INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 19 lipca 2010 r. (data wpływu 22 lipca 2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia budynku wykorzystywanego w działalności gospodarczej - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 22 lipca 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia budynku wykorzystywanego w działalności gospodarczej.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Obecnie prowadzi Pan pozarolniczą działalność gospodarczą, jako osoba fizyczna wpisana do ewidencji działalności gospodarczej. W okresie od 1982 roku do 1989 roku prowadził Pan działalność na podstawie ustawy o rzemiośle. W 1982 roku nabył Pan wraz z małżonką niezabudowany grunt o powierzchni 1.111 m² (jedna działka ewidencyjna) stanowiący wspólny składnik majątku małżonków. W okresie od 1982 roku do 1989 roku grunt ten został zabudowany budynkiem wielofunkcyjnym - zawierającym pomieszczenia o funkcji mieszkalnej, wbudowano także garaż, poddasze użytkowe o zróżnicowanej wysokości, halę warsztatową, część socjalną i podpiwniczenie. Łączna powierzchnia użytkowa budynku wynosi 553,47 m². Ponadto na ww. gruncie zostały urządzone: utwardzony plac, ogrodzenie, brama, studnia głębinowa i zbiornik.

W ewidencji gruntów określono, że przedmiotowa nieruchomość ma przeznaczenie jako tereny przemysłowe. W księdze wieczystej oznaczono nieruchomość jako zabudowaną rolę.

W okresie do końca 2000 roku budynek był prawie w całości wykorzystywany na cele działalności gospodarczej. Od 1 stycznia 2001 roku sposób wykorzystywania budynku uległ zmianie. Od tego momentu na cele działalności gospodarczej było wykorzystywane wyłącznie pomieszczenie gospodarcze o powierzchni 116,38 m² - czyli stanowiące 21,03% powierzchni użytkowej budynku. Pozostałym pomieszczeniom nadano funkcje mieszkalne.

Od 2002 roku do chwili obecnej od opisanej nieruchomości płacony jest podatek od nieruchomości według następujących zasad:

• od części budynku związanej z działalnością gospodarczą - od powierzchni 116,38 m² ;
• od części niezwiązanej z działalnością gospodarczą powyżej 2,2 metra wysokości - od powierzchni 345 m²;
• od części niezwiązanej z działalnością gospodarczą o wysokości między 1,4 m - 2,1 m - od powierzchni 23,73 m² (liczonej stosownie do art. 4 ust. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych jako połowa rzeczywistej powierzchni);
• od budynku gospodarczego (garażu) - od powierzchni 44,39 m²;
• od gruntu związanego z działalnością gospodarczą - od powierzchni 234 m² (czyli od 21,03% całego gruntu - a więc w proporcjach, w jakich ma się część budynku wykorzystywana na cele działalności gospodarczej w stosunku do całej powierzchni budynku);
• od gruntu niezwiązanego z działalnością gospodarczą - od powierzchni 877 m².

Od 1989 roku wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych prowadzonej i amortyzowane były i nadal są w ramach prowadzonej działalności gospodarczej: sieć drenażowa, budynek zakładu, ogrodzenie terenu, plac manewrowy. Od 1 stycznia 2001 roku z kosztów uzyskania przychodu wyłączone zostały odpisy amortyzacyjne dotyczące budynku w części odpowiadającej powierzchni zajętej na funkcje mieszkalne (79%).

W budynkach nie dokonywano ulepszeń, których wartość przekraczałaby 30% wartości początkowej budynku. Zamierza Pan wraz z małżonką dokonać sprzedaży całej zabudowanej nieruchomości gruntowej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych:

Czy zbycie nieruchomości po upływie okresu 5 lat licząc od dnia nabycia gruntu (1982 rok), uwzględniając okoliczność, że ponad 75% powierzchni przeznaczona jest na cele mieszkalne, nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych...

Uważa Pan, że do opodatkowania sprzedaży nieruchomości zastosowanie ma przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z którego wynika, że źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3. prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4. innych rzeczy

• jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Przepisów ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, nie stosuje się m. in. do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, z zastrzeżeniem ust. 3, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat.

Przepisy ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, mają zastosowanie do odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie.

Należy tu mieć na uwadze ustawę o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z 2006 r. (Dz. U. z 2006 r. Nr 217, poz. 1588). Z art. 7 ust. 1 ww. ustawy, wynika, że do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ustawy wymienionej w art. 1, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006 r., stosuje się zasady określone w ustawie wymienionej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r.

Brzmienie to odnośnie ww. art. 10 ust.1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, według stanu aktualnego nie uległo zmianom mającym znaczenie dla niniejszej sprawy.

Dla oceny, czy przychód ze sprzedaży przedmiotowej nieruchomości będzie objęty podatkiem dochodowym od osób fizycznych decydujące znaczenie ma kwalifikacja budynku w prawie budowlanym oraz w klasyfikacji obiektów budowlanych. Analiza cytowanych przepisów prowadzi do wniosku, że sprzedaż opisanej nieruchomości w całości powinna być zwolniona z opodatkowania podatkiem dochodowym na podstawie art. 10 ust.1 pkt 8 tej ustawy, w szczególności, że spełniona jest przesłanka upływu 5 lat od dnia nabycia przedmiotowej nieruchomości, a blisko 79% nieruchomości przestało być wykorzystywane w Pana działalności gospodarczej od dnia 1 stycznia 2001 roku. Zbywany budynek należy zatem potraktować jako budynek mieszkalny, gdyż jego większa część (ponad 78%) jest wykorzystywana na cele mieszkalne. Tu należy wskazać, że zgodnie z PKOB nieruchomością mieszkalną jest taka nieruchomość w której co najmniej 50% powierzchni jest wykorzystywana na cele mieszkalne. Ponadto należy wskazać, że zgodnie z art. 3 pkt 2a ustawy prawo budowlane przez budynek mieszkalny jednorodzinny należy rozumieć budynek wolno stojący albo budynek w zabudowie bliźniaczej, szeregowej lub grupowej, służący zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych, stanowiący konstrukcyjnie samodzielną całość, w którym dopuszcza się wydzielenie nie więcej niż dwóch lokali mieszkalnych albo jednego lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego o powierzchni całkowitej nieprzekraczającej 30% powierzchni całkowitej budynku. Zwraca uwagę fakt, że definicje te różnią się między sobą oraz że druga z definicji dotyczy wyłącznie jednorodzinnych budynków mieszkalnych. Tym niemniej - w okolicznościach niniejszego stanu faktycznego, niezależnie od tego, którą z tych definicji przyjąć jako wiążącą – przedmiotowy budynek kwalifikuje się jako mieszkalny z uwagi na wykorzystywanie go w znacznej części na cele mieszkalne (przekraczającej 78%). Oznacza to w Pana ocenie, że sprzedaż przedmiotowej nieruchomości jest wyłączona spod opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych w myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 i art. 10 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Na gruncie przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) odpłatne zbycie nieruchomości może stanowić źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lub w art. 10 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 14 tej ustawy.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3. prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4. innych rzeczy,

• jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

W treści art. 10 ust. 2 pkt 3 ww. ustawy, ustawodawca wprowadził wyłączenie zastosowania powyższej regulacji stanowiąc, iż przepisów ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, z zastrzeżeniem ust. 3, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat.

Zasady ustalania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej zostały określone w art. 14 ustawy, który w ust. 1 stanowi, że za przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Natomiast art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej składników majątku będących:

1. środkami trwałymi,
2. składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1.500 zł,
3. wartościami niematerialnymi i prawnymi

• ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym także przychody z odpłatnego zbycia składników majątku wymienionych w lit. b), spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego lub udziału w takim prawie nieujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem ust. 2c.

Do przychodów, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy, nie zalicza się stosownie do treści art. 14 ust. 2c ww. ustawy, przychodów z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie. Przepis art. 30e stosuje się odpowiednio.

W świetle cytowanych powyżej przepisów zauważyć należy, iż z istoty rozwiązań zawartych w ww. przepisach wynika, iż przychody z odpłatnego zbycia składników majątku wykorzystywanych w działalności gospodarczej, z wyjątkiem nieruchomości mieszkalnych wymienionych w art. 14 ust. 2c ww. ustawy, stanowią przychód z działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 14 ust. 1 ustawy.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że od 1982 roku jest Pan wraz z małżonką właścicielem nieruchomości gruntowej o pow. 1.111 m². W okresie od 1982 roku do 1989 roku grunt ten został zabudowany budynkiem wielofunkcyjnym. Łączna powierzchnia użytkowa budynku wynosi 553,47 m². Do końca 2000 roku budynek był prawie w całości wykorzystywany na cele działalności gospodarczej. Od 1 stycznia 2001 roku na cele działalności gospodarczej było wykorzystywane wyłącznie pomieszczenie gospodarcze o powierzchni 116,38 m² - czyli stanowiące 21,03% powierzchni użytkowej budynku. Pozostałym pomieszczeniom nadano funkcje mieszkalne. Od 1 stycznia 2001 roku z kosztów uzyskania przychodu wyłączone zostały odpisy amortyzacyjne dotyczące budynku w części odpowiadającej powierzchni zajętej na funkcje mieszkalne (79%).

Na gruncie niniejszej sprawy, elementem niezbędnym do określenia czy sprzedaż przedmiotowej nieruchomości wiązać się będzie z przychodem wynikającym z działalności gospodarczej jest określenie, czy wybudowany budynek stanowi budynek mieszkalny, czy budynek niemieszkalny.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawierają definicji budynku mieszkalnego, zatem w tym miejscu należy wskazać na przepis zawarty w pkt 2 objaśnień wstępnych Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych stanowiącej załącznik do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.), który stanowi, iż budynki mieszkalne są to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych.

W przypadkach, gdy mniej niż połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest na cele mieszkalne, budynek taki klasyfikowany jest jako niemieszkalny, zgodnie z jego przeznaczeniem.

Jak wynika z objaśnień do Klasyfikacji Środków Trwałych – rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych (Dz. U Nr 112, poz. 1317 ze zmianami) podział budynków na mieszkalne i niemieszkalne oparto na podstawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB), co znalazło swój wyraz w powiązaniu każdej pozycji Klasyfikacji Środków Trwałych z odpowiednimi grupowaniami tej klasyfikacji.

O zaliczeniu budynku do właściwej podgrupy i rodzaju decyduje jego przeznaczenie oraz związana z tym konstrukcja i wyposażenie, a nie sposób użytkowania, który w praktyce bywa czasem niezgodny z przeznaczeniem. O zmianie pierwotnego przeznaczenia na stałe decyduje każdorazowo wykonanie odpowiednich robót budowlano - adaptacyjnych. W przypadku budynków (lokali) o różnych przeznaczeniach o zaliczeniu obiektu do właściwej podgrupy i rodzaju decyduje główne jego przeznaczenie.

Z przedstawionego przez Pana opisu zdarzenia przyszłego, wynika, iż w budynku opisanym we wniosku, część która jest wykorzystywana do działalności gospodarczej stanowi 21,03% powierzchni użytkowej budynku. Zatem stwierdzić należy, że przedmiotowa nieruchomość może mieścić się w pojęciu budynku mieszkalnego. Za taką kwalifikacją przemawia również fakt, iż przedstawiając własne stanowisko w sprawie oceny prawnej wywiódł Pan, że sprzedawany budynek to budynek mieszkalny.

Niemniej należy jednocześnie dodać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby pełną ocenę pozwalającą na jednoznaczne zakwalifikowanie opisanej nieruchomości jako mieszkalnej.

A zatem skoro budynek wybudowany na działce zakupionej w 1982 roku jest budynkiem mieszkalnym, to przychód uzyskany ze sprzedaży tego budynku oraz związanego z nim gruntu nie stanowi przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej. Należy go oceniać w kontekście przesłanek wskazanych w cytowanym uprzednio art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Planowana sprzedaż przedmiotowej nieruchomości nastąpi po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie, w związku z tym sprzedaż ta nie będzie stanowić źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dodatkowo organ podatkowy podkreśla, że jeżeli przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe będzie różnić się od zdarzenia przyszłego, które wystąpi w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego zdarzenia przyszłego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zmianami). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.