Powrót

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 1 grudnia 2012 r. (data wpływu 4 grudnia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych przed rozpoczęciem wykonywania pozarolniczej działalności gospodarczej, związanych z uzyskaniem uprawnień do wykonywania zawodu radcy prawnego - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 4 grudnia 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych przed rozpoczęciem wykonywania pozarolniczej działalności gospodarczej, związanych z uzyskaniem uprawnień do wykonywania zawodu radcy prawnego.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni w okresie od stycznia 2009 do czerwca 2012 odbyła aplikację radcowską przy Okręgowej Izbie Radców Prawnych. Zgodnie z umową o aplikację radcowską zawartą w 2008 r. została zobowiązana w każdym roku aplikacji radcowskiej do uiszczania opłaty rocznej za szkolenie, której wysokość była ustalana przez Ministra Sprawiedliwości w drodze rozporządzenia. Przez okres czterech lat odbywania aplikacji radcowskiej połowę należnej opłaty rocznej za aplikację uiszczała z prywatnego rachunku bankowego w następujących terminach i wysokościach:

1. 5.01.2009 r.-2.552 zł -I rok,
2. 14.06.2010 r. - 2.304,50 zł - II rok,
3. 30.05.2011 r. - 2.425,50 zł - III rok.
4. 18.01.2012 r. - 1.050 zł - IV rok.

Od 2009 r. do połowy 2012 r. uiszczała składki członkowskie z tytułu uczestnictwa w samorządzie radcowskim (jako aplikant radcowski) początkowo w wysokości 17 zł miesięcznie, a następnie w wysokości 20 zł miesięcznie.

W dniu 17 lipca 2012 r. na konto Ministerstwa Sprawiedliwości uiściła opłatę za egzamin radcowski w wysokości 1.125 zł, ponadto w dniu 28 września 2012 r. uiściła na konto Okręgowej Izby Radców Prawnych opłatę za decyzję w sprawie wpisu na listę radców prawnych wraz z opłatę manipulacyjną w wysokości 900 zł.

Warunkiem koniecznym wykonywania zawodu radcy prawnego jest wpis na listę radców prawnych i złożenie ślubowania. Ślubowanie radcowskie złożyła 30 listopada 2012 r. Po uzyskaniu uprawnień radcy prawnego, tj. 1 grudnia 2012 r. rozpoczęła działalność gospodarczą w ramach kancelarii radcy prawnego w zakresie świadczenia usług prawniczych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy ww. wydatki związane z uzyskaniem uprawnień zawodowych radcy prawnego (opłaty roczne za aplikację radcowską, składki członkowskie, opłata za egzamin radcowski oraz opłata za decyzję w sprawie wpisu na listę radców prawnych wraz z opłatą manipulacyjną) mogą być zaliczone w grudniu br. do kosztów uzyskania przychodów działalności gospodarczej, której prowadzenie rozpoczęłam po uzyskaniu uprawnień radcy prawnego, tj. 1 grudnia 2012 r. w ramach indywidualnej kancelarii...

Zdaniem Wnioskodawczyni, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów. Wydatki poniesione przed rozpoczęciem działalności gospodarczej w zakresie usług prawniczych na odpłatną aplikację radcowską (opłaty roczne, składki członkowskie z tytułu uczestnictwa w samorządzie, opłata za egzamin radcowski, opłata w sprawie wpisu na listę radców prawnych wraz z opłatą manipulacyjną) spełniają definicję kosztów uzyskania przychodów zawartą w art. 22 ust. 1 oraz 23 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż są bezpośrednio związane i niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej i uzyskiwania przychodu. Odbycie aplikacji radcowskiej jest niezbędne i konieczne do wykonywania zawodu radcy prawnego. Zgodnie z art. 24 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 6 lipca 1982 r. o radcach prawnych na listę radców prawnych może być wpisany ten, kto m.in. odbył w Rzeczypospolitej Polskiej aplikację radcowską (...). Ww. wydatki związane były z podnoszeniem kwalifikacji zawodowych, których zdobycie było niezbędne do podjęcia działalności gospodarczej w formie kancelarii radcy prawnego. Wydatki te nie zostały wymienione w art. 23 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dlatego też jako wydatki celowo poniesione z zamiarem uzyskania przychodu powinny być uznane za koszty uzyskania przychodu. Ponadto pomiędzy poniesieniem wydatków na aplikację radcowską przed rozpoczęciem działalności gospodarczej a uzyskiwaniem przychodów z działalności gospodarczej prowadzonej w późniejszym okresie istnieje związek przyczynowo-skutkowy, gdyż wydatki poniesione na szkolenie były związane ze zdobywaniem umiejętności i wiedzy potrzebnej do prowadzenia działalności gospodarczej.

Należy dodać, iż wszelkie przychody osiągane w ramach działalności gospodarczej będą bezpośrednio związane z uzyskanymi uprawnieniami zawodowymi, a bez nich niemożliwe byłoby założenie działalności w formie kancelarii radcy prawnego i świadczenie w jej ramach usług prawnych.

Biorąc pod uwagę powyższe ww. wydatki stanowią koszt uzyskania przychodu w miesiącu rozpoczęcia działalności gospodarczej (por. wyrok WSA w Poznaniu z 31.05.2012, I SA/Po 301/12).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodów winien, w myśl powołanego przepisu spełniać łącznie następujące warunki:

• pozostawać w związku przyczynowo-skutkowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
• nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
• być właściwie udokumentowany.

W przypadku źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza należy przyjąć, iż kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

Przy czym, związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem wydatku, a osiągnięciem przychodu, bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła, należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu, bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów.

Koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu uzyskiwano oraz, aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast za koszty służące zabezpieczeniu źródła przychodów należy uznać koszty poniesione na ochronę istniejącego źródła przychodów, w sposób, gwarantujący bezpieczne funkcjonowanie tego źródła. Istotą tego rodzaju kosztów jest więc ich obligatoryjne poniesienie w celu nie dopuszczenia do utraty źródła przychodu w przyszłości.

Należy przy tym podkreślić, iż obowiązek jednoznacznego wykazania związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy poniesionym wydatkiem, a przychodem uzyskanym z działalności, zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła tego przychodu – każdorazowo spoczywa na podatniku.

Wydatki ponoszone w ramach odbywanej aplikacji radcowskiej, nie zostały ujęte w katalogu wydatków nieuznawanych za koszt uzyskania przychodów, zawartym w treści art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie stanowi to jednak wystarczającej przesłanki do zaliczenia poniesionych wydatków do kosztów uzyskania przychodów. Jak już wskazano, dla uzyskania takiego statusu, konieczne jest również zaistnienie związku przyczynowego między poniesionym wydatkiem, a celem jakim jest osiągnięcie przychodu lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów.

Ze złożonego wniosku wynika, że w latach 2009-2012 Wnioskodawczyni ponosiła koszty aplikacji radcowskiej, natomiast w dniu 1 grudnia 2012 r. rozpoczęła prowadzenie działalności gospodarczej w ramach kancelarii radcy prawnego.

Celem jaki był związany z ponoszeniem tego rodzaju wydatków było więc niewątpliwie zdobycie wiedzy i umiejętności przez Wnioskodawczynię oraz należyte przygotowanie do wykonywania zawodu radcy prawnego (uzyskanie tytułu zawodowego radcy prawnego).

Jednakże, wydatki związane z aplikacją radcowską nie były poniesione w celu uzyskania przychodu, są to wydatki o charakterze osobistym, związane z podnoszeniem poziomu wiedzy prawniczej i zdobyciem określonych uprawnień. Działalność gospodarczą w zakresie usług prawniczych można również prowadzić nie posiadając tytułu zawodowego radcy prawnego, zaś sama aplikacja żadnego przychodu nie przynosi. Z kolei zawód radcy prawnego można wykonywać również w ramach stosunku pracy lub na podstawie umowy cywilnoprawnej.

Skoro zaś Wnioskodawczyni poniosła ww. wydatki w latach wcześniejszych, przed rozpoczęciem prowadzenia działalności gospodarczej, nie można uznać, że wydatki te poniosła w celu zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów (które jeszcze nie istniało). Przedmiotowe wydatki nie spełniają zatem przesłanek, o których mowa w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Mają one charakter wydatków typowo osobistych, w związku z czym nie można ich uznać za koszt uzyskania przychodów w rozumieniu powołanego powyżej art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W odniesieniu do wskazanego we wniosku wyroku należy stwierdzić, że dotyczy on konkretnej, indywidualnej sprawy podatnika osądzonej w określonym stanie faktycznym i w tej sprawie rozstrzygnięcie w niej zawarte jest wiążące. Natomiast organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, iż nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.

Powrót