2015.04.15 - Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu

Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu
ILPP1/4512-1-79/15-3/JSK
z 15 kwietnia 2015 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Gminy, przedstawione we wniosku z dnia 4 lutego 2015 r. (data wpływu 9 lutego 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków bieżących i inwestycyjnych ponoszonych przez Gminę na cmentarze komunalne (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 9 lutego 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków bieżących i inwestycyjnych ponoszonych przez Gminę na cmentarze komunalne (pytanie oznaczone we wniosku nr 2).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Gmina (dalej: Wnioskodawca, Zainteresowany) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT. Gmina jest właścicielem cmentarzy komunalnych w miejscowościach: A., B., C., D., E.

Na terenie cmentarzy Gmina dokonuje odpłatnych czynności na podstawie Uchwały Rady Gminy z dnia 29 października 2007 r. z późniejszymi zmianami w sprawie uchwalenia regulaminu korzystania z cmentarzy komunalnych oraz zasad ich zarządzania na terenie Gminy.

Do odpłatnych czynności wykonywanych na cmentarzach należą w szczególności:

udostępnianie miejsc na cmentarzach w grobach ziemnych,
rezerwacja miejsc cmentarnych,
sprzedaż miejsca pod grób murowany pojedynczy/podwójny,
zezwolenie na wykonanie pochówku,
przedłużenie ważności grobu,
zezwolenie na korzystanie z terenu cmentarzy komunalnych celem wykonania ekshumacji i prac kamieniarskich,
udostępnianie domu pogrzebowego.

Jednocześnie Gmina ponosi bieżące koszty związane z funkcjonowaniem cmentarzy, m.in. koszty energii, wody, utrzymania czystości, oświetlenia, konserwacji i remontów. Ponadto, Gmina zrealizowała w roku 2012 inwestycję polegającą na remoncie alejek cmentarnych na jednym z cmentarzy komunalnych. Ponoszone w tym zakresie wydatki zostały udokumentowane wystawianymi na Gminę fakturami VAT z wykazaną stawką podatku VAT.

W przyszłości Gmina będzie ponosić kolejne wydatki na cmentarze komunalne, zarówno związane z bieżącym utrzymaniem, jak i inwestycyjne np. na rozbudowę, modernizację etc.

Gmina również podkreśla, że wydatki objęte niniejszym wnioskiem dotyczą tylko i wyłącznie cmentarzy komunalnych, na terenie których wykonywane są przez nią odpłatne czynności. W szczególności nie są to wydatki o charakterze ogólnym, które dotyczyłyby innych nieruchomości gminnych lub obiektów niemających związku z działalnością cmentarza.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Gmina ma prawo do pełnego odliczenia VAT naliczonego od wydatków ponoszonych na cmentarze komunalne, tj. zarówno od wydatków bieżących, jak i od wydatków inwestycyjnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, Gmina ma prawo do pełnego odliczenia VAT naliczonego od wydatków, zarówno bieżących, jak i tych o charakterze inwestycyjnym ponoszonych na cmentarze komunalne.

Uzasadnienie.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z treści wskazanej powyżej regulacji wynika zatem, że prawo do odliczenia VAT naliczonego przysługuje przy łącznym spełnieniu dwóch przesłanek, tj.:

nabywcą towarów/usług jest podatnik VAT oraz
nabywane towary/usługi są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Jak wynika z uzasadnienia stanowiska Gminy w zakresie pytania nr 1, w ocenie Wnioskodawcy, (I) w ramach świadczonych przez Gminę usług powinna być ona uznawana za podatnika VAT oraz (II) świadczone przez Gminę usługi stanowią czynności podlegające opodatkowaniu VAT.

Jednocześnie, w ocenie Zainteresowanego, ani ustawa o VAT, ani też wydane na jej podstawie rozporządzenie nie przewidują zwolnienia od VAT dla przedstawionych usług.

Konsekwentnie, zdaniem Gminy, wskazane powyżej przesłanki są w analizowanym przypadku spełnione.

Tym samym, stosownie do przytoczonego powyżej art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, Gminie przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego od ponoszonych przez nią wydatków związanych ze świadczeniem usług cmentarnych.

Gmina przy tym podkreśla, że w jej opinii, za bezsporny należy uznać fakt, iż ponoszenie wydatków związanych z funkcjonowaniem cmentarzy jest konieczne i bezpośrednio związane z dokonywanymi na terenie cmentarzy odpłatnymi czynnościami. Zdaniem Gminy bowiem, bez ich poniesienia, świadczenie przedmiotowych usług byłoby bardzo utrudnione. Nie sposób bowiem świadczyć usługi (oraz pobierać z tego tytułu wynagrodzenie) w miejscu zaniedbanym, niespełniającym odpowiednich standardów. Osoby bliskie zmarłym z pewnością zdecydowałyby się wówczas na pochówek na innych cmentarzach, tj. np. na cmentarzach parafialnych lub na cmentarzach położonych w innych gminach. Jednocześnie, nie można odpłatnie udostępniać miejsc pochówku na cmentarzu, na którym nie ma już miejsca – trzeba odpowiednio powiększyć jego powierzchnię, ogrodzić teren, etc. W konsekwencji, zdaniem Gminy, przesłanka przywołanego art. 86 ust. 1 ustawy o VAT jest w analizowanym przypadku spełniona.

Przedstawione przez Gminę stanowisko w zakresie prawa do odliczenia VAT naliczonego w analizowanej sytuacji zostało potwierdzone w licznych interpretacjach indywidualnych.

Przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 17 października 2014 r., sygn. ITPP1/443-867/14/KM, Organ zgodził się z Gminą, że „w związku z wykonywaniem przez nią czynności opodatkowanych VAT, tj. usług cmentarnych przysługuje/przysługiwać jej będzie prawo do odliczenia podatku naliczonego od ponoszonych przez nią wydatków związanych z utrzymaniem cmentarza, zarówno od wydatków bieżących jak i od wydatków inwestycyjnych”.

Stanowisko Gminy znajduje również potwierdzenie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 16 stycznia 2014 r., sygn. IBPP2/443-977/13/AB, w której stwierdził on, że „Wnioskodawca ma prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki poniesione na bieżące utrzymanie cmentarzy komunalnych oraz od wydatków inwestycyjnych na cmentarzach komunalnych, ponieważ wydatki te są związane z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług”.

Analogiczne stanowisko zajął także Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 12 listopada 2014 r., sygn. IBPP3/443-983/14/KG w której stwierdził, że „Gmina ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT dokumentujących zakupy towarów i usług związane z cmentarzem komunalnym, w celu ulepszenia, utrzymania i prawidłowego funkcjonowania cmentarza”.

Powyższe stanowisko znajduje również potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydanych przez:

Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 18 listopada 2014 r., sygn. IPTPP4/443-693/14-7/OS;
Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 18 lipca 2014 r., sygn. IPTPP4/443-314/14-5/JM;
Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 29 stycznia 2014 r., sygn. IPTPP4/443-732/13-6/UNR;
Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 29 lipca 2013 r., sygn. ILPP1/443-396/13-5/NS.

W ocenie Gminy, stanowisko odmienne od przestawionego powyżej pozostawałoby w sprzeczności z fundamentalną zasadą opodatkowania VAT, jaką jest zasada neutralności tego podatku, podkreślana wielokrotnie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz polskich sądów administracyjnych.

Przykładowo, Gmina przytacza orzeczenie TSUE w sprawie C-37/95 Ghent Coal, w którym Trybunał stwierdził, że „prawo do odliczenia zostało wprowadzone, aby całkowicie uwolnić przedsiębiorcę od kosztów VAT zapłaconego lub podlegającego zapłacie w toku jego działalności gospodarczej. Wspólny system podatku od wartości dodanej konsekwentnie zapewnia, że każda działalność gospodarcza, niezależnie od jej celu i efektu, pod warunkiem, że sama podlega VAT, jest opodatkowana w sposób całkowicie neutralny”.

Zdaniem Gminy, nie powinna być ona traktowana inaczej/mniej korzystnie niż inne podmioty gospodarcze, dokonujące sprzedaży opodatkowanej VAT i korzystające w związku z tym z odliczenia podatku naliczonego przy zakupie towarów/usług niezbędnych w celu realizacji tej sprzedaży. Skoro bowiem Gmina, jako czynny podatnik VAT, zobowiązana jest uiszczać VAT należny z tytułu świadczonych usług powinna ona mieć jednocześnie prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków warunkujących możliwość ich świadczenia.

W konsekwencji, zdaniem Gminy, przysługuje jej pełne prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków ponoszonych w związku z funkcjonowaniem i utrzymywaniem cmentarzy (tj. wydatków zarówno inwestycyjnych, jak i bieżących).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

nabycia towarów i usług,
dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Istnienie związku między nabywanymi towarami i usługami a transakcjami opodatkowanymi podatnika jest traktowane jako niezbędny wymóg powstania prawa do odliczenia podatku również w Dyrektywie 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, s. 1, z późn. zm.). Stanowisko powyższe znajduje również potwierdzenie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

Podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast w myśl art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Konieczność implementacji przepisów prawa wspólnotowego do prawa krajowego wymusiła na ustawodawcy odrębne określenie statusu organów władzy publicznej.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT. Gmina jest właścicielem cmentarzy komunalnych. Na terenie cmentarzy Gmina dokonuje odpłatnych czynności na podstawie Uchwały Rady Gminy w sprawie uchwalenia regulaminu korzystania z cmentarzy komunalnych oraz zasad ich zarządzania na terenie Gminy. Do odpłatnych czynności wykonywanych na cmentarzach należą w szczególności:

udostępnianie miejsc na cmentarzach w grobach ziemnych,
rezerwacja miejsc cmentarnych,
sprzedaż miejsca pod grób murowany pojedynczy/podwójny,
zezwolenie na wykonanie pochówku,
przedłużenie ważności grobu,
zezwolenie na korzystanie z terenu cmentarzy komunalnych celem wykonania ekshumacji i prac kamieniarskich,
udostępnianie domu pogrzebowego.

Gmina wykonuje powyższe czynności w swoim imieniu i na swoją rzecz. Dokumentuje je fakturami VAT, wykazuje w rejestrach sprzedaży i deklaracjach VAT oraz rozlicza z tego tytułu VAT należny. Pobrane opłaty stanowią dochód własny Gminy. Jednocześnie Gmina ponosi bieżące koszty związane z funkcjonowaniem cmentarzy, m.in. koszty energii, wody, utrzymania czystości, oświetlenia, konserwacji i remontów. Ponadto, Gmina zrealizowała w roku 2012 inwestycję polegającą na remoncie alejek cmentarnych na jednym z cmentarzy komunalnych. Ponoszone w tym zakresie wydatki zostały udokumentowane wystawianymi na Gminę fakturami VAT z wykazaną stawką podatku VAT. W przyszłości Gmina będzie ponosić kolejne wydatki na cmentarze komunalne, zarówno związane z bieżącym utrzymaniem, jak i inwestycyjne np. na rozbudowę, modernizację etc. Gmina również podkreśla, że wydatki objęte niniejszym wnioskiem dotyczą tylko i wyłącznie cmentarzy komunalnych, na terenie których wykonywane są przez nią odpłatne czynności. W szczególności nie są to wydatki o charakterze ogólnym, które dotyczyłyby innych nieruchomości gminnych lub obiektów niemających związku z działalnością cmentarza.

W rozpatrywanej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą prawa do odliczenia podatku naliczonego od ponoszonych przez Gminę wydatków bieżących i inwestycyjnych związanych z cmentarzami komunalnymi.

Jak wskazano powyżej, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez podatnika podatku VAT do wykonywania czynności opodatkowanych.

W tym miejscu należy wyjaśnić, że w interpretacji indywidualnej z dnia 15 kwietnia 2015 r. nr ILPP1/4512-1-79/15-2/JSK tut. Organ wskazał, że świadczone przez Gminę usługi cmentarne stanowią/będą stanowiły czynności podlegające opodatkowaniu, niekorzystające ze zwolnienia od podatku od towarów i usług. Zatem są/będą one opodatkowane podatkiem od towarów i usług.

Analizując okoliczności przedstawione we wniosku w kontekście obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa należy uznać, że w niniejszej sprawie zostaną spełnione przesłanki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, warunkujące prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, albowiem Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT, a wydatki bieżące i inwestycyjne związane z cmentarzami komunalnymi mają/będą miały związek z wykonywanymi przez Zainteresowanego wskazanymi w opisie sprawy czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług.

Zatem, z uwagi na związek ww. wydatków bieżących i inwestycyjnych dotyczących cmentarzy z czynnościami opodatkowanymi (opodatkowane usługi cmentarne), Wnioskodawca ma/będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących ich poniesienie.

Podsumowując, Gmina ma/będzie miała prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego od wydatków ponoszonych na cmentarze komunalne, tj. zarówno od wydatków bieżących, jak i od wydatków inwestycyjnych, pod warunkiem niezaistnienia negatywnych przesłanek zawartych w art. 88 ustawy.

Tut. Organ informuje, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków bieżących i inwestycyjnych ponoszonych przez Gminę na cmentarze komunalne (pytanie oznaczone we wniosku nr 2). Natomiast wniosek w zakresie uznania odpłatnego świadczenia przez Gminę usług cmentarnych za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT i niekorzystającą ze zwolnienia od tego podatku (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym został rozstrzygnięty w interpretacji indywidualnej z dnia 15 kwietnia 2015 r. nr ILPP1/4512-1-79/15-2/JSK.

Interpretacja dotyczy:

zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia,
zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.

Reklama

O nas

Regulamin