INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej I, przedstawione we wniosku z dnia 3 grudnia 2010 r. (data wpływu 9 grudnia 2010 r.) uzupełnionym pismem sygnowanym datą 3 grudnia 2010 r. (data wpływu 4 lutego 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości dokonania potrąceń należności na fakturze VAT RR jest:

• prawidłowe – w odniesieniu do odsetek z tytułu nieterminowej zapłaty za towary i usługi,
• nieprawidłowe – w odniesieniu do wydatków wyłożonych przez nabywcę płodów rolnych za rolnika ryczałtowego w postaci składki ubezpieczeniowej z tytułu ubezpieczenia płodów rolnych nabytych od rolnika ryczałtowego w ramach umowy kontraktacyjnej oraz w odniesieniu do naliczonych kar tytułem niewywiązania się z umowy kontraktacyjnej.
  
  

UZASADNIENIE

W dniu 9 grudnia 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości dokonania potrąceń należności na fakturze VAT RR. Przedmiotowy wniosek został uzupełniony w dniu 4 lutego 2011 r. o podpis osoby upoważnionej w imieniu Wnioskodawcy do podpisania wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Zgodnie z art. 116 ust. 6 ustawy o VAT, zryczałtowany zwrot podatku zwiększa u nabywcy produktów rolnych kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym dokonano zapłaty pod warunkiem (ust. 6 pkt 2), że zapłata należności za produkty rolne, obejmująca również kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku nastąpiła na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego nie później niż 14 dnia, licząc od dnia zakupu, z wyjątkiem przypadku, gdy rolnik zawarł umowę z nabywcą produktów określającą dłuższy termin płatności. Przepis ust. 8 niniejszego artykułu mówi natomiast, iż warunek o którym mowa w ust. 6 pkt 2 dotyczy tej części zapłaty, która stanowi różnicę między kwotą należności za dostarczone produkty rolne a kwotą należności za towary i usługi dostarczone rolnikowi przez nabywcę tych produktów.

Spółka prosi o udzielenie informacji w sprawie stosowania przepisów art. 116 ust. 9a ustawy o VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w myśl art. 116 ust. 9a, mogą być przedmiotem potrącenia:

• wydatki wyłożone przez nabywcę płodów rolnych za rolnika ryczałtowego w postaci składki ubezpieczeniowej z tytułu ubezpieczenia upraw płodów rolnych nabytych od rolnika ryczałtowego w ramach umowy kontraktacyjnej,
• odsetki z tytułu nieterminowej zapłaty za towary i usługi, płatne – zgodnie z przepisami prawa cywilnego – jednocześnie z zapłatą należności,
• naliczone kary tytułem niewywiązania się z umowy kontraktacyjnej...
  
  

Zdaniem Wnioskodawcy, w wyżej opisanych sytuacjach, nabywca płodów rolnych ma prawo do potrącenia należności z zachowaniem prawa do pełnego odliczenia VAT naliczonego w fakturze VAT RR od podatku należnego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie możliwości dokonania potrąceń należności na fakturze VAT RR uznaje się za:

• prawidłowe – w odniesieniu do odsetek z tytułu nieterminowej zapłaty za towary i usługi,
• nieprawidłowe – w odniesieniu do wydatków wyłożonych przez nabywcę płodów rolnych za rolnika ryczałtowego w postaci składki ubezpieczeniowej z tytułu ubezpieczenia płodów rolnych nabytych od rolnika ryczałtowego w ramach umowy kontraktacyjnej oraz w odniesieniu do naliczonych kar tytułem niewywiązania się z umowy kontraktacyjnej.
  
  

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Art. 86 ust. 1 ustawy stanowi, iż w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na podstawie art. 86 ust. 2 pkt 3 ustawy, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r., kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7 zryczałtowany zwrot podatku, o którym mowa w art. 116 ust. 6.

Jak wynika z powyższych regulacji prawnych, podstawowym kryterium decydującym o prawie podatnika podatku od towarów i usług do odliczenia podatku naliczonego zawartego w cenie towarów i usług, które zostały przez niego zakupione, jest wystąpienie związku pomiędzy podatkiem naliczonym przy nabyciu towarów i usług, a wykonywanymi przez podatnika czynnościami opodatkowanymi.

W myśl art. 2 pkt 19 ustawy, rolnikiem ryczałtowym jest rolnik dokonujący dostawy produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej lub świadczący usługi rolnicze, korzystający ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3, z wyjątkiem rolnika obowiązanego na podstawie odrębnych przepisów do prowadzenia ksiąg rachunkowych.

Natomiast przez produkty rolne rozumie się towary wymienione w załączniku nr 2 do ustawy oraz towary wytworzone z nich przez rolnika ryczałtowego z produktów pochodzących z jego własnej działalności rolniczej przy użyciu środków zwykle używanych w gospodarstwie rolnym, leśnym i rybackim – art. 2 pkt 20 ustawy.

Rolnikowi ryczałtowemu dokonującemu dostawy produktów rolnych dla podatnika podatku, który rozlicza ten podatek, przysługuje zryczałtowany zwrot podatku z tytułu nabywania niektórych środków produkcji dla rolnictwa opodatkowanych tym podatkiem. Kwota zryczałtowanego zwrotu podatku jest wypłacana rolnikowi ryczałtowemu przez nabywcę produktów rolnych (art. 115 ust. 1 ustawy).

Na mocy art. 115 ust. 2 ustawy, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r., stawka zryczałtowanego zwrotu podatku, o którym mowa w ust. 1, wynosi 6% kwoty należnej z tytułu dostawy produktów rolnych pomniejszonej o kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku.

Ciężarem wejścia mechanizmu „zryczałtowanego zwrotu podatku” dla rolników ryczałtowych, obciążono przede wszystkim podmioty nabywające produkty rolne lub usługi rolnicze od tych rolników. Nabywca produktów rolnych od rolnika ryczałtowego był zobowiązany doliczyć do dnia 31 grudnia 2010 r. do ceny tych produktów kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku VAT, w wysokości 6% ceny netto produktów sprzedawanych przez rolników.

Zgodnie z art. 116 ust. 1 ustawy, podatnik zarejestrowany jako podatnik VAT czynny nabywający produkty rolne od rolnika ryczałtowego wystawia w dwóch egzemplarzach fakturę dokumentującą nabycie tych produktów. Oryginał faktury jest przekazywany dostawcy.

Faktura dokumentująca nabycie produktów rolnych powinna być oznaczona jako „Faktura VAT RR” i zawierać co najmniej elementy wskazane w ust. 2 tego artykułu, w tym kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku od wartości nabytych produktów rolnych – art. 116 ust. 2 pkt 10 ustawy.

Stosownie do art. 116 ust. 6 ustawy, zryczałtowany zwrot podatku zwiększa u nabywcy produktów rolnych kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym dokonano zapłaty, pod warunkiem że:

1. nabycie produktów rolnych jest związane z dostawą opodatkowaną;
2. zapłata należności za produkty rolne, obejmująca również kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku, nastąpiła na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego nie później niż 14. dnia, licząc od dnia zakupu, z wyjątkiem przypadku, gdy rolnik zawarł umowę z podmiotem nabywającym produkty rolne określającą dłuższy termin płatności;
3. w dokumencie stwierdzającym dokonanie zapłaty za produkty rolne zostaną podane numer i data wystawienia faktury potwierdzającej nabycie tych produktów rolnych albo na fakturze potwierdzającej zakup produktów rolnych podano dane indentyfikacyjne dokumentu stwierdzającego dokonanie zapłaty.

Za datę dokonania zapłaty uważa się datę wydania dyspozycji bankowej przekazania środków finansowych na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego, jeżeli dyspozycja ta została zrealizowana – art. 116 ust. 7 ustawy.

Przepis art. 116 ust. 8 ustawy stanowi, iż warunek, o którym mowa w ust. 6 pkt 2, dotyczy tej części zapłaty, która stanowi różnicę między kwotą należności za dostarczone produkty rolne a kwotą należności za towary i usługi dostarczone rolnikowi ryczałtowemu przez nabywcę tych produktów rolnych.

Art. 116 ust. 9 ustawy wskazuje, iż przez należności za towary i usługi dostarczane rolnikowi ryczałtowemu, o których mowa w ust. 8, rozumie się również potrącenia z tytułu spłat rat pożyczek i zaliczek udzielanych rolnikowi ryczałtowemu dostarczającemu produkty rolne, dokonane przez podatnika nabywającego te produkty, pod warunkiem że:

1. zaliczka została przekazana na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego, a na fakturze potwierdzającej zakup produktów rolnych podano dane identyfikacyjne dokumentu potwierdzającego dokonanie tej wpłaty;
2. raty i pożyczki wynikają z umów zawartych w formie pisemnej.

Zgodnie z treścią art. 116 ust. 9a ustawy, przez należność za towary i usługi dostarczane rolnikowi ryczałtowemu, o których mowa w ust. 8, rozumie się również potrącenia, jeżeli wynikają z innych ustaw, rozporządzeń Rady UE lub tytułów wykonawczych (egzekucyjnych).

W myśl art. 116 ust. 9b ustawy, przepisu ust. 6 pkt 3 nie stosuje się do dokumentów stwierdzających dokonanie zapłaty w formie zaliczki po spełnieniu warunków, o których mowa w ust. 9 pkt 1. W przypadku gdy zaliczki obejmują całą kwotę należności z tytułu nabycia produktów rolnych, przepisu ust. 6 pkt 3 nie stosuje się, pod warunkiem że podatnik po dokonaniu nabycia produktów rolnych wystawi i wyda rolnikowi ryczałtowemu dokument potwierdzający nabycie produktów rolnych, w którym zostaną również wykazane dane identyfikujące dokumenty potwierdzające dokonanie zapłaty zaliczki na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego.

Analiza powyższych przepisów wskazuje, że podmioty nabywające produkty rolne od rolników ryczałtowych mają prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, którą w tym przypadku stanowi zryczałtowany zwrot podatku, o którym mowa w art. 116 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług. Prawo powyższe zostało uzależnione od konieczności spełnienia określonych warunków, m.in. obowiązku zapłaty należności za produkty rolne, na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego. Jednocześnie w ust. 8, 9 i 9a wspomnianego przepisu, doprecyzowano zasady rozliczenia zryczałtowanego zwrotu podatku od nabywców produktów rolnych od rolnika ryczałtowego. Warunek, o którym mowa w art. 116 ust. 6 pkt 2 ustawy, nie dotyczy jednak tej części zapłaty, która stanowi różnicę między kwotą należności za dostarczone produkty rolne i odpowiednio: kwotą należności za towary i usługi dostarczone temu rolnikowi przez nabywcę (art. 116 ust. 8 ustawy), kwotą potrącenia z tytułu rat pożyczek i zaliczek udzielonych rolnikowi ryczałtowemu przez nabywcę tych produktów (art. 116 ust. 9 ustawy), czy też kwotą potrącenia, jeżeli wynikaja z innych ustaw, rozporządzeń Rady UE lub tytułów wykonawczych – egzekucyjnych (art. 116 ust. 9a ustawy).

Wątpliwości Spółki dotyczą kwestii możliwości potrącenia przez nabywcę produktów rolnych odsetek z tytułu nieterminowej zapłaty za towary i usługi, naliczonych kar tytułem niewywiązania się z umowy kontraktacyjnej oraz wydatków wyłożonych przez nabywcę produktów rolnych za rolnika ryczałtowego w postaci składki ubezpieczeniowej z tytułu ubezpieczenia upraw płodów rolnych nabytych od rolnika ryczałtowego w ramach umowy kontraktacyjnej.

Odnosząc się do możliwości uznania za potrącenia w myśl ww. art. 116 ust. 9a ustawy, odsetek od nieterminowej zapłaty za towary i usługi wskazać należy, iż zgodnie z art. 481 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), jeżeli dłużnik opóźnia się ze spełnieniem świadczenia pieniężnego, wierzyciel może żądać odsetek za czas opóźnienia, chociażby nie poniósł żadnej szkody i chociażby opóźnienie było następstwem okoliczności, za które odpowiedzialności nie ponosi.

Na podstawie art. 498 § 1 Kodeksu cywilnego, gdy dwie osoby są jednocześnie względem siebie dłużnikami i wierzycielami, każda z nich może potrącić swoją wierzytelność z wierzytelności drugiej strony, jeżeli przedmiotem obu wierzytelności są pieniądze lub rzeczy tej samej jakości oznaczone tylko co do gatunku, a obie wierzytelności są wymagalne i mogą być dochodzone przed sądem lub przed innym organem państwowym.

Wskutek potrącenia obie wierzytelności umarzają się nawzajem do wysokości wierzytelności niższej (art. 498 § 2 Kodeksu). Jednakże dla ważności takiego potrącenia niezbędne jest złożenie oświadczenia wobec drugiej strony, zaś oświadczenie ma moc wsteczną od chwili, kiedy potrącenie stało się możliwe, co wynika z normy art. 499 Kodeksu cywilnego.

W świetle powyższego, wskazać należy, iż potrącenie może być skutecznie dokonane, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

• wierzytelności przedstawione wzajemnie do potrącenia muszą istnieć i dotyczyć tych samych osób, które są jednocześnie względem siebie dłużnikami i wierzycielami,
• przedmiotem obu wierzytelności muszą być sumy pieniężne albo rzeczy tej samej jakości oznaczone tylko co do gatunku,
• przedstawione do potrącenia wierzytelności muszą być wymagalne i charakteryzować się tym, że mogą być dochodzone przed sądem lub przed innym organem państwowym,
• na skutek potrącenia obie wierzytelności umarzają się nawzajem do wysokości wierzytelności niższej. Potrącenia dokonuje się poprzez złożenie oświadczenia drugiej stronie. Oświadczenie to ma moc wsteczną od chwili, kiedy potrącenie stało się możliwe.
  
  

Powyższe, w zestawieniu z literalnym brzmieniem powołanego wcześniej art. 116 ust. 9a ustawy o podatku od towarów i usług, oznacza, że potrącenie, dokonane jako jednostronna czynność wierzyciela wynikająca z przepisów „innych ustaw”, uprawnia do zwiększenia kwoty podatku naliczonego, m.in. pod ww. warunkiem złożenia wobec osoby dłużnika oświadczenia o tym potrąceniu.

A zatem, odsetki z tytułu nieterminowej zapłaty za towary i usługi dostarczane rolnikowi ryczałtowemu, uprawniają do potrącenia z faktury VAT RR, tylko w sytuacji, jeżeli Spółka złożyła wobec drugiej strony (w tym przypadku względem rolnika ryczałtowego) oświadczenie o zamiarze dokonania takiego potrącenia.

Z kolei, odnosząc się do kwestii możliwości potrącenia, w rozumieniu ww. art. 116 ust. 9a ustawy VAT, naliczonych kar tytułem niewywiązania się z umowy kontraktacynej oraz wydatków wyłożonych przez nabywcę produktów rolnych za rolnika ryczałtowego w postaci składki ubezpieczeniowej stwierdzić należy, iż kary tytułem niewywiązania się z umowy kontraktacyjnej oraz kwota składki ubezpieczeniowej z tytułu ubezpieczenia płodów rolnych, nie są należnościami za towary i usługi dostarczane rolnikowi ryczałtowemu, o których mowa w art. 116 ust. 9a ustawy o podatku od towarów i usług. Przepis ten stanowi bowiem o potrąceniach, które wynikają z innych ustaw, rozporządzeń Rady UE lub tytułów wykonawczych (egzekucyjnych). Dopóki kary tytułem niewywiązania się z umowy kontraktacyjnej oraz kwota składki ubezpieczeniowej za ubezpieczenie płodów rolnych nie są ewentualnie ściągane w trybie egzekucyjnym, nie można uznać, iż wynikają z tytułów wykonawczych (egzekucyjnych), o których mowa w art. 116 ust. 9a ustawy. Składka ubezpieczeniowa z tytułu ubezpieczenia płodów rolnych oraz kary tytułem niewywiązania się z umowy kontraktacyjnej nie wynikają również z innych ustaw ani rozporządzeń Rady UE. Zatem, nie mieszczą się one w katalogu czynności wymienionych w art. 116 ust. 8-9a ustawy.

Wobec powyższego, nie mogą być przedmiotem potrącenia z faktury VAT RR wydatki wyłożone przez nabywcę produktów rolnych za rolnika ryczałtowego w postaci składki ubezpieczeniowej z tytułu ubezpieczenia uprawa płodów rolnych nabytych od rolnika ryczałtowanego w ramach umowy kontraktacyjnej oraz naliczone kary tytułem niewywiązania się z umowy kontraktacyjnej, gdyż nie mieszczą się one w katalogu czynności wymienionych w art. 116 ust. 8-9a ustawy.

Natomiast, odsetki z tytułu nieterminowej zapłaty za towary i usługi mogą być przedmiotem potrącenia, ale tylko w sytuacji, gdy Spółka złożyła oświadczenie względem rolnika ryczałtowego o zamiarze dokonania takiego potrącenia.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

W niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej możliwości dokonania potrąceń należności na fakturze VAT RR. Natomiast kwestie dotyczące sposobu dokumentowania przyjętych czeków i bonów towarowych zostały rozstrzygnięte w interpretacji indywidualnej z dnia 4 marca 2011 r. znak ILPP2/443-1978/10-4/SJ.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.