INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 16.12.2010r. (data wpływu 20.12.2010r.), uzupełnionym pismem z dnia 04.03.2011r. (data wpływu 07.03.2011r.) w odpowiedzi na wezwanie z dnia 21.02.2011r. Nr IPPP2/443-965/10-2/IG do uzupełnienia wniosku otrzymane przez Stronę w dniu 25.02.2011r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie podlegania opodatkowaniu VAT zapłaty kary umownej (opłaty anulacyjnej) z tytułu wypowiedzenia umowy - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 20.12.2010r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie podlegania opodatkowaniu VAT zapłaty kary umownej (opłaty anulacyjnej) z tytułu wypowiedzenia umowy, uzupełniony pismem z dnia 04.03.2011r. (data wpływu 07.03.2011r.) w odpowiedzi na wezwanie z dnia 21.02.2011r. Nr IPPP2/443-965/10-2/IG do uzupełnienia wniosku otrzymane przez Stronę w dniu 25.02.2011r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka prowadzi działalność domu mediowego polegającą na umieszczeniu na zlecenie swoich klientów reklam w odpowiednich środkach masowego przekazu. Spółka zawarła umowę z T. S.A. (dalej „ T. ”), na mocy której T. zobowiązała się do emisji określonych reklam klienta Spółki w określonym czasie, zaś Spółka zobowiązała się do dostarczenia reklamy i zapłaty wynagrodzenia. W związku z wycofaniem się przez klienta Spółki z planów emisji przedmiotowych reklam, Spółka wypowiedziała część umowy z T. w zakresie dotyczącym emisji tych reklam. Zgodnie z art. 2 § 11 ogólnych warunków umów T. obowiązujących w 2010 r., wypowiedzenie umowy cząstkowej rodzi zobowiązanie do zapłaty przez zleceniodawcę opłaty odpowiadającej cenie za usługę emisji spotów reklamowych obowiązującej wg cennika T. S. A. zwanej opłatą anulacyjną obliczoną w sposób określony w ogólnych warunkach umów. Oznacza to, że z tytułu wypowiedzenia umowy cząstkowej Spółka jest zobowiązana do zapłaty na rzecz T. opłaty anulacyjnej. W przypadku reklam rozliczanych według cen za czas emisji wysokość opłat anulacyjnych należnych T. wynosi, w zależności od momentu wypowiedzenia umowy (im bliżej chwili emisji tym opłata jest wyższa) od 30% do 100% wartości anulowanej emisji w wypowiedzianej umowie cząstkowej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy zapłata kary umownej (opłaty anulacyjnej) należnej z tytułu wypowiedzenia umowy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług...

Zdaniem Wnioskodawcy, zapłata kary umownej (opłaty anulacyjnej) należnej na rzecz T. w związku z wypowiedzeniem umowy nie jest opłatą za wykonanie jakiejkolwiek usługi i nie podlega w związku z tym opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług.

Dla możliwości prawidłowej oceny stanu faktycznego należy ustalić, jaki charakter prawny ma zapłata opłaty anulacyjnej należnej na podstawie umowy (ogólnych warunków umowy) w związku z wypowiedzeniem części umowy. Należy zauważyć, że zgodnie z definicją zawartą w art. 353 § 2 Kodeksu cywilnego (Dz. U. z 1964 r., Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) świadczenie może polegać na działaniu albo na zaniechaniu i stanowi ono immanentną cechę każdego stosunku zobowiązaniowego. Świadczenie zaniechania polega zaś na tym, że dłużnik powstrzymuje się od działań, które należą do jego sfery prawnie dozwolonych zachowań (np. niewywieszanie na budynku reklamy, powstrzymanie się od emitowania reklam w określonym czasie).

Zgodnie z art. 471 k.c. w przypadku, w którym jedna ze stron nie wykonała lub nienależycie wykonała ciążącego na niej zobowiązania, jest ona obowiązana do naprawienia wynikłej stąd szkody, chyba że niewykonanie lub nienależyte wykonanie jest następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi. Powyższa odpowiedzialność jest tzw. odpowiedzialnością kontraktową. Dla jej powstania konieczne jest wykazanie następujących okoliczności: (i) dana strona musi ponieść szkodę; (ii) szkoda musi zostać spowodowana niewykonaniem lub nienależytym wykonaniem zobowiązania przez drugą stronę; (iii) niewykonanie lub nienależyte wykonanie jest następstwem okoliczności, za które ponosi odpowiedzialność osoba zobowiązana.

Zgodnie z art. 361 § 2 k.c. szkoda obejmuje, co do zasady, straty, które poszkodowany poniósł oraz korzyści, które mógł osiągnąć, gdyby mu szkoda nie została wyrządzona. Ponieważ dłużnik ponosi odpowiedzialność, co do zasady, jedynie w zakresie ustalonej wysokości szkody, to możliwość wskazania tej wysokości stanowi jeden z kluczowych elementów pozwalających na ustalenie jego odpowiedzialności.

W celu uniknięcia konieczności dowodzenia wysokości poniesionej przez wierzyciela szkody strony mogą zgodnie z art. 483 k.c. zastrzec w umowie że naprawienie szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania niepieniężnego nastąpi przez zapłatę określonej sumy (kara umowna). Kara umowna stanowi zatem formę zryczałtowanego odszkodowania którego wysokość strony przewidziały już w chwili zawarcia umowy i ma na celu m. in. uproszczenie sposobu dochodzenia przez wierzyciela naprawienia szkody (z uwagi na brak konieczności udowadniania jej wysokości)

W omawianym stanie faktycznym zgodnie z ogólnymi warunkami umowy opłata anulacyjna jest naliczana przez T. wskutek wypowiedzenia umowy częściowej przy czym za wypowiedzenie traktuje się m. in. niedotrzymanie któregokolwiek z warunków określonych w ogólnych warunkach umów. Wypowiedzenie umowy w rozumieniu ogólnych warunków umów stanowi zatem niewykonanie części zobowiązania przez kontrahenta T. .

Sposób obliczania opłaty anulacyjnej został wskazany szczegółowo w ogólnych warunkach umów. W przypadku reklam rozliczanych według cen za czas emisji wysokość opłat należnych T. za wypowiedzenie umowy cząstkowej wynosi w zależności od momentu wypowiedzenia umowy od 30% do 100% wartości anulowanej emisji w wypowiedzianej umowie cząstkowej (im bliżej chwili emisji tym opłata anulacyjna jest wyższa). Widać zatem jasne powiązanie pomiędzy wysokością opłaty a zakresem potencjalnej szkody T. . Im bliżej bowiem chwili emisji, tym wyższa jest opłata anulacyjna gdyż T. ma mniejszą szansę na znalezienie chętnego na dany czas antenowy.

Oznacza to, że tak skonstruowana opłata anulacyjna ma charakter kary umownej, o której mowa w art. 483 k. c. Ma na celu zryczałtowane skompensowanie szkody (przede wszystkim w zakresie utraconych korzyści), jakie T. poniosła w związku z niedojściem emisji do skutku.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) (dalej „ustawa VAT”) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (dalej „podatek”) podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Z tej podstawowej zasady wynika zatem, że aby dana czynność prawna podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, to musi być ona po pierwsze czynnością odpłatną a po drugie musi polegać na albo (i) dostawie towarów; albo (ii) świadczeniu usług. Nie ulega wątpliwości, że zapłata opłaty anulacyjnej (kary umownej) z tytułu niewykonania lub nienależytego wykonania umowy nie może stanowić dostawy towarów. Należy zatem rozważyć, czy zapłata takiej kary może być traktowana jako świadczenie usług.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
   
   

Ponieważ ustawa VAT nie definiuje pojęcia świadczenia, należy w tym zakresie odwołać się do prawa cywilnego. Jak zostało to wskazane powyżej świadczenie może polegać na dowolnym działaniu lub zaniechaniu w granicach dozwolonych prawem. Świadczeniem może być zatem zobowiązanie się dłużnika do powstrzymania się od określonego zachowania. Przykładem takiego świadczenia mogłoby być zobowiązanie się T. , że w zamian za zapłatę odszkodowania, w określonym czasie antenowym nie wyemituje żadnych reklam. Takie działanie byłoby podobne, co do zasady, do np. wypłaty odszkodowania w zamian za powstrzymanie się od działalności konkurencyjnej. W obu tych przypadkach można bowiem jasno zidentyfikować świadczenie strony uprawnionej do otrzymania odszkodowania. Jest nim zaniechanie wykonywania określonych czynności (emisji reklam czy też działalności konkurencyjnej). Można również łatwo wskazać wtedy na beneficjenta takich działań, którym jest osoba wypłacająca odszkodowanie. Osoba taka może bowiem skutecznie żądać od drugiej strony powstrzymania się od określonego zachowania (emitowania reklam czy też dalszego prowadzenia działalności konkurencyjnej).

Odmienną sytuacją jest jednak zapłata odszkodowania w ramach kompensacji szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania przez osobę wypłacającą odszkodowanie. W takim przypadku nie można bowiem mówić o jakimkolwiek skorelowanym świadczeniu drugiej strony (ani polegającym na działaniu, ani na zaniechaniu). Dłużnikowi, który zapłaci odszkodowanie nie przysługuje żadne roszczenie wobec wierzyciela o określone zachowanie.

Nie może zostać zatem uznane za usługę takie świadczenie, które polega na żądaniu zapłaty kary umownej należnej z tytułu utraconych korzyści, które T. mogło uzyskać, a nie uzyskało, ponieważ wskutek odstąpienia przez klienta od emisji reklamy w określonym czasie antenowym było zbyt późno na znalezienie innego reklamodawcy, który chciałby wyemitować reklamę w tym czasie antenowym. Zapłata takiej kary umownej nie będzie wiązała się z zapłatą za jakiekolwiek świadczenie, lecz będzie miała na celu zryczałtowaną kompensację szkody poniesionej przez T. W omawianej sprawie T. może swobodnie dysponować niewykorzystanym przez niedoszłego reklamodawcę czasem antenowym, a tym samym nie można mówić w żadnym wypadku o świadczeniu T. polegającym na określonym działaniu lub na powstrzymaniu się od dokonania określonych czynności. Odmiennie należałoby zaś ocenić sytuację, w której w zamian za określoną opłatę, T. zarezerwuje określony czas antenowy na emisję reklam i nawet jeżeli emisja nie dojdzie do skutku (umowa zostanie wypowiedziana), to T. nie będzie mogła zaproponować innemu klientowi emisji reklamy. W takim przypadku można by mówić o świadczeniu polegającym na zaniechaniu.

Zarówno orzecznictwo polskich sądów administracyjnych jak i Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (dalej „ETS”) jednolicie przyjmuje, że zapłata odszkodowania, jeżeli nie jest związana z otrzymaniem w zamian świadczenia przez wypłacającego odszkodowanie, nie jest związana z odpłatnym świadczeniem usług w rozumieniu odpowiednio ustawy VAT ani szóstej dyrektywy 77/388/EWG Rady WE z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich dotyczących podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. Urz. UE sp. 09-1-23) (dalej „dyrektywa”).

Zgodnie z trafnym wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 1 kwietnia 2008 r., sygn. akt III SA/Wa 2166/07, „mając na uwadze ustawową definicję świadczenia usług, nie można uznać, iż zapłata przez kontrahenta na rzecz strony odszkodowania stanowi wynagrodzenie za świadczoną przez nią usługę. Przez pojęcie odszkodowania należy bowiem rozumieć rekompensatę, zadośćuczynienie. Istotą odszkodowań nie jest płatność za świadczenie, lecz rekompensata za szkodę. W takim przypadku nie mamy do czynienia z transakcją ekwiwalentną - świadczenie w zamian za wynagrodzenie. A zatem otrzymanie odszkodowania nie wiąże się z żadnym świadczeniem ze strony podatnika. Zapłata określonej kwoty pieniężnej wynika z konieczności niewykonania umowy. Zapłata ta stanowi dla podatnika pewnego rodzaju zadośćuczynienie za utracone zyski, które mógłby uzyskać poprzez dalsze świadczenie usług na rzecz kontrahenta. Opodatkowaniu podlegają dostawa towarów i świadczenie usług za wynagrodzeniem, które powinno mieć formę przysporzenia (zwiększenia aktywów po stronie beneficjenta) z tytułu konkretnego świadczenia. W sytuacji kar czy odszkodowań brak jest zachowania symetrii pomiędzy świadczeniem a wynagrodzeniem. W takich przypadkach mamy do czynienia jedynie z wynagrodzeniem, które zwykle stanowi formę zadośćuczynienia, zatem nie ma zwiększenia aktywów po stronie beneficjenta”. Podobnie orzekł Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie (wyrok z dnia 28 września 2005 r. sygn. akt I SA/Kr 850/05), Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku (wyrok z dnia 23 sierpnia 2006 r. sygn. akt I SA/Bk 193/06) oraz Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie (wyrok z 15 września 2008 r. sygn. akt III SA/Wa 864/08).

Jak trafnie zauważa R. Namysłowski (K. Sachs R. Namysłowski Dyrektywa VAT Komentarz Warszawa 2008 s.271-272) dla stwierdzenia, czy dana czynność albo brak podejmowania czynności stanowi świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem od wartości dodanej należy ocenić przedmiotową transakcję w kontekście całego systemu podatku VAT a w szczególności jego głównych założeń i celów, które zostały wyrażone w art. 1 dyrektywy. W myśl tego artykułu podatek od wartości dodanej jest z założenia podatkiem nałożonym na konsumpcję towarów i usług. W świetle powyższych założeń opodatkowaniu podlegają tylko takie transakcje, w których występuje możliwy do zidentyfikowania konsument towarów lub usług. W związku z powyższym zaniechanie działania podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywane jest na podstawie umowy zobowiązującej a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta transakcji. W omawianym przypadku nawet gdyby (z czym wnioskodawca się nie zgadza) przyjąć ze T. wykonuje świadczenie polegające na zaniechaniu emisji reklamy wycofującego się z transakcji reklamodawcy to nie można wskazać na bezpośredniego beneficjenta tego świadczenia T. . Z pewnością nie będzie nim kontrahent T. który wycofuje się z emisji, gdyż nie ma on ani roszczenia ani interesu w tym aby w czasie antenowym, z którego zrezygnował, nie została wyemitowana żadna inna reklama.

W orzeczeniu Mohr v. Finanzamt Bad Segeberg (sprawa C-215/94) ETS stwierdził że zobowiązanie do zaprzestania lub ograniczenie produkcji mleka z zamian za odszkodowanie rządowe nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. ETS uznał, że zakres opodatkowania podatkiem VAT jest ograniczony samym charakterem tego podatku, który z założenia nakładany jest na konsumpcję. W przypadku wypłaty odszkodowania za zaprzestanie produkcji mleka państwa członkowskie nie pełnią roli konsumenta. Działają jedynie w interesie Wspólnoty w celu prawidłowego funkcjonowania rynku produktów rolnych. Omawiana sytuacja różni się więc od takich, w których na przykład sprzedawca przedsiębiorstwa otrzymuje odszkodowanie w zamian za niepodejmowanie działań konkurencyjnych. W takim bowiem przypadku wypłacający odszkodowanie uzyskuje osobiste korzyści z tytułu ograniczenia konkurencji. Podobne stanowisko ETS zajął w orzeczeniu Landboden Agrardienste GmbH Co KG v. Finanzamt Calau (sprawa C-384/95) Również w tym przypadku ETS podkreślił konieczność wskazania na korzyści jakie otrzymuje wypłacający odszkodowanie, jeżeli świadczenie od którego powstrzymuje się uprawniony do odszkodowania miałoby mieć charakter odpłatnego świadczenia usługi w rozumieniu art. 6(1) dyrektywy.

Konieczność identyfikacji beneficjenta usługi jest również jednolicie uznawana w orzecznictwie polskich sądów administracyjnych za konieczny element świadczenia usług, które podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie (wyrok z dnia 1 grudnia 2009 r. sygn. akt I SA/Kr 1492/09) stwierdził ze „definicja usług zawarta w art. 6 ust. 1 VI Dyrektywy nie różni się od definicji zawartej w polskiej ustawie, mimo że ta ostatnia ustawa operuje terminem „świadczenie”. Oba te terminy bowiem sobie odpowiadają (vide wyrok NSA z dnia 18 stycznia 2008 r. sygn. akt I FSK 134/07 LEX nr 460719). Mając na uwadze ogólne reguły konstrukcyjne systemu VAT, a także wnioski sformułowane przez ETS wskazać należy na jedną istotną cechę usługi jako takiej. Otóż usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument odbiorca świadczenia odnoszący z niego korzyść (choćby potencjalną). Dopóki nie ma kogoś kto odnosiłby lub powinien odnosić konkretne (wymierne) korzyści o charakterze majątkowym wiążące się z danym świadczeniem dopóty świadczenie to nie będzie usługą. Nie ma tutaj bowiem żadnej konsumpcji. Skoro świadczenie nie jest konsumowane (przy czym nie chodzi tutaj wyłącznie o finalną konsumpcję), to nie stanowi ono usługi. Musi pozostać poza sferą objętą opodatkowaniem VAT, podatek ten bowiem obciąża konsumpcję”. Do podobnych wniosków doszedł Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie (wyrok z dnia 16 kwietnia 2008 r. sygn. akt I SA/Lu 45/08), który orzekł, że „odpłatnym świadczeniem usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy z 2004 r. o podatku od towarów i usług jest takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument czyli odbiorca świadczenia odnoszący z niego korzyść. Innymi słowy świadczenie usług nie może mieć miejsca bez ustalenia ich konsumenta tj. podmiotu będącego beneficjentem danej usługi”. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku (wyrok z dnia 28 sierpnia 2007 r. sygn. akt I SA/Bk 254/07) stwierdził, że „usługą jest każde, co do zasady odpłatne świadczenie, które nie jest dostawą towarów i które przejawia się tym, że świadczeniobiorca (konsument) odnosi z niego choćby nawet potencjalną korzyść. Dla potrzeb podatku VAT musi zatem wystąpić „konsumpcja świadczenia” albowiem podatek ten obciąża właśnie konsumpcję”. Wśród innych orzeczeń można wymienić m. in. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi (wyrok z 15 października 2009 r. I SA/Łd 528/09).

Jak zostało to już wskazane powyżej, w omawianym przypadku po stronie Spółki zobowiązanej do zapłaty opłaty anulacyjnej nie powstaje żadne roszczenie o określone zachowanie się przez T. , ani żadna korzyść, którą Spółka odnosi z tytułu określonego zachowania T. . Nie można zatem mówić o świadczeniu przez T. usługi, która podlegałaby opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Podsumowując powyższe stanowisko, należy stwierdzić, że opłaty anulacyjne naliczane przez T. mają charakter kar umownych. Związane są bowiem z wyrównaniem T. szkody, przede wszystkim w zakresie utraconych korzyści, związanej z późnym anulowaniem emisji danej reklamy. Z zapłatą opłat anulacyjnych na rzecz T. nie jest skorelowany żaden obowiązek T. do określonego świadczenia (czy to polegającego na działaniu, czy na zaniechaniu). W takiej sytuacji nie można mówić o odpłatnym świadczeniu usług, ponieważ nie następuje żadne świadczenie ze strony T. (inaczej byłoby w sytuacji, w której T. nie mogłoby już wyemitować w danym czasie antenowym żadnej innej reklamy). Powyższe stanowisko jest zgodne z jednolitym orzecznictwem polskich sądów administracyjnych oraz ETS, w myśl którego zapłata odszkodowania nie jest związana z świadczeniem usług, jeżeli nie można połączyć zapłaty odszkodowania z otrzymaniem w zamian świadczenia przez wypłacającego odszkodowanie. W omawianej sprawie podmiot zobowiązany do zapłaty opłaty anulacyjnej nie jest uprawniony do otrzymania w zamian jakiegokolwiek świadczenia ze strony T. .

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul. 1 Maja 10 09-402 Płock.