INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 15.09.2010 r. (data wpływu 15.09.2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie wniesienia do spółki zorganizowanej części przedsiębiorstwa w zamian za jej udziały jest:

• w części dotyczącej definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa – nieprawidłowe,
• w pozostałej części – prawidłowe.
  
  

UZASADNIENIE

W dniu 15.09.2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie wniesienia do spółki zorganizowanej części przedsiębiorstwa w zamian za jej udziały.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

W. (dalej: „W.”) jest spółką prawa polskiego, która prowadzi działalność gospodarczą w zakresie wydawania i sprzedaży książek. W. posiada kilka działów wspomagających jego podstawową działalność operacyjną. Jednym z tych działów jest zespół odpowiedzialny za marketing i promocję. Zarząd W. podjął Uchwałę w sprawie utworzenia Oddziału, który będzie prowadził działalność marketingową (dalej: „Oddział”). Następnie został złożony wniosek do Krajowego Rejestru Sądowego o formalne zarejestrowanie Oddziału.

Na podstawie Uchwały Zarządu W. w sprawie przyjęcia struktury organizacyjnej Oddziału, posiada on formalnie wyodrębnioną strukturę organizacyjną. Zgodnie z Załącznikiem do Uchwały prezentującym schemat organizacyjny Oddziału, na czele Oddziału stoi dyrektor dedykowany specjalnie dla potrzeb Oddziału. Ponadto w ramach Oddziału funkcjonują:

• trzy działy odpowiedzialne za promocję wydawnictw W. o określonej tematyce (wczesnoszkolny, humanistyczny oraz matematyczno-przyrodniczy), oraz

• dział wsparcia operacyjnego.
  
  

Każdy z tych działów posiada kierownika oraz dedykowanych pracowników, którzy będąc zatrudnieni we W. wykonują zadania na rzecz Oddziału w ramach prowadzonej przez niego działalności. Lista pracowników wykonujących zadania na rzecz Oddziału została zamieszczona w Załączniku do wspomnianej uchwały. Dodatkowo wszyscy pracownicy Oddziału podlegają Regulaminowi Organizacyjnemu, który stanowi Załącznik do tejże Uchwały.

Szczegółowy zakres działalności Oddziału został określony w Uchwale Zarządu W. w sprawie określenia przedmiotu działalności Oddziału z i obejmuje on:

• PKD 63.11.Z. Przetwarzanie danych, zarządzanie stronami internetowymi (hosting) i podobna działalność,

• PKD 63.12.Z. Działalność portali internetowych,

• PKD 63.99.Z. Pozostała działalność usługowa w zakresie informacji, gdzie indziej niesklasyfikowana,

• PKD 70.21.Z. Stosunki międzyludzkie (public relations) i komunikacja,

• PKD 70.22.Z. Pozostałe doradztwo w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania,

• PKD 73.11.Z. Działalność agencji reklamowych,

• PKD 73.12.A. Pośrednictwo w sprzedaży czasu i miejsca na cele reklamowe w radio i telewizji,

• PKD 73.12.B. Pośrednictwo w sprzedaży miejsca na cele reklamowe w mediach drukowanych,

• PKD 73.12.C. Pośrednictwo w sprzedaży miejsca na cele reklamowe w mediach elektronicznych (Internet),

• PKD 73.12.D. Pośrednictwo w sprzedaży miejsca na cele reklamowe w pozostałych mediach,

• PKD 73.20.Z. Badanie rynku i opinii publicznej,

• PKD 74.90.Z. Pozostała działalność profesjonalna, naukowa i techniczna, gdzie indziej niesklasyfikowana,

• PKD 77.40.Z. Dzierżawa własności intelektualnej i podobnych produktów, z wyłączeniem prac chronionych prawem autorskim.
  
  

Zespoły/działy wymienione w schemacie organizacyjnym Oddziału (a przedstawione wyżej) funkcjonują samodzielnie i niezależnie wypełniają odpowiednie zadania.

Zadania te zgodnie z § 2 Uchwały obejmują w szczególności:

• Określenie strategii marketingowej i planów operacyjnych w segmencie,

• Podejmowanie inicjatyw wydawniczych długo i krótko terminowych i współudział przy ich realizacji,

• Kreowanie produktów w segmencie,

• Współtworzenie:

- planów wieloletnich wydawniczych, oraz
- planów rocznych wydawniczych,

• Planów sprzedaży tytułowej,

• Planów gratisów promocyjnych,

• Polityki cenowej,

• Formułowanie i monitorowanie realizacji kierunków promocji,

• Opracowywanie i monitorowanie realizacji budżetu promocji,

• Opracowywanie merytoryczne i realizacja materiałów promocyjnych,

• Przygotowywanie i realizacja szkoleń dla sieci,

• Planowanie, przygotowanie merytoryczne i prowadzenie spotkań promocyjnych,

• Pozyskiwanie liderów opinii,

• Planowanie, przygotowanie merytoryczne i monitorowanie realizacji wysyłek promocyjnych,

• Inicjowanie i nadzorowanie realizacji projektów związanych z wizualizacją materiałów reklamowych,

• Współtworzenie i realizacja mediaplanów,

• Współudział w akcjach specjalnych,

• Organizacja kluczowych krajowych imprez targowych,

• Inicjowanie i realizacja gadżetów firmowych,

• Inicjowanie i nadzorowanie realizacji projektów związanych z kształtem i merytorycznymi zmianami strony internetowej,

• Organizacja promocji witryny, w szczególności promocji wirtualnych zasobów edukacyjnych związanych z podręcznikami.
  
  

Na mocy § 3 uchwały w zakresie czynności administracyjnych, Oddział będzie korzystał ze wsparcia pozostałych działów W., w szczególności:

• Działu Personalnego,

• Działu Finansowego (w ramach którego funkcjonują Pion Księgowości, Dział Controlingu, Pion Informatyki oraz dział Rozliczeń Finansowych).
  
  

Na podstawie podjętej przez Zarząd W. Uchwały w sprawie przypisania określonych składników majątkowych do Oddziału, Oddział jest wyodrębniony w strukturze W. również pod względem finansowym. Zgodnie z § 2 tej uchwały do Oddziału zostaną przypisane środki trwałe wyszczególnione w Załączniku a więc przede wszystkim samochody oraz sprzęt komputerowy i wyposażenie. Ponadto w myśl § 3 uchwały do Oddziału zostaną przypisane w całości:

• zobowiązania funkcjonalnie związane z działalnością Oddziału,

• zapasy,

• znaki towarowe wymienione w Załączniku do Uchwały,

• licencje na oprogramowanie komputerowe,

• prawa i obowiązki wynikające ze stałych umów z kontrahentami.
  
  

Na mocy § 4 wspomnianej uchwały Oddział ponosi koszty bezpośrednio związane z jego działalnością oraz odpowiednią część kosztów Działu Personalnego i Działu Finansowego. § 5 stanowi, iż Oddział uczestniczy w przychodach W. odpowiednio do zakresu swojej działalności oraz w stopniu zapewniającym pokrycie kosztów funkcjonowania Oddziału. W § 6 postanowiono, iż w związku z przypisaniem składników majątkowych do Oddziału będzie sporządzony dla Oddziału bilans i rachunek wyników dla celów rachunkowości zarządczej w oparciu o wyodrębnioną ewidencję księgową. Oddział korzysta również z przypisanego mu rachunku bankowego.

W. zamierza wnieść Oddział aportem do spółki N. Sp. z o.o. (dalej: „N.” lub „Spółka”), której jest jedynym udziałowcem. Przeniesieniu będą podlegać wszystkie składniki Oddziału wraz z dedykowaną kadrą pracowniczą.

W wyniku tego przekształcenia, działalność polegająca na marketingu dla W. będzie w całości realizowana przez Spółkę.

Pismem z dnia 08.10.2010 r. (data wpływu 11.10.2010 r.) Wnioskodawca uzupełnił stan faktyczny przedstawiony we wniosku o następującą informację:

• Spółka W. („Spółka”), będąca udziałowcem N. oraz planująca wniesienie do N. wkład niepieniężny w postaci Oddziału Spółki do N. ma siedzibę i prowadzi działalność w W.

• Obecnie, do momentu wniesienia wkładu niepieniężnego pracownicy Oddziału Spółki zajmują odrębną część biura siedziby Spółlki. W stosunku wewnętrznym między Centralą Spółki i Oddziałem zostają na Oddział przeniesione koszty utrzymania i korzystania z części biura. Znajduje to odzwierciedlenie w rachunku zysków i strat oraz w bilansie Oddziału.
  
  

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy opisany w stanie faktycznym Oddział stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 6 lit. c Ustawy o PCC, a zatem zmiana umowy spółki N. w związku z wniesieniem do niej przez W. Oddziału w zamian za udziały w Spółce nie podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych (dalej” „PCC”)...

Zdaniem Wnioskodawcy

Spółka stoi na stanowisku, że Oddział stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 6 lit. c Ustawy o PCC, a zatem zmiana umowy spółki N. w związku z wniesieniem do niej przez W. Oddziału w zamian za udziały w Spółce, nie podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 2 pkt 6 lit. c Ustawy o PCC, nie podlegają podatkowi umowy spółki i ich zmiany związane z wniesieniem do spółki kapitałowej, w zamian za jej udziały lub akcje przedsiębiorstwa spółki kapitałowej lub jego zorganizowanej części.

Ustawa o PCC nie zawiera jednak definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej: „ZCP”).

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Spółki, zgodnie z zasadami wykładni systemowej należy posłużyć się definicją legalną zawartą w systemie prawa podatkowego. Mając na uwadze powyższe, Spółka wskazuje na art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. Nr 21, poz. 86 ze zm.: dalej: „updop”), zgodnie z którym, zorganizowana część przedsiębiorstwa jest to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Identyczną definicję ZCP zawiera również art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54 poz. 535, dalej: „ustawa o VAT”).

Zatem mamy do czynienia z ZCP, jeśli spełnione są łącznie następujące czynności:

1. Istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,
2. Zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3. Składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4. Zespól tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące wyżej wymienione zadania gospodarcze.
   
   

Zdaniem Spółki, Oddział stanowi ZCP, ponieważ spełnia ww. przesłanki w następujący sposób:

Ad. A. Zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań.

Istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych w Oddziale, który ma być przedmiotem wydzielenia, zdaniem Spółki, nie podlega żadnej wątpliwości. Pracownicy poszczególnych działów wchodzących w skład Oddziału, który ma w całości podlegać wydzieleniu, wykorzystują składniki majątkowe W., które są dedykowane wyłącznie do obsługi działalności Oddziału i są przypisane ewidencyjnie do tego Oddziału na podstawie dokumentów korporacyjnych W. (Uchwały Zarządu w sprawie przypisania określonych składników majątkowych do Oddziału) oraz odrębnej ewidencji księgowej.

W ramach poszczególnych działów wchodzących w skład Oddziału przeniesione zostaną wszelkie składniki materialne i niematerialne wyszczególnione w opisie stanu faktycznego niniejszego wniosku, a w szczególności należności i zobowiązania do otrzymania lub spełnienia świadczeń wynikających z umów z dostawcami usług dla Oddziału. Przeniesione zostaną także prawa do znaków towarowych w działalności marketingowej.

Zgodnie ze wspomnianą Uchwałą oraz Załącznikami do niej (jak Spółka wskazała w stanie faktycznym niniejszego wniosku) do Oddziału zostały alokowane w szczególności:

• wszystkie składniki materialne związane z działalnością marketingową W. (środki trwałe, zapasy oraz wyposażenie i należności),

• wartości niematerialne i prawne (przede wszystkim w postaci znaków towarowych wykorzystywanych w działalności Oddziału oraz licencje na oprogramowanie komputerowe),

• umowy z kontrahentami współpracującymi z Oddziałem (zgodnie ze szczegółowym wykazem umów związanych z działalnością Oddziału),

• zobowiązania funkcjonalnie związane z działalnością Oddziału.
  
  

Zatem, zdaniem Spółki, przesłanka istnienia zespołu składników materialnych i niematerialnych jest w tym wypadku spełnienia.

Ad. B. Organizacyjne i finansowe wyodrębnienie w istniejącym przedsiębiorstwie.

Opublikowane stanowiska władz skarbowych odnoszące się do problemu organizacyjnego wyodrębnienia zespołu składników majątkowych potwierdzają stanowisko, iż kluczowe dla istnienia takiego wyodrębnienia są postanowienia dokumentów korporacyjnych podatnika, jak również konkretne stany faktyczne. Jak stwierdził Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w postanowieniu z dnia 16 listopada 2005 r. (sygn. RO/423/141/2005), wyodrębnienie organizacyjne „powinno nastąpić na podstawie statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze, ale może mieć też charakter faktyczny”.

W rozpatrywanym przypadku, zdaniem Spółki, wyodrębnienie organizacyjne poszczególnych działów wchodzących w skład Oddziału nie podlega żadnym wątpliwościom. Wyodrębnienie organizacyjne Oddziału przejawia się w posiadaniu odrębnej struktury organizacyjnej, kierownictwa i regulaminu organizacyjnego, co znajduje umocowanie w Uchwale Zarządu W. w sprawie utworzenia Oddziału oraz Uchwale Zarządu w sprawie przejęcia struktury organizacyjnej Oddziału. Ponadto, Oddział zostanie zarejestrowany w KRS.

W ramach Oddziału, na którego czele stoi Dyrektor dedykowany do jego obsługi, funkcjonują trzy działy odpowiedzialne za promocję wydawnictw o określonej tematyce (wczesnoszkolny, humanistyczny oraz matematyczno-przyrodniczy) oraz dział wsparcia operacyjnego. Każdy z tych zespołów/działów posiada kierownika oraz dedykowanych pracowników, którzy będąc zatrudnieni w W. pracują na rzecz Oddziału w ramach prowadzonej przez niego działalności. Lista pracowników wykonujących żądania na rzecz Oddziału zostanie zamieszczona w Załączniku do wspomnianej Uchwały. Jak Spółka wskazała w stanie faktycznym niniejszego wniosku, struktura ta znajduje odzwierciedlenie w Załączniku do Uchwały Zarządu W. Dodatkowo, wszyscy pracownicy Oddziału podlegają Regulaminowi Organizacyjnemu, który stanowi Załącznik do wspomnianej Uchwały.

Działalność wykonywana w ramach Oddziału wyodrębniona jest także pod względem finansowym poprzez prowadzenie odrębnej rachunkowości zarządczej Oddziału. W. przygotowuje dla Oddziału bilans oraz rachunek zysków i strat w okresach miesięcznych. Zgodnie z § 5 Uchwały Zarządu W. w sprawie przypisania określonych składników majątkowych do Oddziału, w związku z przypisaniem składników majątkowych do Oddziału będzie sporządzany dla Oddziału bilans i rachunek wyników dla celów rachunkowości zarządczej. Sprawozdania te przygotowywane są na podstawie odrębnej ewidencji księgowej Oddziału. Dokonywana jest też analiza finansowa działalności Oddziału, pozwalająca na ocenę rentowności i efektywności działalności Oddziału, a także plan finansowy dla Oddziału. Do Oddziału przypisane są koszty bezpośrednie działalności marketingowej, a także określona część kosztów ogólno-administracyjnych W. Do działalności Oddziału przypisana jest także część przychodów W. pozwalająca pokryć koszty Oddziału oraz powiększona o marżę odpowiednią do rodzaju prowadzonej działalności. Do Oddziału przyporządkowana jest także odpowiadająca przychodom część należności W. Oddział korzysta także z odrębnego rachunku bankowego.

Zgodnie ze stanowiskami prezentowanymi w interpretacjach organów skarbowych, spełnienie powyższych kryteriów pozwala na uznanie składników majątkowych za wyodrębnione pod względem finansowym. Potwierdził to m.in. Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie w informacji o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego z dn. 27 stycznia 2005 r. (sygn. US72/ROP1/423-863/IW/04), który stwierdził, iż „wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej samodzielnie sporządzającej bilans. Wyodrębnienie takie nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa”.

Zdaniem Spółki, przedstawione wyżej okoliczności, stanowią dowód na to, iż Oddział spełnia wymóg organizacyjnego i finansowego wyodrębnienia.

Ad. C. Przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych.

Wyodrębnienie funkcjonalne Oddziału przejawia się również odmiennością profilu działalności, która skierowana jest wyraźnie na działalność marketingową, podczas, gdy inny dział W. zajmuje się działalnością wydawniczą i sprzedażą książek. Oznacza to, że Oddział został wyodrębniony do realizacji określonych działań gospodarczych, innych niż Centrala W. i jest w stanie samodzielnie je planować, kontrolować i realizować. Zadania Oddziału i przedmiot jego działalności zostały określone w § 2 Uchwały Zarządu W. i jest w stanie samodzielnie je planować, kontrolować i realizować. Zadania Oddziału i przedmiot jego działalności zostały określone w § 2 Uchwały Zarządu W. w związku z określeniem przedmiotu działalności Oddziału. Ich szczegółowy zakres został wskazany w stanie faktycznym niniejszego wniosku.

Oddział korzysta ze wsparcia administracyjnego odpowiednich komórek administracyjnych Centrali W. (zgodnie z § 2 wspomnianej Uchwały) i partycypuje w odpowiedniej części kosztów funkcjonowania tych jednostek.

O wyodrębnieniu funkcjonalnym świadczy również posiadanie własnej grupy usług marketingowych przez Oddział, z którymi istnieją bezpośrednie relacje poparte odpowiednimi umowami, wymienionymi w Załączniku do Uchwały Zarządu w sprawie przypisania określonych składników majątkowych do Oddziału.

Oddział pozyskuje nowych oraz utrzymuje stosunki z dotychczasowymi klientami jak też opracowuje oferty handlowe, prowadzi negocjacje handlowe, zawiera różnego rodzaju umowy w zakresie sprzedaży, a także planuje, nadzoruje i prowadzi hurtowy i detaliczny obrót wyrobami W. Zadania te zgodnie z § 2 Uchwały w sprawie określenia przedmiotu działalności Oddziału obejmują w szczególności:

• Określenie strategii marketingowej i planów operacyjnych w segmencie,

• Podejmowanie inicjatyw wydawniczych długo i krótko terminowych i współudział przy ich realizacji,

• Kreowanie produktów w segmencie,

• Współtworzenie:

- planów wieloletnich wydawniczych, oraz
- planów rocznych wydawniczych,

• Planów sprzedaży tytułowej,

• Planów gratisów promocyjnych,

• Polityki cenowej,

• Formułowanie i monitorowanie realizacji kierunków promocji,

• Opracowywanie i monitorowanie realizacji budżetu promocji,

• Opracowywanie merytoryczne i realizacja materiałów promocyjnych,

• Przygotowywanie i realizacja szkoleń dla sieci,

• Planowanie, przygotowanie merytoryczne i prowadzenie spotkań promocyjnych,

• Pozyskiwanie liderów opinii,

• Planowanie, przygotowanie merytoryczne i monitorowanie realizacji wysyłek promocyjnych,

• Inicjowanie i nadzorowanie realizacji projektów związanych z wizualizacją materiałów reklamowych,

• Tworzenie i realizacja mediaplanów,

• Współudział w akcjach specjalnych,

• Organizacja kluczowych krajowych imprez targowych,

• Inicjowanie i realizacja gadżetów firmowych,

• Inicjowanie i nadzorowanie realizacji projektów związanych z kształtem i merytorycznymi zmianami strony internetowej,

• Organizacja promocji witryny, w szczególności promocji wirtualnych zasobów edukacyjnych związanych z podręcznikami.
  
  

W konsekwencji, Spółka stoi na stanowisku, że Oddział jest przeznaczony do realizacji określonych celów gospodarczych.

Ad. D. Zdolność do stanowienia niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze.

Ostatnim warunkiem uznania zespołu składników materialnych i niematerialnych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest zdolność stanowienia przez niego niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze.

Zdaniem Spółki, opisany wyżej zespół składników zorganizowanych w specyficznej formie organizacyjnej, którym dysponują poszczególne działy tworzące Oddział umożliwia samodzielne prowadzenie działalności w zakresie marketingowym w formie odrębnego przedsiębiorstwa. Podkreślenia wymaga fakt, iż już w chwili obecnej Oddział funkcjonuje jako odrębna jednostka posiadająca własnych pracowników w zakresie marketingu oraz posiadająca odrębną kadrę zarządczą, co znajduje odzwierciedlenie w decyzji, aby spółka N. oparła swoją działalność gospodarczą w całości na składnikach majątkowych oraz organizacji Oddziału. Oddział świadczy na rzecz Centrali usługi marketingowe, czego wyrazem jest przypisanie do działalności Oddziału części należności i przychodów (w tym marży) W.

W konsekwencji, zdaniem Spółki, Oddział zdolny jest do samodzielnego realizowania zadań gospodarczych jak niezależne przedsiębiorstwo.

Podsumowanie stanowiska Spółki

W świetle powyższych argumentów, zdaniem Spółki, Oddział, spełnia wszystkie przesłanki wynikające z art. 4a pkt 4 updop oraz z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, a tym samym stanowi ZCP w rozumieniu tych ustaw. Ponieważ, zdaniem Spółki, definicja ZCP zawarta w tych ustawach ma zastosowanie również dla potrzeb Ustawy o PCC, to należy uznać, że Oddział stanowi także ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 6 lit. c Ustawy o PCC, a zatem zmiana umowy spółki N. w związku z wniesieniem do niej przez W. Oddziału stanowiącego ZCP w zamian za udziały w Spółce nie podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe w części dotyczącej definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa, natomiast w pozostałej części za prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) oraz art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych ustawy z dnia 09 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. j. Dz. U. z 2010 r., Nr 101, poz. 649) podatkowi temu podlegają umowy spółki oraz ich zmiany, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Na podstawie art. 1 ust. 3 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych w przypadku umowy spółki kapitałowej za zmianę umowy uważa się podwyższenie kapitału zakładowego z wkładów lub ze środków spółki oraz dopłaty. Zgodnie z tym przepisem zwiększenie majątku może nastąpić zarówno w formie pieniężnej, jak i w formie aportu. Przepisy ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie przesądzają o formie dokonania tego zwiększenia.

Stosownie do art. 1 ust. 5 pkt 2 ww. ustawy umowa spółki kapitałowej oraz jej zmiana podlega podatkowi, jeżeli w chwili dokonania czynności na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej znajduje się:

1. rzeczywisty ośrodek zarządzania albo
2. siedziba tej spółki – jeżeli jej rzeczywisty ośrodek zarządzania nie znajduje się na terytorium innego państwa członkowskiego.
   
   

Niezależnie od powyższego, w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Natomiast zgodnie z brzmieniem art. 2 pkt 6 lit. c) ustawy nie podlegają podatkowi umowy spółki i ich zmiany związane z wniesieniem do spółki kapitałowej, w zamian za jej udziały lub akcje:

• przedsiębiorstwa spółki kapitałowej lub jego zorganizowanej części,
• udziałów lub akcji innej spółki kapitałowej dających w niej większość głosów albo kolejnych udziałów lub akcji, w przypadku gdy spółka, do której są wnoszone te udziały lub akcje, posiada już większość głosów.
  
  

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego oraz uzupełnienia wynika, że W. (dalej: „W.”) jest spółką prawa polskiego, która prowadzi działalność gospodarczą w zakresie wydawania i sprzedaży książek. W. posiada kilka działów wspomagających jego podstawową działalność operacyjną. Jednym z tych działów jest zespół odpowiedzialny za marketing i promocję. Zarząd W. podjął Uchwałę w sprawie utworzenia Oddziału, który będzie prowadził działalność marketingową (dalej: „Oddział”). Następnie został złożony wniosek do Krajowego Rejestru Sądowego o formalne zarejestrowanie Oddziału. W. zamierza wnieść Oddział aportem do spółki N. Sp. z o.o. (dalej: „N.” lub „Spółka”), której jest jedynym udziałowcem. Przeniesieniu będą podlegać wszystkie składniki Oddziału wraz z dedykowaną kadrą pracowniczą. Spółka W. („Spółka”), będąca udziałowcem N. oraz planująca wniesienie do N. wkład niepieniężny w postaci Oddziału Spółki do N. ma siedzibę i prowadzi działalność w W. Obecnie, do momentu wniesienia wkładu niepieniężnego pracownicy Oddziału Spółki zajmują odrębną część biura siedziby Spółki. W stosunku wewnętrznym między Centralą Spółki i Oddziałem zostają na Oddział przeniesione koszty utrzymania i korzystania z części biura. Znajduje to odzwierciedlenie w rachunku zysków i strat oraz w bilansie Oddziału.

Należy wskazać, iż implementowanie Dyrektywy Rady Nr 2008/7/WE skutkuje wyłączeniem z opodatkowania czynności związanych z przenoszeniem aktywów i pasywów w spółkach kapitałowych, będących w świetle Dyrektywy działaniami restrukturyzacyjnymi obligatoryjnie nie podlegającymi podatkowi kapitałowemu. Za działania restrukturyzacyjne zgodnie z treścią art. 4 ust. 1 lit. a) Dyrektywy uznaje się przeniesienie przez jedną lub kilka spółek kapitałowych wszystkich swoich aktywów i pasywów, lub jednego bądź więcej oddziałów do jednej lub więcej spółek kapitałowych, które są w trakcie tworzenia lub już istnieją, pod warunkiem że rekompensata obejmuje przynajmniej częściowo papiery wartościowe reprezentujące kapitał spółki przejmującej.

Z treści art. 2 pkt 6 lit. c) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika, że opodatkowaniu nie podlega wniesienie do spółki kapitałowej w zamian za jej udziały lub akcje przedsiębiorstwa spółki kapitałowej lub jego zorganizowanej części.

Odnosząc się do pojęcia zorganizowanej części przedsiębiorstwa spółki kapitałowej, biorąc pod uwagę uregulowania zawarte w Dyrektywie, należy stwierdzić, iż zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzy część aktywów i pasywów spółki kapitałowej, które z organizacyjnego punktu widzenia stanowią jednostkę zdolną do niezależnej, samodzielnej działalności.

Definicję „przedsiębiorstwa” zawiera przepis art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 ze zm.). Na mocy tego przepisu przedsiębiorstwo jest to zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych, przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2. własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3. prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4. wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5. koncesje, licencje i zezwolenia;
6. patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7. majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8. tajemnice przedsiębiorstwa;
9. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.
   
   

Zgodnie natomiast z art. 55² Kodeksu cywilnego czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

W oparciu o powyższą definicję można również wywieść, iż część aktywów i pasywów przedsiębiorstwa, o którym mowa w Kodeksie cywilnym, jeżeli jest to przedsiębiorstwo spółki kapitałowej, tworząca niezależną jednostkę gospodarczą, zdolną do samodzielnej działalności można uznać za zorganizowaną część przedsiębiorstwa spółki kapitałowej.

Jak wskazuje przepis art. 2 pkt 6 lit. c) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych opodatkowaniu nie podlega wniesienie do spółki kapitałowej w zamian za jej udziały lub akcje przedsiębiorstwa spółki kapitałowej lub jego zorganizowanej części.

Należy zaznaczyć, iż czynność wniesienia wkładu niepieniężnego nie mieści się w zamkniętym katalogu czynności objętych podatkiem od czynności cywilnoprawnych zawartym w art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Należy jednak zauważyć, iż czynność wniesienia wkładu niepieniężnego jest czynnością wtórną do faktu zwiększenia majątku spółki i jest konsekwencją zawarcia lub zmiany umowy spółki.

W świetle aktualnie obowiązujących przepisów, wniesienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa do spółki kapitałowej w zamian za jej udziały lub akcje jest zatem wprost określone jako czynność wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Jeżeli zatem przedmiotem aportu do spółki kapitałowej w zamian za jej udziały będzie istotnie zorganizowana część przedsiębiorstwa rozumiana jako część aktywów i pasywów spółki kapitałowej, która z organizacyjnego punktu widzenia stanowi jednostkę gospodarczą zdolną do niezależnej, samodzielnej działalności, to czynność opisana we wniosku będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie powołanego wyżej art. 2 pkt 6 lit. c) tiret pierwsze ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Jednakże dokonując oceny stanowiska Wnioskodawcy nie można było go uznać w całości za prawidłowe, bowiem Wnioskodawca wskazał, iż dla ustalenia właściwej definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa należy się odnieść do definicji zawartych w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o podatku od towarów i usług, w których to ustawach zdefiniowano pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W tym miejscu należy wyjaśnić, iż powołane przez Wnioskodawcę pojęcia zorganizowanej części przedsiębiorstwa mają zastosowanie tylko w odniesieniu do przepisów ustawy odpowiednio o podatku dochodowym od osób prawnych oraz podatku od towarów i usług, ilekroć w tych ustawach jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Dlatego też powołanych definicji używanych na potrzeby ww. ustaw nie można utożsamiać i posługiwać się nimi na gruncie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Z tej przyczyny stanowisko Wnioskodawcy w tej części uznano za nieprawidłowe.

Odnosząc się do argumentacji Wnioskodawcy opartej na treści wskazanych postanowień organów podatkowych w uzasadnieniu własnego stanowiska, należy stwierdzić, iż postanowienia te co do zasady wiążą w sprawie, w której zostały wydane i nie są źródłem prawa powszechnie obowiązującego. Tym samym nie stanowią podstawy prawnej przy wydawaniu interpretacji.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.