących na Wnioskodawcy związanych z przekazaniem drogi na rzecz Gminy po 10-letnim okresie eksploatacji przez Wnioskodawcę – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 17 sierpnia 2012r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie konsekwencji podatkowych ciążących na Wnioskodawcy związanych z przekazaniem drogi na rzecz Gminy po 10-letnim okresie eksploatacji przez Wnioskodawcę.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 16 listopada 2012r. (data wpływu 19 listopada 2012r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 5 listopada 2012r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Przedsiębiorstwo Miejskie … Sp. z o.o. (dalej Wnioskodawca lub Spółka) zamierza przystąpić w charakterze partnera prywatnego do realizacji przedsięwzięcia związanego z wybudowaniem oraz eksploatacją na terenie gminy D. (dalej Gmina) drogi publicznej.

Przedsięwzięcie powyższe realizowane będzie na zasadach określonych ustawą z dnia 19 grudnia 2008r. o partnerstwie publiczno - prywatnym, Dz. U. Nr 19, poz. 100 z 2009r. (zwanej dalej „ustawą o partnerstwie”).

W ramach realizowanego przedsięwzięcia Spółka jest zobowiązana do wybudowania drogi zgodnie z określonym harmonogramem i jej eksploatacji przez okres 10 lat. Przedmiotowa droga wybudowana będzie na gruncie stanowiącym własność Gminy. Po wbudowaniu i uzyskaniu odpowiednich pozwoleń, droga ta będzie udostępniona publicznie. Zasady wynagrodzenia należnego Spółce w związku z realizowanym przedsięwzięciem przewidują brak osobnego wynagrodzenia należnego na etapie budowy drogi, a jedynie wynagrodzenie należne Spółce na etapie jej eksploatacji. Wypłata Spółce wynagrodzenia z tytułu realizacji przedsięwzięcia następuje okresowo (w ustalonych umownie okresach), począwszy od rozpoczęcia okresu eksploatacji drogi, aż do jego zakończenia, tj. przez 10 lat.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca podał, że jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT od dnia 1 kwietnia 1996r. z tytułu odpłatnej dostawy towarów i świadczenia usług na terytorium kraju. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą zgodną z wpisem do KRS.

Termin ukończenia budowy i oddania obiektu do użytkowania będzie wynikał z rozstrzygniętego postępowania dotyczącego „Wyboru partnera prywatnego do realizacji przedsięwzięcia dotyczącego „...” i będzie zależny od zaoferowania przez Wnioskodawcę (partnera prywatnego) okresu, w którym wybuduje przedmiotową drogę oraz od terminu, w którym zakończy się przedmiotowe postępowanie i możliwe będzie rozpoczęcie robót. Maksymalny zakładany przez Gminę (partnera publicznego) okres budowy drogi to okres 2 lat od momentu użyczenia pasa drogowego partnerowi prywatnemu.

Budowa obiektu będzie służyła działalności gospodarczej Wnioskodawcy w postaci administrowania drogą w granicach objętych ustawą o drogach publicznych przez okres 10 lat a Gmina z tego tytułu będzie płacić opłaty ryczałtowe.

Realizacja inwestycji wynika z obowiązków Gminy w zakresie zaspokajania potrzeb własnych Gminy (art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o samorządzie gminy Dz. U. 142 poz. 1681 z 2001r. z póź. zm.) Przedsięwzięcie to będzie realizowane na zasadach określonych ustawą z dnia 19 grudnia 2008r. o partnerstwie publiczno-prawnym (Dz. U. Nr 18, poz. 100 z 2008r.).

Wnioskodawca będzie zobowiązany w ramach umowy do budowy odcinka drogi oraz jej utrzymywania w celu zapewnienia jej przejezdności w okresie 10 lat.

Wnioskodawca w ramach umowy będzie pełnił funkcję Inwestora. Wnioskodawca w ramach budowy drogi będzie świadczył czynności na rzecz Gminy w zakresie:

1. opracowania dokumentacji technicznej wymaganej zgodnie z przepisami prawa („Dokumentacja Techniczna”);
   
2. uzyskania opinii, uzgodnień, pozwoleń, zatwierdzeń i innych dokumentów wymaganych zgodnie z przepisami prawa dla Dokumentacji Technicznej;
   
3. objęcia kierownictwa budowy przez kierownika budowy;
   
4. opracowania dokumentacji organizacji robot budowy;
   
5. bezpieczeństwa na placu Budowy;
   
6. wykonania i odbioru robót budowlanych od wykonawców lub podwykonawców.
   
7. nadzoru nad robotami budowlanymi;
   
8. sprawowania nadzoru autorskiego w przypadkach i zakresie wymaganym przepisami prawa;
   
9. opracowania dokumentacji powykonawczej;
   
10. uzyskania opinii, uzgodnień, pozwoleń, zatwierdzeń i innych dokumentów wymaganych zgodnie z przepisami prawa przed otwarciem Drogi dla ruchu drogowego, w tym pozwolenia na użytkowanie Drogi zgodnie z przepisami prawa.
    
    

Wnioskodawca w ramach eksploatacji drogi będzie świadczył czynności na rzecz Gminy w zakresie:

1. utrzymania nawierzchni Drogi, chodników, drogowych obiektów inżynierskich, urządzeń zabezpieczających ruch i innych urządzeń związanych z Drogą;
2. realizacji zadań w zakresie inżynierii ruchu w uzgodnieniu z Podmiotem Publicznym;
3. wykonywania robót interwencyjnych, robót utrzymaniowych i zabezpieczających;
4. przeciwdziałania niekorzystnym przeobrażeniom środowiska mogącym powstać lub powstającym w następstwie budowy lub utrzymania Drogi;
5. utrzymywania zieleni przydrożnej, w tym sadzenie i usuwanie drzew oraz krzewów;
6. dokonywania okresowych pomiarów natężenia mchu drogowego, nie rzadziej niż jeden raz w roku.
   
   

Wnioskodawca (partner prywatny) realizuje przedsięwzięcie za miesięcznym wynagrodzeniem ryczałtowym („Wynagrodzenie Miesięczne”), którego wysokość będzie uzależniona od zachowania przez partnera prywatnego w okresie eksploatacji określonego standardu drogi oraz jej dostępności dla użytkowników według wymagań wskazanych przez Gminę (partnera publicznego). Wynagrodzenie płatne na rzecz partnera prywatnego, z tytułu realizacji przedsięwzięcia ma charakter tzw. opłaty za dostępność Drogi, której wysokość będzie uzależniona od zachowania przez Partnera Prywatnego określonego przez strony standardu utrzymania i eksploatacji Drogi przez okres wskazany w Umowie. Wynagrodzenie Miesięczne będzie wypłacane Partnerowi Prywatnemu przez Okres Eksploatacji począwszy od Dnia Otwarcia Drogi. Wynagrodzenie pokrywa wszystkie roszczenia finansowe Partnera Prywatnego z tytułu realizacji Przedsięwzięcia, w szczególności wszystkie nakłady inwestycyjne, koszty finansowe, koszty Eksploatacji Drogi oraz zyski z Przedsięwzięcia Partnera Prywatnego. Kwota maksymalna Wynagrodzenia Miesięcznego będzie pomniejszana o przypadające na dany miesiąc obniżki wynagrodzenia w przypadku naliczenia punktów karnych z tytułu braku przejezdności lub niespełnienia standardów określonych w umowie.

Gmina na etapie budowy drogi nie będzie ponosiła wydatków.

Wnioskodawca planuje wybudować drogę z własnych środków pozyskanych na drodze kredytowej, a następnie po zakończeniu budowy i oddaniu drogi do eksploatacji Gmina zwróci Wnioskodawcy nakłady w okresie 10 lat w miesięcznych ratach. Raty te będą skalkulowane w ten sposób, że będą obejmować poniesione nakłady, koszty finansowe związane z budową drogi, zysk wykonawcy, oraz koszty utrzymania i eksploatacji drogi.

Opłaty eksploatacyjne pobierane od Gminy będą zawierały w sobie wartość nakładów poniesionych przez Wnioskodawcę na wybudowanie drogi. Nakłady te będą stanowiły element kalkulacyjny opłat.

Wnioskodawca będzie korzystał z gruntu Gminy na etapie budowy i 10 letniej eksploatacji na podstawie zawartej z Gminą umowy.

Użytkownicy drogi nie będą ponosić opłat związanych z przejazdem.

Fakt ukończenia budowy drogi nastąpi w momencie uzyskania przez Partnera Prywatnego (Wnioskodawcę) ostatecznej decyzji pozwolenia na użytkowanie drogi zgodnie z Art. 55 Ustawy z dnia 7 lipca 1994r. Prawo budowlane (Dz. U. 1994r. Nr 89 poz. 414 z późn. zm.) w celu umożliwienia rozpoczęcia jej eksploatacji zgodnie z umową. Fakt ukończenia drogi nie wiąże się z jakimkolwiek przekazaniem drogi na rzecz Gminy, nie zostanie spisany protokół odbioru robót pomiędzy Partnerem Prywatnym i Partnerem Publicznym. Celem budowy drogi jest umożliwienie świadczenia usługi dostępności na rzecz Partnera Publicznego. Świadczenie usługi przez Partnera Prywatnego na rzecz Partnera Publicznego rozpocznie się w momencie rozpoczęcia eksploatacji drogi. Przekazanie Gminie drogi po 10 latach nastąpi nieodpłatnie.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym, czynność faktycznego przekazania drogi na rzecz Gminy po 10-letnim okresie jej eksploatacji przez Spółkę nie będzie stanowić czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a tym samym nie będzie rodzić konieczności naliczenia przez Spółkę podatku należnego związanego z takim nieodpłatnym przekazaniem?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Przekazanie drogi jako czynność faktyczna dotycząca zmiany podmiotu dokonującego jej eksploatacji:

Jak podkreślono w opisie analizowanego zdarzenia przyszłego, po zakończeniu okresu eksploatacji przez Spółkę drogi, zostanie ona przekazana Gminie. Odbędzie się to zgodnie z zasadami określonymi w art. 11 ust. 1 ustawy o partnerstwie, który stanowi, że po zakończeniu czasu trwania umowy o partnerstwie publiczno-prywatnym partner prywatny lub spółka, o której mowa w art. 14 ust. 1, przekazuje podmiotowi publicznemu składnik majątkowy, który był wykorzystywany do realizacji przedsięwzięcia, w stanie niepogorszonym, z uwzględnieniem jego zużycia wskutek prawidłowego używania, chyba że umowa o partnerstwie publiczno-prywatnym stanowi inaczej. Warto przy tym zaznaczyć, że przekazanie to nie będzie się wiązało z przeniesieniem własności drogi, gdyż - jako wybudowana na gruncie należącym do Gminy - droga ta przez cały czas będzie pozostawała jej własnością. Tym samym, będzie to czynność o charakterze faktycznym, w związku z którą zmianie ulegnie podmiot dokonujący eksploatacji drogi.

Zasady ogólne:

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Stosownie do treści art. 2 ust. 6 ustawy o VAT, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Art. 8 ust. 1 ustawy o VAT stanowi, że przez świadczenie usług, o których mowa w powołanym powyżej art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7. Stosowanie natomiast do art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również: (i) użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów; (ii) nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Przekazanie drogi jako dostawa towarów bądź świadczenie usług:

Na potrzeby określenia charakteru faktycznego przekazania wybudowanej drogi Gminie konieczna jest wcześniejsza analiza jej statusu prawnego. Zgodnie z art. 45 Kodeksu cywilnego, rzeczami są wyłącznie przedmioty materialne. Cechą przedmiotu materialnego w rozumieniu tego przepisu jest jego samoistność, czyli takie zindywidualizowanie i wyodrębnienie go spośród innych przedmiotów, że może być potraktowany w obrocie jako przedmiot samodzielny. Podstawowym podziałem rzeczy jest podział na nieruchomości i rzeczy ruchome. Przyjmuje się, że rzeczami ruchomymi są przedmioty materialne niebędące nieruchomościami; te ostatnie zdefiniowano w art. 46 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z tym przepisem, nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności. Warto jednak zauważyć, że odrębnym przedmiotem własności nie może być na podstawie art. 47 kodeksu cywilnego część składowa rzeczy. Ten sam przepis stanowi równocześnie, że z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane.

Mając powyższe na uwadze, wybudowana przez Spółkę w ramach opisanego zdarzenia przyszłego droga stanowić będzie cześć składową gruntu, na którym będzie się znajdować. Tym samym, zgodnie z zasadą superficies solo cedit, jako przynależąca do gruntu nie będzie mogła stanowić odrębnego przedmiotu własności, a co za tym idzie jej własność nigdy nie przejdzie na Spółkę, która to Spółka nie będzie też nigdy mogła własności przedmiotowej drogi przenieść.

Tym samym, mając na uwadze, że przez dostawę towarów ustawodawca rozumie w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, operacja przekazania przez Spółkę na rzecz Gminy wybudowanej drogi po okresie jej eksploatacji nie może stanowić dostawy towaru. W tym przypadku nie dojdzie bowiem do przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, gdyż Spółka w żadnym momencie nie będzie właścicielem nieruchomości, na której będzie prowadzone przedsięwzięcie. W takich okolicznościach, droga nigdy nie będzie samoistnym przedmiotem obrotu, zgodnie bowiem z zasadą prawa cywilnego „superficies solo cedit”, droga ta od początku będzie należeć do Gminy, jako wybudowana na należącym do niej gruncie.

W konsekwencji, przekazanie drogi nie mieści się w zakresie definicji dostawy towarów, zawartej w art. 7 Ustawy o VAT, nie dotyczy bowiem towarów zdefiniowanych w art. 2 pkt 6 tej ustawy.

Mając na uwadze powyższe, przekazanie drogi będzie w ocenie Spółki zakwalifikowane jako nieodpłatne świadczenie usług na potrzeby ustawy o VAT.

Przekazanie drogi jako czynność związana z działalnością przedsiębiorstwa Spółki

Zgodnie z powołanym art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również m.in. użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, (...) jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów oraz nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, (...) oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Na podstawie tego przepisu, dla uznania nieodpłatnego świadczenia usługi za świadczenie opodatkowane podatkiem VAT niezbędne jest wykazanie braku związku pomiędzy świadczoną usługą a działalnością gospodarczą podatnika. W okolicznościach opisanych w stanie faktycznym brak takiego związku trudno stwierdzić. W związku bowiem z budową drogi, Spółka będzie odpowiadać za eksploatację tej drogi przez okres 10 lat, w którym to okresie pobierać będzie opłaty okresowe od Gminy.

Tym samym, o związku ww. operacji z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy świadczą m.in. następujące fakty:

• poniesienie przedmiotowych nakładów na budowę drogi będzie stanowiło kluczowy warunek udziału Spółki w prowadzeniu przedsięwzięcia;
• nakłady ponoszone przez Spółkę na budowę drogi będą pozostawały w ścisłym związku z osiąganymi przychodami, opodatkowanymi podatkiem VAT (przychody te uzyskiwane będą z opłat eksploatacyjnych pobieranych okresowo przez 10 lat po zakończeniu inwestycji);
• przekazanie składnika majątkowego partnerowi publicznemu po zakończeniu przedsięwzięcia (po okresie eksploatacji) jest charakterystyczną cechą projektów realizowanych w modelu partnerstwa publiczno-prywatnego, czego wymaga w szczególności art. 11 ust. 1 ustawy o partnerstwie.
  
  

Mając powyższe na uwadze, w ocenie Spółki nie ma wątpliwości, że pomiędzy nieodpłatnym przekazaniem drogi Gminie po zakończeniu okresu eksploatacji a działalnością gospodarczą Spółki istnieje ścisły związek. W rezultacie, zamierzona przez Spółkę czynność przekazania Gminie drogi nie spełni warunków określonych w art. 8 ust. 2 Ustawy o VAT niezbędnych dla uznania jej za „odpłatne świadczenie usług”. Tym samym, wyłączona jest możliwość opodatkowania tej czynności podatkiem VAT.

Co więcej, Spółka wskazuje, że z ekonomicznego punktu widzenia, obciążenie podatkiem VAT czynności przekazania drogi oznaczałoby dwukrotne opodatkowanie Wnioskodawcy z tytułu tych samych przychodów realizowanych z przedsięwzięcia, co byłoby sprzeczne z podstawowymi zasadami konstrukcji podatku VAT, jak również zaprzeczałoby idei instytucji partnerstwa publiczno-prywatnego. Budowa drogi będzie konieczna dla prowadzenia przedsięwzięcia i czerpania z niego zysków w ramach opodatkowanej działalności Spółki. Z tego punktu widzenia, „przekazanie” drogi na rzecz partnera publicznego po zakończeniu okresu jej eksploatacji będzie miało charakter czynności czysto technicznej uwzględniając fakt, że nakłady Spółki na budowę drogi zostaną przez nią odzyskane (w ramach pobieranych opłat eksploatacyjnych) i opodatkowane podatkiem VAT już na etapie 10-letniego okresu eksploatacji drogi.

Stanowisko, zgodnie z którym przekazanie inwestycji partnerowi publicznemu w wyniku przedsięwzięcia realizowanego w ramach partnerstwa publiczno-prywatnego stanowi jedynie czynność faktyczną, niepodlegającą opodatkowaniu VAT, znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych wydawanych przez organy podatkowe.

Dla przykładu Spółka pragnie powołać w tym miejscu:

• interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 11 stycznia 2012r., o sygnaturze IPPP2/443-1196/11-2/ MM,
• interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 25 marca 2009r., o sygnaturze ILPP2/443-17/09-2/AD,
• interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 16 lutego 2009r., o sygnaturze IPPP1-443-2087/08-5/AK.
  
  

Reasumując, nieodpłatne przekazanie przedmiotowej drogi (nakładów poniesionych na jej wybudowanie) przez Spółkę nie będzie powodować powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług, a tym samym na Spółce nie będzie ciążył obowiązek naliczenia podatku należnego związanego z takim przekazaniem.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1. przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2. wszelkie inne darowizny

-jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów.

Interpretując zawarty w powołanym wcześniej art. 7 ustawy o VAT, definiującym pojęcie dostawy towarów, zwrot „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” należy podkreślić, iż jest to czynność, która daje otrzymującemu towar prawo do postępowania z nim jak właściciel. Należy przy tym uznać, że chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności. Zwrotu „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawo własności”. Istotny jest przede wszystkim aspekt ekonomiczny, a nie prawny transakcji, w ramach której podatnik przenosi na nabywcę prawo do rozporządzania towarami jak właściciel. Akcent sformułowanej definicji położony został głównie na podkreślenie przeniesienia ekonomicznego władztwa nad rzeczą w taki sposób, aby nabywca mógł nią dysponować podobnie jak właściciel.

Podobne stanowisko zajmuje Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej, który przy definiowaniu wyrażenia „dostawa towarów” akcentuje „własność ekonomiczną” funkcjonującą w oderwaniu od krajowych przepisów prawa cywilnego regulujących przeniesienie prawa własności. W orzeczeniu C-320/88 Staatssecretaris van Financiën v. Shipping and Forwarding Safe B.V. TS UE wyraził pogląd, że „wyrażenie „dostawa towarów” w rozumieniu artykułu 5(1) VI Dyrektywy oznacza także przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel nawet, jeżeli nie dochodzi do przeniesienia własności rzeczy w sensie prawnym” (pkt 1), jednak jednocześnie zastrzegł, że „zadaniem sądu krajowego jest określenie w każdym przypadku, na podstawie stanu rzeczy, czy przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, w rozumieniu artykułu 5(1) VI Dyrektywy, miało miejsce” (pkt 2).

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się - w myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT - każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
   
   

Przepis art. 8 ust. 2 ustawy o VAT stanowi, że za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1. użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów,
2. nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.
   
   

Zgodnie z unormowaniami zawartymi w ww. przepisach w pewnych, ściśle określonych przypadkach, również nieodpłatne świadczenie usług należy uznać za spełniające definicję odpłatnego świadczenia usług, które na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę i odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi zostaje wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Wypłacający wynagrodzenie otrzymuje w zamian świadczenie przynoszące mu korzyść.

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa o podatku od towarów i usług zalicza do grona usług każde świadczenie nie będące dostawą towarów.

Z powyższego jednoznacznie wynika, iż opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Zatem dla ustalenia czy konkretne nieodpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu na mocy cytowanego wyżej art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT, istotne jest ustalenie celu takiego świadczenia. Jeżeli nieodpłatne świadczenie wpisywało się będzie w cel prowadzonej działalności gospodarczej, wtedy przesłanka uznania takiej nieodpłatnej czynności za odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu nie zostanie spełniona. Stwierdzenie takie uzależnione jednak jest od konkretnych okoliczności jakie w danej sprawie występują.

Aby zatem nieodpłatne świadczenie uznać za odpłatne świadczenie usług, a co za tym idzie za podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, musi być ono świadczone na cele inne niż działalność gospodarcza podatnika.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca zobowiązany będzie do wybudowania drogi zgodnie z określonym harmonogramem oraz wytycznymi a następnie do jej eksploatacji przez okres 10 lat od dnia zakończenia budowy. Przedmiotowa droga wybudowana będzie na gruncie stanowiącym własność Gminy. Zasady wynagrodzenia należnego Wnioskodawcy w związku z realizowanym przedsięwzięciem przewidują brak osobnego wynagrodzenia należnego na etapie budowy drogi, a jedynie wynagrodzenie należne Wnioskodawcy na etapie jej eksploatacji. Wynagrodzenie to będzie miało charakter tzw. opłaty za dostępność drogi i będzie uzależnione od zachowania przez Wnioskodawcę określonego standardu utrzymania i eksploatacji drogi przez ustalony okres. Wypłata Wnioskodawcy wynagrodzenia z tytułu realizacji przedsięwzięcia będzie następować okresowo (w ustalonych umownie okresach), począwszy od rozpoczęcia okresu eksploatacji drogi, aż do jego zakończenia, tj. przez 10 lat. Wynagrodzenie pokrywać będzie wszystkie nakłady inwestycyjne, koszty finansowe, koszty utrzymania i eksploatacji drogi oraz zysk Wnioskodawcy.

Odnosząc opisaną przez Wnioskodawcę sytuację do obowiązujących przepisów prawa podatkowego należy stwierdzić, iż skoro budowa drogi została dokonana na gruncie stanowiącym własność Gminy, nie można uznać, iż przekazanie przez Wnioskodawcę na rzecz Gminy powyższej drogi stanowi dostawę towaru, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

W przedmiotowej wypadku nie nastąpi bowiem przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, gdyż Gmina z racji posiadanego prawa własności do ww. gruntu, będzie dysponowała również prawem własności do wszelkich jego części składowych, to jest w niniejszej sprawie do drogi trwale z tym gruntem związanej.

W przedmiotowej sprawie w momencie faktycznego przekazania Gminie po 10 latach drogi nie wystąpi także jako takie świadczenie usług, gdyż jak wskazano w interpretacji wydanej dla Wnioskodawcy znak: IBPP1/443-869/12/LSz z dnia 30 listopada 2012r. w przedstawionych okolicznościach należy uznać, że mamy do czynienia z usługami świadczonymi na rzecz Gminy, tj. robotami budowlanymi (budowa drogi) i usługami eksploatacyjnymi.

W konsekwencji czynność fizycznego przekazania (zwrot), przez Spółkę Gminie po 10-letnim okresie eksploatacji, przedmiotowej drogi nie można uznać za dostawę towarów w rozumieniu przepisów ustawy o VAT ani jako odrębne świadczenie usług. Gmina nabędzie w istocie od Wnioskodawcy roboty budowlane (usługi w postaci wybudowania drogi) wykonane na gruncie stanowiącym własność Gminy, o które już zostaną odrębnie opodatkowane.

Tym samym czynność faktycznego przekazania (zwrotu) drogi nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu, zatem stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy przedstawionego zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Końcowo odnośnie powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych należy stwierdzić, że niewątpliwie kształtują sytuacje prawną podatników w ich indywidualnych sprawach, lecz nie mają one mocy prawa powszechnie obowiązującego i dotyczą konkretnych stanów faktycznych (zdarzeń przyszłych). Powyższe oznacza, że interpretacje przepisów prawa podatkowego należy traktować indywidualnie.

Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

W pozostałym zakresie objętym wnioskiem zostały wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.