Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie
IPPB5/423-567/10-2/AS
z 12 listopada 2010 r.
Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji
Rodzaj dokumentu
interpretacja indywidualna
Sygnatura
IPPB5/423-567/10-2/AS
Data
2010.11.12
Autor
Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Temat
Podatek dochodowy od osób prawnych --> Przychody --> Przychody
Słowa kluczowe
audycja
bilety
film
przychód
świadczenie usług
Istota interpretacji
Określenie momentu powstania przychodu z tytułu świadczenia usług projekcji filmów, na które Spółka wydaje bilety w zamian za wydane wcześniej odpłatnie vouchery w sytuacji, gdy voucher zostanie wykorzystany bądź nie zostanie wykorzystany.
Wniosek ORD-IN 614 kB
INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 25.08.2010 r. (data wpływu 30.08.2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia momentu powstania przychodu z tytułu świadczenia usług projekcji filmów, na które Spółka wydaje bilety w zamian za wydane wcześniej odpłatnie vouchery w sytuacji, gdy voucher zostanie wykorzystany bądź nie zostanie wykorzystany – jest prawidłowe. UZASADNIENIE W dniu 30.08.2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia momentu powstania przychodu z tytułu świadczenia usług projekcji filmów, na które Spółka wydaje bilety w zamian za wydane wcześniej odpłatnie vouchery w sytuacji, gdy voucher zostanie wykorzystany bądź nie zostanie wykorzystany. W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe: Wnioskodawca - (dalej „Spółka”) jest operatorem kin wielosalowych w Polsce, świadczącym usługi projekcji filmów. Spółka prowadzi również działalność w innych segmentach związanych z kinem - w szczególności w zakresie reklamy kinowej oraz sprzedaży towarów w barach kinowych. Tradycyjną formą sprzedaży, generującą przychody podatkowe Spółki jest sprzedaż biletów w kasach kinowych, bezpośrednio do klientów. Spółka wydaje również tzw. vouchery, które przed wybranym seansem mogą zostać przez klienta wymienione na bilety w kasie kina, uprawniające do obejrzenia wybranego przez klienta filmu. Vouchery te wydawane są zarówno odpłatnie jak i nieodpłatnie (np. dla pracowników, kontrahentów Spółki itp.). Co do zasady vouchery wydawane przez Spółkę odpłatnie mają 3-miesięczny termin ważności, po przekroczeniu którego tracą ważność i nie mogą zostać już wymienione na bilet. Klient nie ma możliwości zwrotu vouchera, jeżeli zrezygnuje z jego wymiany na bilet. Po wygaśnięciu ważności vouchera klientowi nie przysługuje mu też roszczenie o zwrot zapłaconej kwoty, za którą otrzymał voucher. Vouchery wydawane odpłatnie nie są imienne. Odpłatne wydanie voucherów (do instytucji i osób fizycznych) jest dokumentowane fakturami VAT, wystawianymi co do zasady w dniu ich wydania. W przypadku klientów instytucjonalnych faktury te mają zazwyczaj 14-dniowy termin płatności, upływający zazwyczaj przed wymianą danego vouchera na bilet. W przypadku voucherów wydawanych osobom fizycznym, Spółka otrzymuje zazwyczaj pieniądze w momencie wydania vouchera i wystawienia faktury VAT. Posiadacz vouchera jest uprawniony do jego wymiany na bilet w kasie kina, uprawniający z kolei do obejrzenia jakiegokolwiek wybranego przez niego filmu (bez względu na rodzaj filmu oraz datę i godzinę jego wyświetlania). W związku z tym już w momencie wydania vouchera Spółka posiada wiedzę, z jakiego konkretnego świadczenia skorzysta posiadacz vouchera, a także jaka jest wartość tego świadczenia oraz jakiej konkretnej stawce VAT ono podlega. W związku z powyższym zadano następujące pytanie: Czy w świetle art. 12 ust. 4 pkt 1 w związku z art. 12 ust. 3a Ustawy o CIT przychód z tytułu świadczenia usług projekcji filmów, na które Spółka wydaje bilety w zamian za wydane wcześniej odpłatnie vouchery, powstaje w momencie wyświadczenia usługi projekcji filmów tożsamym z momentem wymiany vouchera na bilet (ze względu na fakt, że wydanie vouchera i wystawienie faktury VAT są neutralne dla celów podatku CIT, a otrzymane wcześniej pieniądze stanowią zaliczkę), a jeżeli voucher nie zostanie wykorzystany - wówczas przychód ten powstaje w momencie zakończenia danego okresu sprawozdawczego, w którym upłynął termin ważności vouchera... Przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej stanowi odpowiedź na ww. pytania w zakresie określenia momentu powstania przychodu z tytułu świadczenia usług projekcji filmów, na które Spółka wydaje bilety w zamian za wydane wcześniej odpłatnie vouchery w sytuacji, gdy voucher zostanie wykorzystany bądź nie zostanie wykorzystany – zgodnie z opisanym we wniosku stanem faktycznym. Wniosek odnośnie zdarzenia przyszłego zostanie rozpatrzony w odrębnej interpretacji. Zdaniem Wnioskodawcy przychód z tytułu świadczenia usług projekcji filmów, na które Spółka wydaje bilety w zamian za wydane wcześniej odpłatnie vouchery powstaje w momencie wyświadczenia usługi projekcji filmów tożsamym z momentem wymiany vouchera na bilet (ze względu na fakt, że wydanie vouchera i wystawienie faktury VAT są neutralne dla celów podatku CIT, a otrzymane wcześniej pieniądze stanowią zaliczkę). Natomiast jeżeli voucher nie zostanie wykorzystany - wówczas przychód ten powstaje w momencie zakończenia danego okresu sprawozdawczego, w którym upłynął termin ważności vouchera.
Zgodnie z art. 12 ust. 3a Ustawy o CIT odnoszącym się do momentu powstania przychodu związanego z działalnością gospodarczą: „za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3e, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, nie później niż dzień:
Powyższy przepis został wprowadzony ustawą z dnia 16 listopada 2006 roku o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zmianie uległy wówczas przepisy art. 12 ust. 3a, 3c i 3d. Zgodnie z uzasadnieniem do projektu powyższej ustawy w zakresie zmiany art. 12 Ustawy o CIT: „zmianie uległ przepis określający datę powstania przychodu z działalności gospodarczej, w wyniku dostosowania go do daty powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług.” Oznacza to, że data powstania przychodu została wówczas skorelowana z przepisami Ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 roku (dalej: „Ustawa o VAT”), według których obowiązek zapłaty tego podatku powstaje, co do zasady z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi (por. Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz 2009, Oficyna Wydawnicza UNIMEX, Wrocław 2009, str. 343). Przepis ten wprowadził ogólną zasadę decydującą o dacie powstania przychodu. Pierwszeństwo w kształtowaniu daty powstania przychodu, w odróżnieniu od poprzedniego stanu prawnego (obowiązującego do 31 grudnia 2006 r.), ma dzień dokonania czynności - wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego, wykonania usługi lub jej częściowego wykonania. Dlatego też zdaniem Spółki kluczowe jest ustalenie czy w analizowanym przypadku wydanie vouchera wiąże się z wykonaniem jakiejkolwiek usługi (w całości lub części). Przepisy w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych nie definiują pojęcia „vouchera”. Zdaniem Spółki voucher jest jedynie dokumentem, który poświadcza przysługujące jej posiadaczowi uprawnienia do otrzymania w wyznaczonym terminie pewnego świadczenia (w tym wypadku w postaci usługi polegającej na pokazie wybranego przez posiadacza vouchera filmu). Voucher sam w sobie nie zaspokaja żadnych potrzeb, nie stanowi więc on autonomicznego świadczenia. Tym samym, sam fakt wydania vouchera nie może zostać uznany za wyświadczenie jakiejkolwiek usługi (bądź jej części) w rozumieniu art. 12 ust. 3a Ustawy o CIT. Powyższe stanowisko potwierdzają indywidualne interpretacje prawa podatkowego wydane w podobnych sprawach odnoszących się do różnego rodzaju bonów, których charakter jest zbliżony do wydawanych przez Spółkę voucherów, m. in.:
W konsekwencji, zdaniem Spółki, na gruncie przepisów Ustawy o CIT, sam fakt wydania vouchera jest neutralny dla celów rozliczenia podatku CIT.
Jak Spółka wskazała powyżej, pierwszeństwo w kształtowaniu daty powstania przychodu ma obecnie dzień dokonania czynności - wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego, wykonania usługi lub jej częściowego wykonania, przy czym dzień wystawienia faktury lub uregulowania należności jest ostatecznym terminem, który stanowi o dacie powstania przychodu. Przepis art. 12 ust. 3a Ustawy o CIT wprowadzając ogólną zasadę, kiedy należy ustalić datę przychodu, nie określa natomiast co jest przychodem (regulują to inne przepisy Ustawy o CIT). Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 1 Ustawy o CIT: „Do przychodów nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych, a także otrzymanych lub zwróconych pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów). W związku z powyższą regulacją nie każde otrzymane środki finansowe są przychodami, między innymi jeżeli nie są one zapłatą za wykonane świadczenie, a jedynie stanowią przedpłatę lub zaliczkę na poczet przyszłych świadczeń. Użyte w powyższym artykule sformułowanie „pobrane wpłaty lub zarachowane należności” odnosi się do pobranych przedpłat i zaliczek na poczet dostawy towarów i usług, których wykonanie jest odroczone w czasie i dopiero po realizacji łączącej strony umowy wystąpi przychód podatkowy. W konsekwencji, jeżeli w wyniku ustaleń okaże się, że dokonana zapłata stanowi zaliczkę na poczet nabycia towaru lub wykonania usługi, to na moment powstania przychodu należy spojrzeć poprzez wyżej przywołaną regulację art. 12 ust. 4 pkt 1 Ustawy o CIT, a art. 12 ust. 3a Ustawy o CIT wprowadzający ogólną zasadę momentu ustalania przychodu nie będzie miał zastosowania do kwoty otrzymanej zapłaty. W takiej sytuacji wystawienie faktury dokumentującej fakt otrzymania zaliczki na poczet przyszłych dostaw nie będzie powodował powstania przychodu, gdyż faktura ta nie dokumentuje należności, ale pobranie wpłaty na poczet przyszłej dostawy, czy wykonania usługi (zgodnie z obowiązującymi przepisami każda zaliczka musi być udokumentowana fakturą VAT). Ustawodawca nie zamieścił w treści Ustawy o CIT definicji zaliczki ani przedpłaty. Zgodnie z definicją wskazaną w „Słowniku języka polskiego PWN” (www.sjp.pwn.pl) zaliczka to część należności wpłacana lub wypłacana z góry na poczet należności. Zatem zaliczkę wpłaca się na poczet przyszłej dostawy towarów lub przyszłego wykonania usługi przed faktyczną dostawą lub faktycznym wykonaniem usługi. Natomiast przedpłata to określona suma pieniędzy, stanowiąca część ceny towaru lub usługi, wypłacona z góry w celu uzyskania gwarancji zakupu lub wykonania usługi w określonym terminie. Z powyższego można wysnuć wniosek, że aby otrzymane pieniądze stanowiły zaliczkę, powinny być spełnione następujące przesłanki:
Powyższe wnioski znajdują swoje poparcie w orzecznictwie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, które wprawdzie odnosi się do podatku od towarów i usług, jednakże, że względu na zasadę jednolitości prawa podatkowego oraz w związku z faktem, ze zmiana przepisów odnośnie momentu rozpoznania przychodu podatkowego w CIT została skorelowana z odpowiednimi przepisami Ustawy o VAT, zdaniem Spółki zachowuje swoją aktualność w zakresie definicji zaliczki na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych. W wyroku z dnia 21 lutego 2006 r. w sprawie C-419/02 BUPA Hospitals Ltd, Goldsborough development Ltd przeciwko Commisioners Of Customs Excise, ETS stwierdził, że: „(...) w przypadku dokonania płatności zaliczkowej obowiązek podatkowy w podatku VAT powstaje zanim dostawa towarów lub świadczenie usług zostaną wykonane. Aby obowiązek podatkowy powstał w takiej sytuacji, wszelkie okoliczności mające znaczenie dla zaistnienia zdarzenia podatkowego, tzn. przyszła dostawa lub przyszłe świadczenie usług muszą już być znane, a zatem w szczególności, (...) w momencie dokonania takiej zapłaty, towary i usługi powinny być szczegółowo określone”. W cytowanym wyroku ETS stwierdził, że opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają dostawy towarów i świadczenie usług, a nie płatności dokonane z tytułu tych transakcji. Tym samym opodatkowaniu podatkiem VAT nie powinny podlegać zapłaty za dostawy towarów i świadczenie usług, które nie zostały dotychczas określone w sposób wyraźny. Zdaniem Spółki na gruncie powyższego wyroku ETS można wysnuć wniosek, że aby zapłatę na poczet przyszłych należności uznać za zaliczkę, muszą zostać spełnione następujące przesłanki:
W kontekście powyższych komentarzy, zdaniem Spółki, otrzymane pieniądze stanowią zaliczkę na poczet usługi, jaka zostanie wykonana w przyszłości, o czym świadczą następujące przesłanki:
W konsekwencji, zdaniem Spółki, otrzymane pieniądze stanowią zaliczkę na poczet usługi, jaka zostanie wykonana w przyszłości. Dlatego też ani fakt otrzymania pieniędzy, ani fakt wystawienia faktury dokumentującej otrzymaną zaliczkę nie powodują konsekwencji podatkowych w zakresie podatku CIT (tj. są to zdarzenia neutralne na gruncie Ustawy o CIT).
Biorąc pod uwagę powyższe rozważania, z uwagi na to, że usługa zostanie wykonana dopiero w momencie wymiany vouchera na bilet (bilety są wydawane co do zasady bezpośrednio przed seansem), a otrzymane pieniądze stanowią zaliczkę, na podstawie art. 12 ust. 3a Ustawy o CIT przychód podatkowy powstanie w momencie wymiany vouchera na bilet. Jeżeli natomiast posiadacz vouchera zdecyduje o nieskorzystaniu z przysługującego mu prawa do wymiany vouchera na bilet i skorzystania z usługi kinowej i upłynie termin ważności vouchera, biorąc pod uwagę, że nastąpi wtedy przedawnienie zobowiązania Spółki do wyświadczenia usługi, w świetle regulacji art. 12 ust. 3a Ustawy o CIT zdaniem Spółki przychód podatkowy z tego tytułu powstanie na koniec okresu sprawozdawczego, w którym upłynął termin ważności vouchera. Stanowisko Spółki w powyższym zakresie potwierdzają liczne istniejące interpretacje prawa podatkowego wydane w podobnych indywidualnych sprawach, np.:
Podsumowując, zdaniem Spółki stanowisko, iż przychód z tytułu świadczenia usług projekcji filmów, na które Spółka wydaje bilety w zamian za wydane wcześniej odpłatnie vouchery powstaje w momencie wyświadczenia usługi projekcji filmów tożsamym z momentem wymiany vouchera na bilet (ze względu na fakt, że wydanie vouchera i wystawienie faktury VAT są neutralne dla celów podatku CIT, a otrzymane wcześniej pieniądze stanowią zaliczkę) oraz, że jeżeli voucher nie zostanie wykorzystany - wówczas przychód ten powstaje w momencie zakończenia danego okresu sprawozdawczego, w którym upłynął termin ważności vouchera, należy uznać w pełni za prawidłowe. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia momentu powstania przychodu z tytułu świadczenia usług projekcji filmów, na które Spółka wydaje bilety w zamian za wydane wcześniej odpłatnie vouchery w sytuacji, gdy voucher zostanie wykorzystany bądź nie zostanie wykorzystany - uznaje się za prawidłowe. Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy. Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock. |
doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.