INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. u. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. u. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 24 lutego 2010 r. (data wpływu 25 lutego 2010 r.), uzupełnionym pismem z dnia 1 marca 2010 r. (data wpływu 2 marca 2010 r.), pismem z dnia 7 maja 2010 r. (data wpływu 7 maja 2010 r.) oraz pismem (data wpływu 24 maja 2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ulgi odsetkowej – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 25 lutego 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ulgi odsetkowej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

W listopadzie 2005 r. Wnioskodawczyni otrzymała pozwolenie na budowę domu jednorodzinnego. w marcu 2006 r. udzielono Jej w banku, mającym siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej kredyt w wysokości 121 000,00 zł z przeznaczeniem na budowę domu. w kwietniu 2008 r. w innym banku z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, Zainteresowana otrzymała kredyt na budownictwo mieszkaniowe w wysokości 158 184,00 zł, w tym: 106 100,00 zł na zrefinansowanie kredytu mieszkaniowego zaciągniętego w pierwszym banku, 46 000,00 zł na pokrycie kosztów związanych z budową domu jednorodzinnego, 2 184,00 zł na pokrycie kosztów ubezpieczenia i 3 900,00 zł na pokrycie opłat okołokredytowych. Budowę domu Wnioskodawczyni zakończyła 30 grudnia 2008 r. i w tym dniu złożyła do Nadzoru Budowlanego zawiadomienie o zakończeniu budowy domu mieszkalnego – jednak żadnego pisma zwrotnego z Nadzoru nie otrzymała. Zezwolenie na użytkowanie ww. budynku mieszkalnego nie było wymagane. Zainteresowana chciałaby dokonać korekty zeznania podatkowego za 2008 r. i skorzystać po raz pierwszy z ulgi odsetkowej.

Ponadto Wnioskodawczyni wskazała iż:

• budynek mieszkalny budowany był na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

• odsetki od kredytu zostały faktycznie zapłacone, a ich wysokość i termin zapłaty są udokumentowane dowodem wystawionym przez podmiot uprawniony na podstawie przepisów prawa bankowego do udzielania kredytów,

• odsetki od kredytów nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, ani nie zostały w jakiejkolwiek innej formie zwrócone,

• Zainteresowana i Jej mąż nie korzystali z odliczenia od przychodu, z tytułu wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe, przeznaczonych na budowę domu, ani z odliczeń w ramach dużej ulgi budowlanej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w związku ze zrefinansowaniem kredytu w kwietniu 2008 r. i zakończeniem budowy 30 grudnia 2008 r. Wnioskodawczyni może skorzystać z odliczenia wydatków na spłatę odsetek od kredytu mieszkaniowego tj. ulgi odsetkowej...

Zdaniem Wnioskodawczyni, opierając się na broszurach informacyjnych do załącznika PIT-D podatnikowi, któremu w latach 2002-2006 został udzielony kredyt mieszkaniowy przysługuje prawo do odliczania wydatków na spłatę odsetek od kredytu mieszkaniowego oraz od każdego kolejnego kredytu zaciągniętego na spłatę kredytu mieszkaniowego pod warunkiem, że inwestycja budynku mieszkalnego została zakończona przed upływem trzech lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym uzyskano pozwolenie na budowę. Wnioskodawczyni uważa, że ma możliwość skorzystania z ulgi odsetkowej za 2008 r., tj. odliczenia wydatków poniesionych na spłatę odsetek od kredytu w pierwszym banku i odsetek zapłaconych w drugim banku od kredytu refinansowego (wyłącznie odsetki od tej części kredytu która proporcjonalnie przypada na spłatę kredytu mieszkaniowego zaciągniętego w pierwszym banku).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 26b ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r., (t. j. Dz. u. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) od podstawy obliczenia podatku, ustalonej zgodnie z art. 26 ust. 1, odlicza się, z zastrzeżeniem ust. 2 – 4, faktycznie poniesione w roku podatkowym wydatki na spłatę odsetek od kredytu (pożyczki) udzielonego podatnikowi, o którym mowa w art. 3 ust. 1, czyli osobie fizycznej mającej nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, na sfinansowanie inwestycji mającej na celu zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych, związanej z:

1. budową budynku mieszkalnego, albo
2. wniesieniem wkładu budowlanego lub mieszkaniowego do spółdzielni mieszkaniowej na nabycie prawa do nowo budowanego budynku mieszkalnego albo lokalu mieszkalnego w takim budynku, albo
3. zakupem nowo wybudowanego budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego w takim budynku od gminy albo od osoby, która wybudowała ten budynek w wykonywaniu działalności gospodarczej, albo
4. nadbudową lub rozbudową budynku na cele mieszkalne lub przebudową (przystosowaniem) budynku niemieszkalnego, jego części lub pomieszczenia niemieszkalnego na cele mieszkalne, w wyniku których powstanie samodzielne mieszkanie spełniające wymagania określone w przepisach prawa budowlanego.

Przepis cytowanego wyżej art. 26b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawierający regulację prawną w zakresie skorzystania z prawa do tzw. ulgi odsetkowej, na mocy art. 1 pkt 27 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. u. Nr 217, poz. 1588), został uchylony z dniem 1 stycznia 2007 r.

Jednakże w myśl art. 9 ust. 1 ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw wchodzącego w życie z dniem 1 stycznia 2007 r. - podatnikowi, któremu w latach 2002-2006 został udzielony kredyt (pożyczka), o którym mowa w art. 26b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r., przysługuje na zasadach określonych w tej ustawie oraz w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r., prawo do odliczania wydatków na spłatę odsetek od tego kredytu (pożyczki), do upływu terminu spłaty określonego w umowie o kredyt (pożyczkę) zawartej przed dniem 1 stycznia 2007 r., nie dłużej jednak niż do dnia 31 grudnia 2027 r.

Nowelizacja ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zagwarantowała zatem korzystanie z ulgi odsetkowej w ramach praw nabytych osobom, którym bank udzielił kredytu mieszkaniowego w latach 2002-2006. Prawo to przysługuje w sytuacji, kiedy podatnikowi został udzielony kredyt (pożyczka) do końca 2006 r. i spełnia on warunki określone w przepisach art. 26b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r.

Warunki zastosowania ulgi z tytułu spłaty odsetek od zaciągniętego kredytu określa art. 26b ust. 2 cytowanej ustawy. Zgodnie z powołanym powyżej przepisem od podstawy opodatkowania można odliczyć odsetki na spłatę kredytu, jeżeli:

1. kredyt (pożyczka) został udzielony podatnikowi po dniu 1 stycznia 2002 r.,
2. kredyt (pożyczka) był udzielony przez podmiot uprawniony na podstawie przepisów prawa bankowego albo przepisów o spółdzielczych kasach oszczędnościowo - kredytowych do udzielania kredytów (pożyczek), a z umowy kredytu (pożyczki) wynika, że dotyczy on jednej z inwestycji wymienionych w ust. 1,
3. inwestycja wymieniona w ust. 1 dotyczy budynków mieszkalnych lub lokali mieszkalnych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przeznaczonym pod budownictwo mieszkaniowe w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, a w razie braku tego planu - określonym w decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu wydanej na podstawie obowiązujących ustaw,
4. inwestycja wymieniona w ust. 1 dotyczy budynku mieszkalnego, którego budowa została zakończona nie wcześniej niż w 2002 r., a ponadto w przypadku inwestycji, o których mowa w ust. 1 pkt 1 albo pkt 4 – zakończenie nastąpiło przed upływem trzech lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym zgodnie z prawem budowlanym uzyskano pozwolenie na budowę, nadbudowę lub rozbudowę budynku na cele mieszkaniowe lub przebudowę (przystosowanie) budynku niemieszkalnego, jego części lub pomieszczenia niemieszkalnego na cele mieszkalne, i zostało potwierdzone określonym w przepisach prawa budowlanego pozwoleniem na użytkowanie budynku mieszkalnego, w a w razie braku obowiązku jego uzyskania – zawiadomieniem o zakończeniu budowy takiego budynku,
5. do zeznania o którym mowa w art. 45, składanego za rok w którym po raz pierwszy dokonuje się odliczenia, podatnik dołączy oświadczenie na formularzu PIT-2K o wysokości wszystkich poniesionych wydatków związanych z daną inwestycją, w tym o wysokości wydatków udokumentowanych fakturami wystawionymi przez podatników podatku od towarów i usług nie korzystających ze zwolnienia od tego podatku,
6. odsetki o których mowa w ust. 1:
   1. zostały faktycznie zapłacone, a ich wysokość i termin zapłaty są udokumentowane dowodem wystawionym przez podmiot wymieniony w pkt 2,
   2. nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów lub nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie, chyba że zwrócone odsetki zwiększały podstawę obliczenia podatku,
   3. nie zostały odliczone od przychodów na podstawie art. 11 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym,
7. podatnik lub jego małżonek nie korzystał lub nie korzysta z odliczenia od dochodu (przychodu) lub podatku wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe, przeznaczonych na:
   1. zakup gruntu lub odpłatne przeniesienie prawa wieczystego użytkowania gruntu pod budowę budynku mieszkalnego,
   2. budowę budynku mieszkalnego,
   3. wkład budowlany lub mieszkaniowy do spółdzielni mieszkaniowej,
   4. zakup nowo wybudowanego budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego w takim budynku od gminy albo osoby, która wybudowała ten budynek w wykonywaniu działalności gospodarczej,
   5. nadbudowę lub rozbudowę budynku na cele mieszkalne,
   6. przebudowę strychu, suszarni albo przystosowanie innego pomieszczenia na cele mieszkalne oraz wykończenie lokalu mieszkalnego w nowo wybudowanym budynku mieszkalnym, do dnia zasiedlenia lokalu,
   7. systematyczne gromadzenie oszczędności na rachunku oszczędnościowo-kredytowym w banku prowadzącym kasę mieszkaniową, według zasad określonych w odrębnych przepisach.

Natomiast zgodnie z art. 26b ust. 4 ww. ustawy odliczenie obejmuje wyłącznie odsetki :

1. naliczone za okres począwszy od dnia 1 stycznia 2002 r. i zapłacone od tego dnia,
2. od tej części kredytu, która nie przekracza ustalonej w roku zakończenia inwestycji kwoty stanowiącej iloczyn 70m² powierzchni użytkowej i wskaźnika przeliczeniowego 1m² powierzchni użytkowej budynku mieszkalnego, ustalonego dla celów obliczania premii gwarancyjnej od wkładów na oszczędnościowych książeczkach mieszkaniowych za III kwartał roku poprzedzającego rok podatkowy, określonej na rok zakończenia inwestycji.

Mimo likwidacji z dniem 1 stycznia 2007 r. tzw. ulgi odsetkowej znaczna część podatników korzysta z niej w ramach praw nabytych. Dotychczasowe przepisy dotyczące zasad stosowania tej ulgi pozbawiały do niej prawa, w sytuacji gdy uzyskany przez podatników kredyt został przeznaczony na spłatę wcześniej zaciągniętego kredytu mieszkaniowego. Jednakże, ustawodawca w art. 7 ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. u. Nr 209, poz. 1316), wprowadził regulacje umożliwiające zaciąganie kredytów refinansowych i odliczanie od dochodu odsetek od tych kredytów.

Stosownie do znowelizowanego art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. u. nr 217, poz. 1588), podatnikowi, któremu w latach 2002-2006 został udzielony kredyt (pożyczka), o którym mowa w art. 26b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r., zwany dalej „kredytem mieszkaniowym”, przysługuje na zasadach określonych w tej ustawie oraz w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r., prawo do odliczania wydatków na spłatę odsetek od:

1. kredytu mieszkaniowego,
2. kredytu (pożyczki) zaciągniętego na spłatę kredytu mieszkaniowego,
3. każdego kolejnego kredytu (pożyczki) zaciągniętego na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w pkt 1 lub 2,

   - do upływu terminu spłaty określonego w umowie o kredyt mieszkaniowy zawartej przed dniem 1 stycznia 2007 r., nie dłużej jednak niż do dnia 31 grudnia 2027 r.

Z treści tego przepisu wynika, iż podatnicy, którzy nabyli prawo do ulgi odsetkowej, mogą odliczać od dochodu odsetki od kredytu refinansowego, tj. zaciągniętego na spłatę kredytu mieszkaniowego, jak również odsetki od każdego kolejnego kredytu przeznaczonego na spłatę tych kredytów. Jedyne ograniczenie dotyczy okresu, do końca którego podatnicy mogą odliczać od dochodu spłacane odsetki. Podatnicy mogą zaciągać kredyty refinansowe na dowolny okres. Jednak prawo odliczania odsetek od nowego kredytu przysługuje im do upływu terminu określonego w pierwotnej umowie kredytowej (nie dłużej niż do dnia 31 grudnia 2027 r.).

Biorąc pod uwagę przytoczone powyżej unormowania prawne, uprawnienie do odliczenia od podstawy opodatkowania wydatków poniesionych na spłatę odsetek od kredytu mieszkaniowego oraz od kredytu refinansowego jest możliwe jedynie w przypadku spełnienia wszystkich wyżej wymienionych warunków.

Jednym z nich jest zakończenie budowy budynku mieszkalnego w terminie trzech lat, licząc od końca roku kalendarzowego w którym uzyskano pozwolenie na budowę w rozumieniu prawa budowlanego, przy czym zakończenie inwestycji musi zostać potwierdzone określonym w przepisach prawa budowlanego pozwoleniem na użytkowanie budynku mieszkalnego, a w razie braku obowiązku jego uzyskania – zawiadomieniem o zakończeniu budowy tego budynku.

Kwestie związane z budową obiektów budowlanych reguluje ustawa z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane (t. j. Dz. u. z 2006 r., Nr 156, poz. 1118 ze zm.).

Zgodnie z art. 54 tej ustawy, do użytkowania obiektu budowlanego, na którego wzniesienie jest wymagane pozwolenie na budowę, można przystąpić, z zastrzeżeniem art. 55 i 57, po zawiadomieniu właściwego organu o zakończeniu budowy, jeżeli organ ten, w terminie 21 dni od dnia doręczenia zawiadomienia, nie zgłosi sprzeciwu w drodze decyzji. Do ww. zawiadomienia o zakończeniu budowy - stosownie do art. 57 ww. ustawy - inwestor jest obowiązany dołączyć m.in. oryginał dziennika budowy, w którym kierownik budowy dokonuje wpisów potwierdzających prowadzenie robót.

Pojęcie zakończenia budowy jest więc w istocie terminem techniczno-budowlanym. z zakończeniem budowy obiektu budowlanego mamy do czynienia wówczas, gdy obiekt ten odpowiada warunkom, jakie przewiduje prawo budowlane w odniesieniu do budowy legalnej, przy dopełnieniu formalności koniecznych do oddania obiektu do użytkowania. Obiekt powinien być zatem w takim stanie, by mógł zostać przeprowadzony jego odbiór i by można było przekazać go do normalnej eksploatacji i użytkowania.

Reasumując, o zakończeniu budowy można mówić wtedy, gdy zostaną zrealizowane wszystkie roboty budowlane objęte daną decyzją o pozwoleniu na budowę oraz wybudowany obiekt może funkcjonować zgodnie z określonym w tej decyzji przeznaczeniem - a co za tym idzie spełnione są przesłanki do zawiadomienia o zakończeniu budowy.

Zatem w świetle przepisów ustawy – Prawo budowlane, za moment zakończenia budowy budynku mieszkalnego, należy uznać datę uprawomocnienia się pozwolenia na użytkowanie lub zawiadomienia właściwego organu o zakończeniu budowy.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż pozwolenie na budowę Wnioskodawczyni uzyskała w listopadzie 2005 r., a zatem trzyletni okres trwania inwestycji, o którym mowa w cytowanym wyżej art. 26b ust. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przedmiotowej sprawie należy liczyć od końca 2005 r. do końca 2008 r. Jakkolwiek w niniejszej sprawie zawiadomienie o zakończeniu budowy zostało złożone we właściwym organie w dniu 30 grudnia 2008 r., tj. przed upływem trzech lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym zgodnie z prawem budowlanym uzyskano pozwolenie na budowę, to uprawomocnienie się tego zawiadomienia nastąpiło po upływie 21 dni, a więc dopiero w styczniu 2009 r. Zatem zakończenie budowy domu nastąpiło w 2009 r., tj. po upływie trzech lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym Wnioskodawczyni zgodnie z prawem budowlanym uzyskała pozwolenie na budowę.

Reasumując, w związku z tym iż w przedmiotowej sprawie inwestycja zakończona została po upływie trzech lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym Wnioskodawczyni zgodnie z prawem budowlanym uzyskała pozwolenie na budowę, należy uznać, iż nie ma Ona uprawnienia do odliczenia odsetek od kredytu mieszkaniowego zaciągniętego na budowę budynku mieszkalnego oraz od kredytu refinansowego, która proporcjonalnie przypada na spłatę wcześniej zaciągniętego kredytu.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Należy dodać, iż dokumenty dołączone do wniosku nie podlegały analizie i weryfikacji w ramach wydanej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. u. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.