INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 7 maja 2010 r. (data wpływu 12 maja 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego – uzupełnionym pismem z dnia 30 czerwca 2010 r. (data wpływu 6 lipca 2010 r.) – dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kary umownej w związku z niewywiązaniem się z kontraktu – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 12 maja 2010 r. do tut. organu wpłynął wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie – uzupełniony pismem z dnia 30 czerwca 2010 r. (data wpływu 6 lipca 2010 r.) – dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kary umownej w związku z niewywiązaniem się z kontraktu.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące stany faktyczne.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą m.in. w zakresie handlu surowcami rolnymi oraz produktami otrzymywanymi z ich przemysłowego przetworzenia, np. śrutą, olejami. W związku z powyższym Spółka dokonuje zakupu oraz sprzedaży produktów rolnych na rynku krajowym oraz zagranicznym. Ogromna większość zakupu/sprzedaży towarów następuje na podstawie zawieranych umów pomiędzy Spółką a kontrahentami. Umowy określają ilość produktu, jakość, parametry towaru, cenę, miejsce i termin fizycznej dostawy. Intencją obu stron w momencie podpisania umowy jest fizyczna dostawa towaru w przyszłości. W praktyce jednak występują pojedyncze umowy, w których nie dochodzi do fizycznej dostawy towaru.

Powyższe transakcje są realizowane według kilku schematów opisanych poniżej.

W schemacie pierwszym na skutek okoliczności niemożliwych do przewidzenia w chwili zawarcia pierwotnego kontraktu zakupu (takich jak np. zmiana okoliczności rynkowych, susza lub inne zdarzenia skutkujące ograniczeniem ilości dostępnych płodów rolnych) spełnienie umówionego świadczenia (w całości lub w części) przez dostawcę nie jest możliwe. W takim przypadku strony pierwotnego kontraktu zawierają kontrakt odwrotny (tzw. wash-out), w ramach którego to Spółka zobowiązuje się do sprzedaży danemu kontrahentowi towaru o identycznych parametrach jak w kontrakcie pierwotnym w ilości równej ilości towaru, jaki pierwotny dostawca miał wcześniej Spółce dostarczyć. Termin realizacji obu kontraktów jest identyczny. Cena towaru w kontrakcie odwrotnym jest zazwyczaj określana na poziomie innym niż cena wynikająca z kontraktu pierwotnego, np. jako aktualna cena rynkowa po jakiej Spółka będzie w stanie nabyć brakującą ilość towaru od podmiotu trzeciego. Strony również umawiają się, iż rezygnują z fizycznej dostawy towaru obustronnie – a rozliczają się jedynie różnicą w cenie.

W ramach tego schematu Spółka zawiera również analogiczne kontrakty/umowy, na podstawie których to jest zobowiązana do dokonania na rzecz kontrahenta dostawy odpowiedniej ilości towarów o określonych parametrach w określonym terminie oraz po z góry określonej cenie. Zdarzają się sytuacje, gdy na skutek okoliczności niemożliwych do przewidzenia w chwili zawierania kontraktu, np. znaczący wzrost cen rynkowych towarów, które mają zostać dostarczone lub z innych powodów uniemożliwiających/utrudniających realizację kontraktu lub czyniących jego realizację nieopłacalną dla Spółki, Spółka i kontrahent decydują się na zawarcie kontraktu odwrotnego, w ramach którego, dotychczasowy nabywca towarów zobowiązuje się dokonać ich dostawy na rzecz Spółki.

W obu opisanych powyżej przypadkach na skutek zawarcia kontraktu pierwotnego oraz kontraktu odwrotnego lub obustronnych uzgodnień nie dochodzi do fizycznej dostawy towarów. Należy przy tym podkreślić, iż z intencji stron w sposób wyraźny wynika, iż celem nie jest fizyczne - dostarczenie odpowiedniej ilości towarów. Można w takim przypadku mówić natomiast o swoistym „potrąceniu” wzajemnych obowiązków stron kontraktu (skoro strony mają obowiązek dostarczyć sobie ten sam towar w tym samym czasie, to w efekcie zawartych umów w praktyce nie dochodzi do dostarczenia towaru). Ponieważ jednak cena towaru w obu kontraktach jest różna, to strony kontraktów rozliczają jedynie różnicę w cenie na podstawie wystawianych not, odpowiednio uznaniowych bądź obciążeniowych.

W schemacie drugim natomiast możliwe są sytuacje, w których nie dochodzi do realizacji pierwotnego kontraktu, a kontrakt odwrotny nie jest zawierany. Odstąpienie od kontraktu może wynikać z:

• niemożności wykonania kontraktu przez Spółkę;

• realizacji innego kontraktu znacznie korzystniejszego dla Spółki.

W takim wypadku strona zobowiązana do dostarczenia/odebrania określonej ilości towarów obciążana jest karą umowną (z tytułu niedostarczenia - w przypadku dostawcy, lub z tytułu nieodebrania towaru w przypadku nabywcy) kalkulowaną w uzgodniony wcześniej sposób w oparciu o ceny rynkowe zboża lub innych produktów rolnych.

Dodatkowo w uzupełnieniu wniosku Spółka wskazała, iż w schemacie pierwszym na skutek okoliczności niemożliwych do przewidzenia w chwili zawarcia pierwotnego kontraktu zakupu (takich jak np. zmiana okoliczności rynkowych, susza lub inne zdarzenia skutkujące ograniczeniem ilości dostępnych płodów rolnych) spełnienie umówionego świadczenia (w całości lub w części) przez dostawcę nie jest możliwe. W takim przypadku strony pierwotnego kontraktu zawierają kontrakt odwrotny (tzw. wash-out), w ramach którego to Spółka zobowiązuje się do sprzedaży danemu kontrahentowi towaru o identycznych parametrach jak w kontrakcie pierwotnym w ilości równej ilości towaru, jaki pierwotny dostawca miał wcześniej Spółce dostarczyć a nie dostarczył. Termin realizacji obu kontraktów jest identyczny. Cena towaru w kontrakcie odwrotnym jest zazwyczaj określana na poziomie innym niż cena wynikająca z kontraktu pierwotnego, np. jako aktualna cena rynkowa po jakiej Spółka będzie w stanie nabyć brakującą ilość towaru od podmiotu trzeciego.

Strony również umawiają się, iż rezygnują z fizycznej dostawy towaru obustronnie - a rozliczają się jedynie różnicą w cenie.

W wyniku zawartego kontraktu Spółka nie przenosi na rzecz kontrahenta prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, gdyż nie ma fizycznej dostawy towarów. Spółka brakującą ilość towaru nabywa od podmiotu trzeciego, który dokonuje fizycznej dostawy do Spółki, dokumentując zdarzenie fakturą zakupu. Spółka w całości reguluje płatność za fakturę do podmiotu trzeciego. Zakup towaru od podmiotu trzeciego Spółka dokonuje we własnym imieniu i na swoją rzecz. Kontrakt odwrotny z pierwotnym kontrahentem zawierany jest na wartość transakcji według ceny rynkowej lub według rzeczywistej ceny odkupionego towaru. Pomiędzy Spółką a kontrahentem pierwotnym w ramach kontraktu odwrotnego nie następuje żaden fizyczny przepływ towaru czy też faktur za towar – tylko przepływ środków pieniężnych związanych z różnicą wartości wynikającej, z różnicy w cenie pomiędzy kontraktem pierwotnym a odwrotnym. Może zdarzyć się sytuacja, iż Spółka nie zdecyduje się na odkupienie brakującej ilości towaru od podmiotu trzeciego ale zawrze kontrakt odwrotny na brakującą ilość towaru według ceny rynkowej obowiązującej w dniu podpisywania kontraktu odwrotnego. W tej sytuacji fizycznie nie następuje żadna dostawa towarów tylko strony rozliczą się różnicą w wartości tych dwóch kontraktów – następuje tylko przepływ środków pieniężnych. (np. kontrakt pierwotny zawarty na 500 zł za 100 ton towaru – spółka się nie wywiązała się z dostawy towarów z uwagi na znaczny wzrost ceny rynkowej towaru w tym czasie. Cena rynkowa wynosi 600 zł za 100 ton. Strony zawierają kontrakt odwrotny na 600 zł i Spółka otrzymuje różnice w kwocie 100 zł, bez fizycznej dostawy pomiędzy podmiotami.

W zakresie schematu drugiego dotyczącego zarówno kar umownych otrzymywanych jak i wypłacanych przez Spółkę, wskazano, iż przedmiotowe kary nie stanowią odszkodowania wypłacanego na podstawie prawomocnych wyroków sądu.

W związku z powyższym, w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zadano następujące pytania.

1. W którym momencie powstanie po stronie Spółki przychód z tytułu zapłaty na jej rzecz różnicy w cenie pomiędzy kontraktem pierwotnym a kontraktem odwrotnym (schemat pierwszy) lub kary umownej (schemat drugi)...
2. Czy wydatki związane z zapłatą na rzecz kontrahenta różnicy w cenie pomiędzy kontraktem pierwotnym a kontraktem odwrotnym (schemat pierwszy) będą stanowić dla Spółki koszt uzyskania przychodów oraz w jakim momencie Spółka będzie uprawniona do zaliczenia przedmiotowych wydatków do kosztów uzyskania przychodów...
3. Czy wydatki związane z zapłatą na rzecz kontrahenta kary umownej z tytułu niezrealizowania kontraktu (schemat drugi) będą stanowić dla Spółki koszt uzyskania przychodów oraz w jakim momencie Spółka będzie uprawniona do zaliczenia przedmiotowych wydatków do kosztów uzyskania przychodów...

Niniejsza interpretacja stanowi odpowiedź na pytanie trzecie, w zakresie pozostałych pytań sprawa zostanie rozpatrzona odrębnymi pismami.

W odniesieniu do pytania trzeciego Wnioskodawca zauważył, iż jak zostało wskazane w stanowisku Spółki odnoszącym się do pytania drugiego, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kar umownych i odszkodowań z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług.

Kara umowna jako sposób zabezpieczenia prawidłowej realizacji umowy, który przede wszystkim, ma na celu ułatwienie w dochodzeniu naprawienia ewentualnej szkody, została uregulowana w art. 483-485 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.). Pod pojęciem kary umownej należy rozumieć zastrzeżenie, że naprawienie szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania niepieniężnego nastąpi przez zapłatę określonej sumy. Innymi słowy, kara umowna jest rodzajem sankcji cywilnoprawnej zastrzeżonej na wypadek szkód powstałych w wyniku niewłaściwego wykonania umowy.

Należy przy tym podkreślić, iż do kosztów podatkowych nie zalicza się sankcji cywilnoprawnych w formie kar umownych czy odszkodowań z tytułów wymienionych w art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W przepisie art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ustawodawca wprost wyraża, jakiego rodzaju kary umowne i odszkodowania nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Są to kary czy odszkodowania wynikające z nienależytego wykonania zobowiązań. Kary są wynikiem niewłaściwego działania lub zaniechania dłużnika.

W ocenie Spółki nieuprawnione jest twierdzenie, że w opisanych przypadkach ponoszone przez nią wydatki stanowią karę umowną z tytułu wad dostarczonych towarów, bowiem w opisanym stanie faktycznym nie dochodzi do wydania towarów, zatem brak jest przedmiotu, którego wadliwość mogłaby skutkować koniecznością uiszczenia kary umownej. Określony wydatek nie stanowi również kary z tytułu wad wykonanych robót i usług, bowiem przedmiotem zawieranych kontraktów są transakcje towarowe, nie zaś usługowe. Płacone przez Spółkę kwoty nie stanowią kary z tytułu zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług. Wyłączenie z kosztów uzyskania przychodów wydatków o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 22 ww. ustawy nie znajdzie zatem zastosowania w przedmiotowym stanie faktycznym.

W opisanym stanie faktycznym wydatki związane z zapłatą kary umownej są ponoszone w celu zabezpieczenia bądź zachowania źródła przychodów. Spółka płacąc określone kwoty ma na celu ograniczenie kosztów, jakie zobowiązana musiałaby ponieść w przypadku wystąpienia jej kontrahenta na drogę postępowania sądowego. Nie ulega zaś wątpliwości, iż ograniczenie wysokości ewentualnych strat jest działaniem mającym na celu zachowanie bądź zabezpieczenie źródła przychodów.

Mając na względzie sposób rozumienia pojęć „zachowania” oraz „zabezpieczenia” źródła przychodów przedstawione w stanowisku Spółki dotyczącym pytania drugiego, zapłaconą karę umowną z tytułu niewykonania umowy uznać należy za koszt poniesiony w celu zachowania oraz zabezpieczenia źródła przychodu.

Mając na względzie przedstawione powyżej argumenty, Spółka stoi na stanowisku, iż analogicznie jak ma to miejsce w przypadku kosztów stanowiących różnicę wartości pomiędzy kontraktem pierwotnym a kontraktem odwrotnym, kara umowna z tytułu niewykonania umowy stanowić będzie koszt pośredni, potrącalny w dniu jego poniesienia rozumianego jako dzień zaksięgowania na podstawie stosownej noty.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Należy zwrócić uwagę na fakt, iż ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych w cytowanym powyżej przepisie, nie wymaga wykazania, iż konkretny przychód jest skutkiem poniesienia określonego kosztu. Przy kwalifikacji wydatków do kosztów uzyskania przychodów powinno brać się pod uwagę:

• przeznaczenie wydatku (jego celowość, zasadność dla funkcjonowania podmiotu), oraz

• potencjalną możliwość (analizowaną w dacie poniesienia wydatku na podstawie obiektywnych przesłanek) przyczynienia się danego wydatku do osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Wyrażenie „w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia” zawarte we wskazanym przepisie oznacza, że nie wszystkie wydatki ponoszone przez podatnika w związku z prowadzonym przedsiębiorstwem podlegają odliczeniu od podstawy opodatkowania. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, między tym wydatkiem a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, iż poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu, lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów. Zauważyć należy, iż przez sformułowanie „w celu” należy rozumieć dążenie do osiągnięcia jakiegoś stanu rzeczy, w szczególności przychodu, a dążenie podatnika ma przymiot „celowości”, jeżeli na podstawie dostępnej wiedzy o związkach przyczynowo-skutkowych można zasadnie uznać, że poniesiony koszt może przynieść oczekiwane następstwo, np. osiągnięcie przychodu, zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów. Zatem, możliwość kwalifikowania konkretnego wydatku jako kosztu uzyskania przychodu, uzależniona jest od obiektywnej oceny tego, czy w świetle wszystkich występujących w sprawie okoliczności, przy zachowaniu należytej staranności, podatnik w momencie dokonywania wydatku mógł i powinien przewidzieć, iż wydatek ten spodziewanego przychodu nie przysporzy.

Ponadto, tak określony koszt uzyskania przychodu nie może znajdować się w katalogu wydatków podlegających wyłączeniu z kategorii kosztów uzyskania przychodów określonym w art. 16 ust. 1 powołanej ustawy.

Zgodnie z treścią art. 16 ust. 1 pkt 22 omawianej ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kar umownych i odszkodowań z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług.

Stosownie do treści art. 483 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 ze zm.), można zastrzec w umowie, że naprawienie szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania niepieniężnego nastąpi przez zapłatę określonej sumy (kara umowna).

Do kosztów podatkowych nie zalicza się sankcji cywilnoprawnych w formie kar umownych czy odszkodowań z tytułów wymienionych w art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Ustawodawca kierował się w tym względzie zasadą, aby nie premiować działań sprzecznych z istotą umów, zagrożonych karami.

W przepisie art. 16 ust. 1 pkt 22 wskazanej ustawy, ustawodawca wprost wyraża, jakiego rodzaju kary umowne i odszkodowania nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Są to co do zasady kary czy odszkodowania wynikające z nienależytego wykonania zobowiązań. Kary te są zatem wynikiem niewłaściwego działania lub zaniechania dłużnika.

Co do pozostałych kar i odszkodowań, niewymienienie ich w negatywnym katalogu zawartym w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie oznacza, że automatycznie można takie wydatki uznać za koszt podatkowy. Pomiędzy poniesionym kosztem a potencjalnym przychodem musi bowiem zaistnieć związek przyczynowo-skutkowy, albo musi być to wydatek poniesiony w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

W związku z powyższym, aby uznać ww. karę umowną za koszt podatkowy należy zbadać czy zostanie spełniona ogólna przesłanka wynikająca z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. czy istnieje związek przyczynowo-skutkowy poniesionego wydatku z przychodem, czy też wydatek ten służył zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów. Kara umowna winna zatem być poniesiona w celu osiągnięcia przychodu albo w celu zabezpieczenia bądź zachowania źródła przychodów.

Odnosząc się do wywodów Spółki, należy zauważyć, że ratio legis przepisów podatkowych, w tej konkretnej sprawie przepisu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie obejmuje przenoszenia na budżet państwa konsekwencji, które w sytuacji niewykonania zobowiązań wynikających z umowy cywilnej zarówno w sferze faktów gospodarczych, jak i skutków prawnych wynikają dla podatnika. Uznanie za koszt uzyskania przychodów kary umownej z tytułu niezawarcia przyrzeczonej umowy w celu „ograniczenia kosztów jakie zobowiązana byłaby ponieść w przypadku wystąpienia jej kontrahenta na drogę postępowania sądowego”, niezgodne jest z powyższym przepisem, jego brzmieniem, jak i wyraźnie sprecyzowanym celem ustawodawcy.

Należy wskazać, iż w obrocie gospodarczym występują przypadki, że strona umowy chce lub jest zmuszona do odstąpienia, zerwania umowy, której wykonanie spowodowałoby niekorzystne dla niej skutki. Zdarza się to najczęściej z uwagi na nieodpowiednie z punktu widzenia prawa lub zasad prawidłowego gospodarowania wynegocjowanie i zawarcie umowy, jak również w przypadkach mieszczących się w granicach ryzyka gospodarczego, z którym podmiot uczestniczący w obrocie powinien się liczyć. Podatnik prowadzący działalność gospodarczą powinien postępować racjonalnie i zmierzać w sposób najbardziej bezpośredni do osiągnięcia przychodu. Powinien również działać w przekonaniu, ocenianym w sensie obiektywnym, a nie subiektywnym, że poniesienie kosztu po uwzględnieniu związków przyczynowo-skutkowych powinno doprowadzić do osiągnięcia przychodu. Zapłata kary umownej w żadnym razie nie prowadzi do osiągnięcia przychodu, a wręcz przeciwnie może wiązać się z negatywnymi konsekwencjami finansowymi dla Spółki.

Nie można jej także uznać za poniesioną w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego pod red. M. Szymczaka, Warszawa 1996 przez pojęcie „zachować” („zachowywać”) należy rozumieć „dochować coś w stanie niezmienionym, nie naruszonym, utrzymać”. Natomiast „zabezpieczyć” („zabezpieczać”) oznacza „uczynić bezpiecznym – nie zagrożonym; dać ochronę, ochronić”. Można więc przyjąć, iż koszty poniesione na zachowanie źródła przychodów to takie koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu występowały w nienaruszonym stanie oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast jako zabezpieczenie źródła przychodów powinno się przyjmować koszty poniesione na ochronienie istniejącego źródła przychodów, w taki sposób, aby źródło to funkcjonowało w bezpieczny sposób. Zatem wydatki, które przyczynią się do zabezpieczenia bądź zachowania źródła przychodu, to takie wydatki, które w efekcie pozwolą w przyszłości osiągnąć przychód z tego źródła.

Podkreślić również należy, iż powyższe stanowisko znajduje odzwierciedlenie w orzecznictwie sądów administracyjnych gdzie utrwalony jest pogląd, iż kary umowne będące następstwem niewykonania umów nie stanowią kosztów uzyskania przychodów ze względu na brak przesłanki działania w celu osiągnięcia przychodów (por. wyrok NSA z dnia 30 listopada 2006 r., sygn. akt II FSK 1388/05; wyrok WSA w Poznaniu z dnia 21 stycznia 2009 r., sygn. akt I SA/Po 1369/08).

Reasumując zapłata kary umownej w celu uniknięcia konieczności poniesienia większych wydatków nie może zatem w opisanym we wniosku stanie faktycznym zostać uznana za „działanie w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów” w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Jak już bowiem wskazano sama chęć zapobieżenia jeszcze większemu wydatkowi niż zapłacona kara umowna, nie przesądza jeszcze, że jest to działanie w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Biorąc powyższe pod uwagę przedmiotowa kara umowna w ocenie tut. organu nie stanowi kosztu uzyskania przychodów, odpowiedź na pytanie w zakresie momentu uznania jej za koszt podatkowy jest bezprzedmiotowa.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu; ul. Św. Jakuba 20; 87-100 Toruń.