INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pana stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 09 grudnia 2010r. (data wpływu do tut. Biura 17 grudnia 2010r.), uzupełnionym w dniach 11 i 14 lutego 2011r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. w zakresie:

• możliwości ustalenia indywidualnej stawki amortyzacyjnej – jest prawidłowe,
• ustalenia wartości początkowej środka trwałego oraz sposobu dokonywania odpisów amortyzacyjnych – jest nieprawidłowe.
  
  

UZASADNIENIE

W dniu 17 grudnia 2010r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. w zakresie sposobu amortyzacji środka trwałego.

W związku ze stwierdzonymi brakami formalnymi, pismem z dnia 01 lutego 2011r. Znak: IBPB II/2/415-1350/10/MW, IBPB II/2/415-1351/10/MW wezwano wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano w dniach 11 i 14 lutego 2011r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca wraz z żoną zamieszkują od 2 lat w Irlandii, gdzie uzyskują dochody z umowy o pracę oraz wspólnie rozliczają się z uzyskanych dochodów.

Małżonkowie zameldowani są w Polsce – wnioskodawca w miejscowości B., a jego żona w miejscowości M.

W kwietniu 2010r. małżonkowie zakupili za kwotę 350.000 zł mieszkanie w Polsce (odrębna własność), z zamiarem wynajmu. W ww. mieszkaniu nikt obecnie nie jest zameldowany.

Pomiędzy kwietniem a wrześniem mieszkanie było remontowane w celu podniesienia standardu z nadzieją uzyskania większego przychodu z wynajmu. Wnioskodawca może udokumentować wydatki poniesione na:

• budowlane materiały wykończeniowe (farby, kleje, glazury, uszczelki, gniazdka, kafelki, fugi itp) – ok. 3.000 zł,
• polisę ubezpieczeniową mieszkania – 270 zł,
• usługę budowlano-montażową w postaci wymiany starych okien na nowe – 3.850 zł,
• wyposażenie mieszkania, stanowiące przedmiot wynajmu łącznie z lokalem:
  • pralka – 1.799 zł,
  • lodówka – 649,50 zł,
  • router – 95 zł,
  • wieszak – 39,27zł,
  • lampa – 42,40 zł,
  • lampa – 123 zł,
  • plafon – 49,14 zł,
  • suszarka na bieliznę – 58,72 zł,
  • świetlówki – 134,78 zł,
  • kabina prysznicowa – 1.357,55 zł,
  • szafka – 233,70 zł,
  • bateria – 139,65 zł,
  • umywalka – 130,15 zł,
  • zestaw natryskowy 141,55 zł,

(łącznie 4.993,41 zł).

We wrześniu wnioskodawca wraz z żoną rozpoczął wynajem mieszkania - umowa zawarta na 10 miesięcy, wynajmującymi są oboje małżonkowie, ponieważ mieszkanie zakupione zostało na prawach majątkowej wspólności ustawowej małżeńskiej.

Małżonkowie uzyskują przychód w wysokości 1.600 zł miesięcznie z tytułu wynajmu, oprócz tego opłaty za media są odrębnie wymienione w umowie w kwotach wynikających z rachunków.

Obecnie małżonkowie rozliczają się z tego przychodu płacąc zaliczkę na podatek w urzędzie skarbowym (wybrali rozliczenie na zasadach ogólnych a nie ryczałtem).

Wnioskodawca planuje ujawnić w ewidencji środek trwały, którym jest własność lokalu mieszkalnego (ulepszonego w drodze modernizacji przez ww. usługę budowlano-montażową) i rozpocząć jego amortyzację.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy wnioskodawca może dokonywać odpisów amortyzacyjnych jeśli obecna umowa najmu jest podpisana na okres 10 miesięcy (po tych 10 miesiącach nadal planuje wynajmować mieszkanie)...

Zdaniem wnioskodawcy, mieszkanie było używane przez poprzednich właścicieli przez ponad 60 miesięcy. Na podstawie art. 22h ust. 1 pkt 4 i art. 22j ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wnioskodawca chce ustalić okres amortyzacji na 18 lat (ok. 0,46% miesięcznie). Wartość początkową może ustalić na kwotę 353.850 zł (cena zakupu mieszkania plus koszt ww. usługi budowlano-montażowej). Odpisów amortyzacyjnych może dokonywać tylko za miesiące, w których lokal będzie wynajmowany.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje:

Niniejsza interpretacja zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wyłącznie w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 7. Ocena stanowiska w zakresie pytań nr 1-6 została zawarta w odrębnej interpretacji.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2010r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) jednym ze źródeł przychodów jest najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

W przypadku opodatkowania dochodów z najmu według skali podatkowej, podatnik ma prawo do obniżania osiągniętego przychodu o koszty jego uzyskania.

W myśl ogólnej zasady wyrażonej w art. 22 ust. 1 ww. ustawy kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Zgodnie z art. 22 ust. 8 ww. ustawy kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Stosownie do treści art. 22a ust. 1 pkt 1 ww. ustawy amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Amortyzacji nie podlegają natomiast grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów (art. 22c pkt 1 ww. ustawy).

Jak stanowi art. 22d ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, składniki majątku, o których mowa w art. 22a-22c, z wyłączeniem składników wymienionych w ust. 1, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 22n, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego, o którym mowa w art. 22h ust. 1 pkt 4.

Odpisów amortyzacyjnych dokonuje się, stosownie do treści art. 22h ust. 1 pkt 1 ww. ustawy od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których, zgodnie z art. 23 ust. 1, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Natomiast w myśl art. 22h ust. 1 pkt 4 ww. ustawy odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od ujawnionych środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nieobjętych dotychczas ewidencją, począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym te środki lub wartości zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Zasady ustalenia wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych określone zostały w art. 22g ww. ustawy.

Art. 22g ust. 1 pkt 1 ww. ustawy stanowi, iż za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się w razie nabycia w drodze kupna - cenę ich nabycia.

Za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku (art. 22g ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż wnioskodawca wraz z żoną zakupił w kwietniu 2010r. mieszkanie w Polsce za kwotę 350.000 zł (odrębna własność), z zamiarem wynajmu. Pomiędzy kwietniem a wrześniem mieszkanie było remontowane w celu podniesienia standardu z nadzieją uzyskania większego przychodu z wynajmu. Wnioskodawca poniósł wydatki m.in. na usługę budowlano-montażową w postaci wymiany starych okien na nowe w kwocie 3.850 zł. Zdaniem wnioskodawcy, wartość początkową może ustalić na kwotę 353.850 zł (cena zakupu mieszkania plus koszt ww. usługi budowlano-montażowej).

W tym miejscu wskazać należy, iż zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. c) ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 22g ust. 17 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych.

W myśl art. 22g ust. 17 ww. ustawy jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1, 3-9 i 11-15, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 3.500 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 3.500 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

W omawianej sytuacji, rozstrzygające znaczenie ma charakter prac polegających na wymianie okien wykonanych w lokalu przed jego wynajęciem. Z uwagi na brak w przepisach prawa podatkowego definicji remontu, należy odnieść się do definicji sformułowanej przez przepisy prawa budowlanego.

Zgodnie z art. 3 pkt 8 ustawy z dnia 07 lipca 1994r. Prawo budowlane (t.j. Dz. U. z 2010r. Nr 243, poz. 1623 ze zm.) remontem jest wykonanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym.

Istotą remontu są zatem wszystkie działania przywracające pierwotny stan techniczny i użytkowy budynku, w tym również polegające na wymianie zużytych składników technicznych następujące w toku eksploatacji środka trwałego i będące wynikiem tej eksploatacji, niezwiększające jego wartości początkowej. Podkreślenia wymaga fakt, że przy remoncie mogą być stosowane materiały odpowiadające aktualnym standardom technologicznym.

Wymiana zużytych elementów na nowe ma charakter odtworzeniowy, przywracający jedynie jego pierwotną wartość użytkową i niezmieniający jego charakteru. Różnica pomiędzy nakładami ponoszonymi na remont a nakładami ponoszonymi na ulepszenie polega na tym, że remont zmierza do podtrzymania, odtworzenia wartości użytkowej środka trwałego, wymiany zużytych elementów, natomiast w wyniku ulepszenia lokalu (budynku) zostaje unowocześniony lub przystosowany do spełnienia innych, nowych funkcji, zyskuje istotną zmianę cech użytkowych. Ulepszenie polega na przebudowie, rozbudowie, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji środka trwałego. Wyliczenie zawarte w omawianym przepisie stanowi katalog zamknięty, co oznacza, że tylko wydatki związane chociaż z jedną z tych prac, które w konsekwencji skutkują wymienionymi efektami, czyli przebudową, rozbudową, rekonstrukcją, adaptacją lub modernizacją lokalu mieszkalnego (budynku), mogą zostać uznane za wydatki ulepszające ten lokal. Przebudową jest rezultat prac budowlanych, którego istotą jest zmiana struktury wewnętrznej obiektu już istniejącego, nie powodująca jednak zwiększenia ani jego powierzchni, ani też kubatury. Rozbudowa polega na zwiększeniu, w wyniku prac budowlanych, powierzchni lub kubatury budynku. Rekonstrukcja to ponowna budowa, w efekcie której nastąpi odtworzenie określonych elementów obiektu w tej przestrzeni, którą dotychczas elementy te zajmowały. Zazwyczaj dotyczy elementów zużytych lub zniszczonych. Adaptacja natomiast polega na przystosowaniu obiektu do nowej funkcji, której dotychczas nie pełnił, a modernizacja to unowocześnienie, tj. wyposażenie obiektu bądź jego elementów składowych w takie urządzenia lub cechy, których wcześniej nie miał, a które są wytworem nowszej myśli technicznej.

Ulepszenie polega zatem na dokonywaniu nakładów na lokal, budynek mieszkalny, które powoduje wzrost wartości użytkowej tego lokalu (budynku). O tym, czy poniesione nakłady stanowią wydatki na remont, bezpośrednio zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, czy też będą uznane za nakłady na ulepszenie środka trwałego i będą zaliczane do kosztów uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne – zgodnie z obowiązującymi w tym zakresie przepisami – decyduje zakres przeprowadzonych robót.

W świetle powyższego stwierdzić należy, iż prace związane z wymianą starych okien na nowe miały na celu odtworzenie stanu pierwotnego środka trwałego (lokalu mieszkalnego). Zatem udokumentowane wydatki poniesione na wymianę starych okien na nowe wnioskodawca może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów z tytułu najmu nie poprzez odpisy amortyzacyjne, lecz w sposób bezpośredni. Wbrew twierdzeniom wnioskodawcy wymiana okien nie stanowi bowiem ulepszenia środka trwałego.

Po ustaleniu wartości początkowej środka trwałego podatnicy – zgodnie z art. 22h ust. 2 ustawy, z zastrzeżeniem art. 22l i 22ł – dokonują wyboru jednej z metod amortyzacji określonej w art. 22i-22k przed rozpoczęciem ich amortyzacji. Wybraną metodę stosuje się do pełnego zamortyzowania danego środka trwałego.

Na podstawie art. 22i ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych, z zastrzeżeniem art. 22j-22ł, dokonuje się przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych i zasad, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1.

Możliwość ustalenia przez podatnika indywidualnej stawki amortyzacyjnej dla budynków (lokali) przewiduje art. 22j ust. 1 pkt 3 i 4 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z treścią ww. przepisów, podatnicy, z zastrzeżeniem art. 22l, mogą indywidualnie ustalić stawki amortyzacyjne dla używanych lub ulepszonych środków trwałych, po raz pierwszy wprowadzonych do ewidencji danego podatnika, z tym że okres amortyzacji nie może być krótszy niż:

• dla budynków (lokali) i budowli innych niż wymienione w pkt 4 – 10 lat, z wyjątkiem:
  1. trwale związanych z gruntem budynków handlowo-usługowych wymienionych w rodzaju 103 Klasyfikacji i innych budynków niemieszkalnych wymienionych w rodzaju 109 Klasyfikacji, trwale związanych z gruntem,
  2. kiosków towarowych o kubaturze poniżej 500m#179;, domków kempingowych i budynków zastępczych
  - dla których okres amortyzacji nie może być krótszy niż 3 lata,
  
• dla budynków (lokali) niemieszkalnych, dla których stawka amortyzacyjna z Wykazu stawek amortyzacyjnych wynosi 2,5% - 40 lat pomniejszone o pełną liczbę lat, które upłynęły od dnia ich oddania po raz pierwszy do używania do dnia wprowadzenia do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez podatnika, z tym że okres amortyzacji nie może być krótszy niż 10 lat.
  
  

Jak wynika z art. 22j ust. 3 pkt 1 ww. ustawy, środki trwałe, o których mowa w ust. 1 pkt 3, uznaje się za używane jeżeli podatnik wykaże, że przed ich nabyciem były wykorzystywane co najmniej przez okres 60 miesięcy.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że podatnik może zastosować indywidualną stawkę amortyzacyjną, jeżeli nabył używany budynek, lokal lub budowlę, który był wykorzystywany u poprzedniego właściciela (przed nabyciem przez podatnika) przez wymagany okres co najmniej 60 miesięcy.

Z przedmiotowego wniosku wynika, iż zakupiony lokal mieszkalny był używany przez poprzednich właścicieli przez ponad 60 miesięcy, w związku z czym wnioskodawca zamierza ustalić okres amortyzacji na 18 lat.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy oraz przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe stwierdzić należy, iż jeżeli w istocie przedmiotowy lokal mieszkalny był używany przez poprzednich właścicieli przez ponad 60 miesięcy, to wnioskodawca może ustalić indywidualną stawkę amortyzacyjną.

W tym zakresie stanowisko wnioskodawcy uznać należało za prawidłowe.

Nie sposób zgodzić się jednak z twierdzeniem wnioskodawcy, iż wartość początkową powinien ustalić jako sumę ceny zakupu mieszkania i kosztu ww. usługi budowlano-montażowej w postaci wymiany okien. Jak wyjaśniono powyżej wymiana starych okien na nowe stanowi remont lokalu mieszkalnego a nie jego ulepszenie, w związku z czym wydatki poniesione z tego tytułu nie podwyższają wartości początkowej środka trwałego, lecz mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w sposób bezpośredni.

Nie można zgodzić się także z twierdzeniem wnioskodawcy, że odpisów amortyzacyjnych może dokonywać tylko za miesiące, w których lokal będzie wynajmowany. W świetle powołanego na wstępie art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy podkreślić, że skoro kosztem uzyskania przychodu mogą być wszelkie wydatki poniesione w celu zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów, tak aby przynosiło ono dochody w przyszłości, to w przypadku czasowego zaprzestania wynajmu lokalu, jeżeli wnioskodawca w istocie udowodni, że czynił starania dla pozyskania najemców, czyli nie zrezygnował z najmu odpisy amortyzacyjne dokonane w tym okresie mogą być uznane za koszty uzyskania przychodów.

W tym zakresie stanowisko wnioskodawcy uznać należało zatem za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Należy także wskazać, iż z uwagi na to, że interpretacje prawa podatkowego wydawane są w indywidualnej sprawie zainteresowanego, co wynika z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - niniejsza interpretacja jest wiążąca wyłącznie dla wnioskodawcy, jako występującego z wnioskiem. Małżonka wnioskodawcy chcąc uzyskać interpretację indywidualną powinna wystąpić z odrębnym wnioskiem o jej udzielenie i uiścić stosowną opłatę.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.