Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie
IPPP1-443-654/11-4/PR
z 29 lipca 2011 r.
Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji
|
Rodzaj dokumentu
interpretacja indywidualna
Sygnatura
IPPP1-443-654/11-4/PR
Data
2011.07.29
Autor
Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Temat
Podatek od towarów i usług --> Wysokość opodatkowania --> Zwolnienia --> Zwolnienie od podatku
Słowa kluczowe
agencja informacyjna
dziennikarz
usługi
zwolnienia podatkowe
Istota interpretacji
zastosowanie zwolnienia dla usług przygotowywania reportaży, materiałów i felietonów oraz prowadzenia przez Wnioskodawcę audycji o tematyce podatkowej, podczas których w/w materiały są emitowane
Wniosek ORD-IN  921 kB
INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 15.04.2011 r. (data wpływu 18.04.2011 r.), uzupełnionym pismem z dnia 21.07.2011r. (data wpływu 25.07.2011r.) w odpowiedzi na wezwanie z dnia 12.07.2011r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia dla usług przygotowywania reportaży, materiałów i felietonów oraz prowadzenia przez Wnioskodawcę audycji o tematyce podatkowej, podczas których w/w materiały są emitowane - jest nieprawidłowe. UZASADNIENIE W dniu 18.04.2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia dla usług przygotowywania reportaży, materiałów i felietonów oraz prowadzenia przez Wnioskodawcę audycji o tematyce podatkowej, podczas których w/w materiały są emitowane. Wniosek uzupełniony został pismem z dnia 21.07.2011 r. (data wpływu 25.07.2011 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 12.07.2011 r. W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe. Wnioskodawca jest doradcą podatkowym prowadzącym kancelarię doradcy podatkowego w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej. Podstawowy przedmiot działalności Wnioskodawcy obejmuje świadczenie usług doradztwa podatkowego. Wnioskodawca bywa zapraszany w charakterze eksperta podatkowego do audycji o tematyce ekonomicznej, nadawanych przez różne stacje telewizyjne. Jedna z nich (nadawca niepubliczny, dalej „Nadawca”) rozważa poszerzenie własnej oferty programowej o audycje poświęcone tematyce podatkowej, przygotowane we współpracy z Wnioskodawcą. Przedmiotem niniejszego wniosku jest potwierdzenie prawidłowości stosowania zwolnienia lub stawki 23% VAT w odniesieniu do usług, które mogą być wykonywane przez Wnioskodawcę na rzecz Nadawcy w przypadku podjęcia współpracy, o której mowa powyżej. Usługi te obejmowały:
Ad. a) W ramach pierwszej kategorii usług, których dotyczy niniejszy wniosek, Wnioskodawca odpowiadałby za przygotowywanie reportaży, komentarzy i felietonów telewizyjnych (dalej: „Materiały telewizyjne”) o tematyce podatkowej, nadawanych w trakcie audycji telewizyjnych o tematyce ekonomicznej. W ramach tych usług, czynności wykonywane przez Wnioskodawcę na rzecz Nadawcy polegałyby w szczególności na doborze tematów Materiałów telewizyjnych, ich opracowaniu merytorycznym, doborze rozmówców (ekspertów, przedsiębiorców) wypowiadających się na tematy poruszane w audycji. Dodatkowo, Wnioskodawca osobiście występowałby w reportażu, przykładowo podsumowując materiał autorskim komentarzem. W związku ze świadczeniem ww. usług Wnioskodawca, Nadawca zapewniałby techniczną stronę realizacji Materiałów telewizyjnych (realizacja nagrania, montaż obrazu i dźwięku, itp.). W tym zakresie, Wnioskodawca zobowiązywałby się do współpracy ze specjalistami wskazanymi przez Nadawcę (pracownikami lub współpracownikami Nadawcy). Współpraca odbywałaby się na podstawie umowy o dzieło zawieranej między Wnioskodawcą a Nadawcą. Z chwilą stworzenia dzieła, Wnioskodawca przeniesie na rzecz Nadawcy całość autorskich praw majątkowych i praw pokrewnych do przedmiotowego dzieła (w zakresie wszystkich znanych pól eksploatacji) wraz z wyłącznym prawem zezwalania na wykonywanie zależnego prawa autorskiego. Wynagrodzenie Wnioskodawcy z tytułu powyższych usług obejmowałoby należności za stworzenie i dostarczenie dzieł w umówionej postaci, przeniesienie całości autorskich praw majątkowych i praw pokrewnych do dzieł oraz upoważnienie do korzystania z dzieł, przeniesienie wyłącznego prawa zezwalania na wykonywanie zależnego prawa autorskiego do dzieł, wykonywanie nadzoru autorskiego. Ad. b) Drugą grupą usług objętych wnioskiem stanowią usługi związane z prowadzeniem audycji o tematyce podatkowej („na żywo” lub programu uprzednio rejestrowanego). Czynności wykonywane na rzecz Nadawcy w ramach ww. usług obejmowałyby przygotowanie dobór tematów do audycji, opracowanie merytoryczne (w tym przygotowanie scenariusza audycji, redagowanie tekstów i komentarzy do audycji), prowadzenie programu przez Wnioskodawcę, zapowiedzi emitowanych w trakcie programu materiałów (np. reportaży przygotowanych przez dziennikarzy zatrudnianych przez Nadawcę lub też własnych Materiałów telewizyjnych, o których mowa w pkt 1 powyżej), prowadzeniu rozmów (wywiadów) z zaproszonymi ekspertami. Wnioskodawca decydowałby o ostatecznej treści i formie audycji. Jakkolwiek tematyka audycji byłaby związana przede wszystkim z kwestiami podatkowymi, nie miałyby one jedynie funkcji informacyjnej czy poradniczej. Stałym punktem każdej audycji byłyby swobodne dyskusje osób zajmujących się podatkami (ekspertów, przedsiębiorców) poświęcone przykładowo bardziej ogólnym refleksjom na temat systemu podatkowego, wpływowi określonych rozwiązań podatkowych na gospodarkę, udanym i nieudanym rozwiązaniom stosowanym w polskich przepisach podatkowych itp. Wnioskodawca będzie współpracował z Nadawcą przy świadczeniu usług. Usługi będą świadczone w miejscu wskazanym przez Nadawcę. Wnioskodawca będzie zobowiązany do umożliwienia Nadawcy rejestracji audiowizualnej audycji, w miejscu i czasie wyznaczonym przez Nadawcę. Na podstawie umowy, Wnioskodawca upoważni Nadawcę do wykorzystywania i rozpowszechniania swojego wizerunku i/lub głosu oraz wypowiedzi utrwalonych w związku z wykonywaniem ww. usług. Wnioskodawca będzie wynagradzany w formie honorarium. Honorarium Wnioskodawcy z tytułu ww. usług będzie obejmowało w szczególności wynagrodzenie z tytułu opracowywania scenariuszy (w tym tekstów) do audycji, wykonywanie roli prowadzącego audycje, przeniesienie praw do utworów oraz artystycznych wykonań. Wynagrodzenie Wnioskodawcy z tytułu powyższych usług obejmowałoby należności za stworzenie i dostarczenie materiałów (tekstów, scenariuszy) oraz artystycznych wykonań (w związku z pełnieniem roli prowadzącego audycje), przeniesienie całości autorskich praw majątkowych i praw pokrewnych do ww. materiałów i artystycznych wykonań oraz upoważnienie do korzystania z nich, przeniesienie wyłącznego prawa zezwalania na wykonywanie zależnego prawa autorskiego do materiałów i artystycznych wykonań, wykonywanie nadzoru autorskiego, korzystanie przez Nadawcę z praw do wizerunku i głosu Wnioskodawcy. W uzupełnieniu wskazano, iż usługi Wnioskodawcy świadczone w związku z przygotowywaniem Materiałów telewizyjnych oraz prowadzeniem przez Wnioskodawcę audycji o tematyce podatkowej mieszczą się w pojęciu „usługi kulturalne” wymienionym w art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy o VAT, gdyż zdaniem wnioskodawcy zawierają się w dziale 90 „Usługi kulturalne i rozrywkowe” Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług („PKWiU”) z 2008 r. Usługi te nie są wyłączone ze zwolnienia na podstawie wyłączenia określonego w art. 43 ust. 19 pkt 5 ustawy o VAT gdyż usługi te na gruncie PKWiU z 2008 r. nie są klasyfikowane do grupowania 63.91.12.0 „Usługi agencji informacyjnych dla mediów audiowizualnych” (lub w grupowaniu 92.10.10 „Usługi świadczone przez agencje informacyjne” wg PKWiU z 2004 r.) oraz nie mają do nich zastosowania inne wyłączenia wskazane w art. 43 ust. 19. W związku z powyższym zadano następujące pytania:
Usługi Wnioskodawcy świadczone w związku z przygotowywaniem Materiałów telewizyjnych oraz prowadzeniem przez Wnioskodawcę audycji o tematyce podatkowej mieszczą się w pojęciu „usługi kulturalne” wymienionym w art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy o VAT, o ile zawierają się w dziale 90 „Usługi kulturalne i rozrywkowe” Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług („PKWiU”) z 2008 r. Usługi te są wyłączone ze zwolnienia na podstawie wyłączenia określonego w art. 43 ust. 19 pkt 5 ustawy o VAT jeśli usługi ta na gruncie PKWiU z 2008 r. klasyfikowane są do grupowania 63.91.12.0 „Usługi agencji informacyjnych dla mediów audiowizualnych” (lub w grupowaniu 92.10.10 „Usługi świadczone przez agencje informacyjne” wg PKWiU z 2004 r.). Konsekwentnie, zarówno usługi związane z przygotowywaniem Materiałów telewizyjnych oraz usługi związane z prowadzeniem przez Wnioskodawcę audycji o tematyce podatkowej korzystają ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 b), chyba, że byłyby sklasyfikowane do grupowania 63.91.12.0 PKWiU z 2008r. „Usługi agencji informacyjnych dla mediów audiowizualnych”. Uzasadnienie Opis stanu prawnego / uwagi ogólne Z dniem 1 stycznia 2011 r. wprowadzono nowe regulacje dotyczące stosowania zwolnienia z VAT dla „usług kulturalnych”. Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy o VAT, zwolnieniu z opodatkowania podlegają usługi kulturalne świadczone przez:
Zgodnie z art. 43 ust. 19 ustawy o VAT, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 33, nie ma zastosowania do:
Wprowadzeniu powyższych przepisów towarzyszyło uchylenie załącznika nr 4 do ustawy o VAT, w którym do końca 2010 r. zdefiniowany był zakres znacznej części zwolnień z opodatkowania VAT, w tym zwolnienia dla „usług związanych z kulturą” klasyfikowanych w grupowaniu 92 Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług z 1997 r., wraz z określeniem usług wyłączonych z zakresu zwolnienia (poz. 11 załącznika). Uchylone zostały też przepisy zawierające się uprzednio w art. 8 ust. 3 i 4 ustawy o VAT. W związku z tym, od 1 stycznia 2011 r. generalnie zmienił się sposób interpretacji ustawowych pojęć odnoszących się do określonego rodzaju usług. Zniesiona została ogólna zasada interpretowania tego rodzaju pojęć przez odwołanie do przepisów o statystyce publicznej (tj., do końca 2010 r., do przepisów Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług z 1997 r.). Obecnie pojęcia te należy interpretować przy użyciu dostępnych reguł wykładni, przede wszystkim uwzględniając literalne brzmienie przepisów (wykładnia gramatyczna). W przypadku wątpliwości na gruncie wykładni gramatycznej, znaczenie danego pojęcia należy ustalać przy zastosowaniu innych reguł interpretacyjnych w szczególności reguł wykładni funkcjonalnej czy systemowej. Szczególne znaczenie w procesie wykładni tego rodzaju pojęć ma tzw. wykładnia prounijna, której celem jest przyjęcie takiej interpretacji pojęcia prawa krajowego, możliwej na gruncie literalnego brzmienia przepisu, które byłoby najbliższe celowi określonemu w odpowiednich regulacjach prawa unijnego (w tym przypadku, Dyrektywy VAT 2006/112/WE). Należy zauważyć, że żaden z przepisów ustawy nie zabrania obecnie posługiwania się w procesie wykładni przepisów ustawy również przepisami statystycznymi. Wspomniana na wstępie zmiana, polegająca na uchyleniu art. 8 ust. 3, zlikwidowała jedynie mechanizm automatycznego definiowania usług przez odwołanie do przepisów statystycznych, faktycznie zmniejszając rangę tej reguły interpretacyjnej. Konsekwentnie, jeśli inne metody wykładni nie dają racjonalnych rezultatów, możliwe jest posługiwanie się przepisami statystycznymi w celu odczytania znaczenia pojęć użytych przez ustawodawcę w celu zdefiniowania usług danego rodzaju. Zakres pojęcia „usługi kulturalne” W stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2011 r. pierwszą wątpliwością, jaką należy rozstrzygnąć, jest określenie zakresu pojęcia „usługi kulturalne”, którym ustawodawca posłużył się w art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy o VAT, w celu stwierdzenia, czy obejmuje ono opisane we wniosku usługi Wnioskodawcy. Ustawa o VAT nie zawiera definicji legalnej tego pojęcia. Wnioskodawcy nie są znane definicje słownikowe „usług kulturalnych” jako takich. Słownik języka polskiego (internetowe wydanie słownika PWN) pod pojęciem „kultury” wymienia następujące znaczenia:
Przyjmując kryterium racjonalnego rezultatu, już na wstępie należy odrzucić znaczenia określone w pkt 2-7 powyżej. Jedynie znaczenie określone w pkt 4 można byłoby potencjalnie odnosić do usług, jednak nie można przyjąć interpretacji zakładającej, że wolą ustawodawcy było zwolnienie z VAT usług świadczonych w sposób nacechowany kulturą rozumianą jako umiejętność obcowania z ludźmi, (czyli usług świadczonych w uprzejmy sposób). Jedynym znaczeniem słownikowym pojęcia kultura, które, jak się wydaje, można rozpatrywać w kontekście zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy o VAT, jest pierwsze z przytoczonych, zgodnie, z którym kulturę należy rozumieć jako materialną i umysłową działalność społeczeństw (oraz wytwory tej działalności). Tak rozumiana kultura obejmuje jednakże w zasadzie każdy przejaw działalności człowieka. W tym ujęciu, niemal każda usługa w rozumieniu przepisów o VAT (art. 8) mogłaby potencjalnie być uznana za „kulturalną”. Zakres pojęcia „usługi kulturalne” w tym ostatnim znaczeniu byłby nieprecyzyjny i niezwykle szeroki. Obejmowałby usługi, które w oczywisty sposób nie powinny być objęte zwolnieniem z VAT (przykładowo, niewątpliwie usługa doradcza również stanowi wytwór działalności umysłowej). Należy przy tym pamiętać, że regulacje dotyczące zwolnień z VAT określają wyjątki od zasady powszechności opodatkowania, w związku, z czym powinny być interpretowane ściśle. Nie można, zatem zaakceptować wykładni pojęcia „usługi kulturalne” wyłącznie w oparciu wyłącznie o przytoczone słownikowe znaczenie pojęcia kultury. Trudno też pojęcie „usług kulturalnych” interpretować przyjmując za punkt wyjścia powszechne w języku potocznym utożsamianie działalności kulturalnej z działalnością artystyczną. Przede wszystkim, przy takim rozumieniu, byłoby to pojęcie bardzo subiektywne, a więc, podobnie jak w powyższym przypadku, niezwykle trudne do zdefiniowania. Te same czynności dla niektórych osób mogą stanowić działalność kulturalną / artystyczną, dla innych zaś będą zwykłym rzemiosłem. Sfera kultury (rozumianej jako działalność artystyczna) jest niezwykle podatna na, wynikające z czynników subiektywnych, różnice poglądów, co do jej granic. Tak, więc, przyjęcie tego rodzaju koncepcji, stanowiłoby dosyć oczywiste zagrożenie dla zasady pewności prawa. Odrzucając, zatem możliwość poprzestania, przy definiowaniu zakresu „usług kulturalnych” wyłącznie na analizie gramatycznej tego pojęcia, należy odwołać się do innych dostępnych reguł interpretacji. W pierwszej kolejności należy zauważyć, że art. 132 ust. 1 pkt n) Dyrektywa VAT 2006/112/WE zobowiązuje państwa członkowskie do wprowadzenia zwolnienia z VAT w odniesieniu do „świadczenia niektórych usług kulturalnych, a także dostawy towarów i świadczenia usług z nimi związanych, przez podmioty prawa publicznego i inne instytucje kulturalne uznane przez dane państwo członkowskie”. Dyrektywa, podobnie jak ustawa, używa pojęcia „usługi kulturalne”, nie definiując go. Wnioskodawcy nie są również znane orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, w których Trybunał wypowiedziałby się na temat zakresu pojęcia „usługi kulturalne” dla celów stosowania cytowanego art. 132 ust. 1 pkt n) Dyrektywy. Dlatego wykładnia prounijna problematycznego pojęcia „usług kulturalnych” jest utrudniona i nie daje jednoznacznych rezultatów. Niewątpliwie jednak sprzeczne z celem Dyrektywy byłoby objęcie zwolnieniem szerokiego i trudno definiowalnego katalogu transakcji, prowadzące do naruszenia zasad powszechności opodatkowania oraz pewności prawa. Wnioskodawcy nie są też znane akty prawne inne niż ustawa o VAT (czy szerzej, akty prawne spoza zakresu prawa podatkowego), zawierające definicję pojęcia „usługi kulturalne”, która mogłaby być przyjęta również dla celów stosowania omawianego zwolnienia z VAT. Metodą interpretacji pojęcia „usługi kulturalne”, która umożliwiałaby określenie zakresu przedmiotowego tego pojęcia w sposób pewny (katalog zamknięty), byłoby odwołanie się do obowiązujących przepisów statystycznych, tj. do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług określonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. Należy jednak zauważyć, że również taka wykładnia nie jest pozbawiona wątpliwości. PKWiU z 2008 r. zawiera, w dziale 90, czynności określane jako „usługi kulturalne i rozrywkowe”. W ocenie Wnioskodawcy, w świetle powyższych trudności ze zdefiniowaniem pojęcia „usług kulturalnych”, którym ustawodawca posłużył się w art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy o VAT, można racjonalnie założyć, że obejmuje ono usługi sklasyfikowane w dziale 90 obecnie obowiązującej PKWiU z 2008 r. Wydaje się jednak, że nie można jednocześnie stwierdzić, że zakres pojęcia usługi kulturalne jest tożsamy z czynnościami określonymi w powołanym dziale PKWiU z 2008 r. Do takiego wniosku prowadzi analiza wyłączeń od stosowania zwolnienia, określonych w art. 43 ust. 19 ustawy. Katalog określony w tym przepisie zawiera, bowiem również czynności, które klasyfikowane są poza działem 90 PKWiU tj. z 2008 r. W świetle obecnego PKWiU z 2008 r. nie wydaje się możliwe, aby w dziale 90 mogły zawierać się przykładowo:
W związku z powyższym należy zdaniem Wnioskodawcy stwierdzić, że pojęcie „usługi kulturalne” wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy o VAT obejmuje usługi sklasyfikowane w dziale 90 PKWiU z 2008 r. oraz pewne inne usługi. Konsekwentnie, w kontekście usługi Wnioskodawcy przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego, polegających na przygotowywaniu Materiałów telewizyjnych oraz prowadzeniu przez audycji o tematyce podatkowej, należy stwierdzić, że usługi te zawierają się w pojęciu „usługi kulturalne” wymienionym w art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy o VAT, o ile klasyfikowane są w dziale 90 „Usługi kulturalne i rozrywkowe” PKWiU z 2008 r. Wyłączenie z zakresu zwolnienia Art. 43 ust. 19 ustawy o VAT przewiduje szereg wyłączeń z zakresu zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 33. W kontekście usług opisanych we wniosku, należy odnieść się przede wszystkim do następujących wyłączeń.
Zdaniem Wnioskodawcy, wyłączenie to dotyczy usług, których przedmiotem są gotowe (nagrane) nośniki takie jak płyty CD czy DVD. Przepis ten wyłącza z zakresu zwolnienia usługi wypożyczalni filmów i innych nagrań na nośnikach.
Zdaniem Wnioskodawcy, przedmiotem niniejszego wyłączenia są usługi związane z produkcją nośników (płyty DVD, CD, inne nośniki). Obejmuje, więc czynności związane z procesem technologicznym wytwarzania nagranych nośników, np. tłoczenie lub wypalanie płyt z nagraniami. Przepisu tego nie należy natomiast interpretować jako wyłączenia możliwości stosowania zwolnienia z opodatkowania dla jakichkolwiek usług związanych z produkcją filmów czy nagrań (np. usług reżyserskich, operatorskich czy też usług prowadzenia audycji telewizyjnych), jeżeli tylko film lub nagranie (np. audycja telewizyjna) są rejestrowane i utrwalane na nośniku.
Podobnie, wyłączenie dotyczące usług radia i telewizji ma, jak się wydaje, charakter podmiotowy i dotyczy nadawców radiowych i telewizyjnych. Wnioskodawca w związku z działalnością opisaną w niniejszym wniosku nie posiada oraz nie nabędzie takiego statusu.
Wyłączenie ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 19 ustawy o VAT miałoby zastosowanie o ile usługi Wnioskodawcy na gruncie PKWiU z 2008 r. klasyfikowane są do grupowania 63.91.12.0 „Usługi agencji informacyjnych dla mediów audiowizualnych”. Również, bowiem w przypadku definiowania zakresu wyłączeń można oprzeć się o klasyfikację statystyczne w braku jednoznacznej definicji pojęcia używanego przez ustawodawcę. W omawianym przypadku zasadne jest oparcie się na zakresie usług agencji informacyjnych określonych w klasyfikacjach statystycznych (PKWiU z 2008r.). Konsekwentnie, zdaniem Wnioskodawcy należy stwierdzić, że zarówno usługi związane z przygotowywaniem Materiałów telewizyjnych oraz usługi związane z prowadzeniem przez Wnioskodawcę audycji o tematyce podatkowej powinny korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 b), o ile będą się zawierały w dziale 90 PKWiU z 2008 r. Jeśli natomiast usługi Wnioskodawcy sklasyfikowane byłyby na gruncie PKWiU z 2008 r. w grupowaniu 63.91.12.0 „Usługi agencji informacyjnych dla mediów audiowizualnych” zwolnienie z VAT nie miałoby zastosowania. W uzupełnieniu Wnioskodawca sprecyzował również swoje stanowisko, a mianowicie stwierdził, iż konsekwentnie, zarówno usługi związane z przygotowywaniem Materiałów telewizyjnych oraz usługi związane z prowadzeniem przez Wnioskodawcę audycji o tematyce podatkowej korzystają ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 b), gdyż nie są sklasyfikowane w grupowaniu 63.91.12.0 PKWiU z 2008 r. „Usługi agencji informacyjnych dla mediów audiowizualnych” oraz nic mają do nich zastosowania inne wyłączenia wskazane w art. 43 ust. 19. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54 poz. 535 ze zm.) - zwanej dalej ustawą o VAT - opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:
Należy również zauważyć, że treść art. 5a ustawy stanowi, iż towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne. W stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r. wyznaczenie zakresu zwolnienia usługi z opodatkowania podatkiem VAT następowało poprzez zidentyfikowanie usługi (czynności) w klasyfikacji statystycznej (PKWiU), natomiast obecnie odstąpiono od ich identyfikacji przy pomocy klasyfikacji statystycznych określając ich zakres z wykorzystaniem treści zapisów prawa unijnego i krajowego oraz orzecznictwa sądów. Tym samym opisuje się poszczególne czynności zwolnione od podatku wskazując na ich cechy, charakter oraz okoliczności wykonania. Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2 - 12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Należy zaznaczyć, że zarówno w przepisach ustawy, jak i w rozporządzeniach wykonawczych do niej przewidziano możliwość zastosowania obniżonych stawek podatku w stosunku do niektórych czynności. Stosownie do przepisu art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1. W tym miejscu należy zauważyć, iż z dniem 1 stycznia 2011 r. zmianie uległy stawki podatku od towarów i usług. Stosownie do art. 146a pkt 1 i 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f:
Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca jako doradca podatkowy rozważa podjęcie współpracy z niepublicznym nadawcą telewizyjnym, w ramach której zamierza świadczyć usługi obejmujące przygotowywanie reportaży, materiałów i felietonów emitowanych w trakcie programów telewizyjnych oraz prowadzenie audycji o tematyce podatkowej. W ramach pierwszej kategorii usług, czynności wykonywane przez Wnioskodawcę na rzecz Nadawcy polegałyby w szczególności na doborze tematów materiałów telewizyjnych, ich opracowaniu merytorycznym, doborze rozmówców (ekspertów, przedsiębiorców) wypowiadających się na tematy poruszane w audycji. Dodatkowo, Wnioskodawca osobiście występowałby w reportażu, przykładowo podsumowując materiał autorskim komentarzem. W związku ze świadczeniem ww. usług Wnioskodawca, Nadawca zapewniałby techniczną stronę realizacji materiałów telewizyjnych (realizacja nagrania, montaż obrazu i dźwięku, itp.). Współpraca odbywałaby się na podstawie umowy o dzieło zawieranej między Wnioskodawcą a Nadawcą. Z chwilą stworzenia dzieła, Wnioskodawca przeniesie na rzecz Nadawcy całość autorskich praw majątkowych i praw pokrewnych do przedmiotowego dzieła (w zakresie wszystkich znanych pól eksploatacji) wraz z wyłącznym prawem zezwalania na wykonywanie zależnego prawa autorskiego. Wynagrodzenie Wnioskodawcy z tytułu powyższych usług obejmowałoby należności za stworzenie i dostarczenie dzieł w umówionej postaci, przeniesienie całości autorskich praw majątkowych i praw pokrewnych do dzieł oraz upoważnienie do korzystania z dzieł, przeniesienie wyłącznego prawa zezwalania na wykonywanie zależnego prawa autorskiego do dzieł, wykonywanie nadzoru autorskiego. Drugą grupą usług stanowią usługi związane z prowadzeniem audycji o tematyce podatkowej („na żywo” lub programu uprzednio rejestrowanego), które obejmowałyby przygotowanie i dobór tematów do audycji, opracowanie merytoryczne (w tym przygotowanie scenariusza audycji, redagowanie tekstów i komentarzy do audycji), prowadzenie programu, zapowiedzi emitowanych w trakcie programu materiałów, prowadzeniu rozmów (wywiadów) z zaproszonymi ekspertami. To Wnioskodawca decydowałby o ostatecznej treści i formie audycji. Tematyka audycji byłaby związana przede wszystkim z kwestiami podatkowymi, nie miałyby one jedynie funkcji informacyjnej czy poradniczej. Stałym punktem każdej audycji byłyby swobodne dyskusje osób zajmujących się podatkami (ekspertów, przedsiębiorców) poświęcone przykładowo bardziej ogólnym refleksjom na temat systemu podatkowego, wpływowi określonych rozwiązań podatkowych na gospodarkę, udanym i nieudanym rozwiązaniom stosowanym w polskich przepisach podatkowych itp. Wnioskodawca będzie współpracował z Nadawcą przy świadczeniu usług. Usługi będą świadczone w miejscu wskazanym przez Nadawcę. Wnioskodawca będzie zobowiązany do umożliwienia Nadawcy rejestracji audiowizualnej audycji, w miejscu i czasie wyznaczonym przez Nadawcę. Na podstawie umowy, Wnioskodawca upoważni Nadawcę do wykorzystywania i rozpowszechniania swojego wizerunku i/lub głosu oraz wypowiedzi utrwalonych w związku z wykonywaniem ww. usług. Wnioskodawca będzie wynagradzany w formie honorarium. Honorarium Wnioskodawcy z tytułu ww. usług będzie obejmowało w szczególności wynagrodzenie z tytułu opracowywania scenariuszy (w tym tekstów) do audycji, wykonywanie roli prowadzącego audycje, przeniesienie praw do utworów oraz artystycznych wykonań. Wynagrodzenie Wnioskodawcy z tytułu powyższych usług obejmowałoby należności za stworzenie i dostarczenie materiałów (tekstów, scenariuszy) oraz artystycznych wykonań (w związku z pełnieniem roli prowadzącego audycje), przeniesienie całości autorskich praw majątkowych i praw pokrewnych do ww. materiałów i artystycznych wykonań oraz upoważnienie do korzystania z nich, przeniesienie wyłącznego prawa zezwalania na wykonywanie zależnego prawa autorskiego do materiałów i artystycznych wykonań, wykonywanie nadzoru autorskiego, korzystanie przez Nadawcę z praw do wizerunku i głosu Wnioskodawcy. Wątpliwości Zainteresowanego sprowadzają się do kwestii uznania świadczonych przez niego w/w usług za „usługi kulturalne”, a także co za tym idzie określenia czy znajduje dla nich zastosowanie zwolnienie od VAT, czy też podlegają wyłączeniu z tego zwolnienia, i podlegają opodatkowaniu. Dokonując oceny stanowiska Wnioskodawcy należy na wstępie przywołać treść art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy o VAT, zgodnie z którym zwalnia się od podatku usługi kulturalne świadczone przez:
Polski ustawodawca zwalnia od podatku zgodnie z brzmieniem art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy o VAT usługi kulturalne świadczone przez dwie grupy podmiotów. Do pierwszej z nich zaliczył:
W skład drugiej grupy podmiotów uprawnionych do zwolnienia weszli natomiast indywidualni twórcy i artyści wykonawcy, w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzani w formie honorariów, w tym za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania utworów. Wykonywanie przez te podmioty usług kulturalnych daje zatem możliwość zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług. Jak wynika z wyżej przytoczonego art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy o VAT, zwalnia się z podatku usługi kulturalne (…). Ustawa o VAT nie podaje definicji pojęcia „usług kulturalnych”. Jego znaczenie należy zatem ustalić w oparciu o dostępne metody wykładni. W prawie podatkowym pierwszorzędne znaczenie ma wykładnia językowa. Zatem zgodnie z jej regułami, odnosząc się do znaczenia terminu „usługi kulturalne” w języku potocznym, możemy stwierdzić, iż pod pojęciem tym kryją się usługi odnoszące się do kultury, w zakresie kultury itp. Natomiast kultura to „całokształt materialnego i duchowego dorobku ludzkości, a także ogół wartości zasad i norm współżycia przyjętych przez dane zbiorowości; wszystko to, co powstaje dzięki pracy człowieka, co jest wytworem jego myśli i działalności. Kultura dzieli się na: materialną, której zakres pokrywa się z pojęciem cywilizacja, i duchową - ogół wytworów i osiągnięć z dziedziny sztuki, nauki, moralności funkcjonujących w postaci dzieł artystycznych, wierzeń, obyczajów, a także uznanych wartości, takich jak: prawda, sprawiedliwość, wolność, równość itp. (Roman Smolski, Marek Smolski, Elżbieta Helena Stadtműller „Słownik Encyklopedyczny Edukacja Obywatelska” Wydawnictwo Europa, Warszawa 1999). Encyklopedia Popularna w haśle „kultura” podaje, że jest to „całokształt materialnego i duchowego dorobku ludzkości gromadzony, utrwalany i wzbogacany w ciągu jej dziejów, przekazywany z pokolenia na pokolenie; w skład tak pojętej kultury wchodzą nie tylko wytwory materialne i instytucje społeczne, ale także zasady współżycia społecznego, sposoby postępowania, wzory, kryteria ocen estetycznych i moralnych przyjęte w danej zbiorowości i wyznaczające obowiązujące zachowania” (Encyklopedia Popularna PWN, Wydanie XV, Państwowe Wydawnictwo Naukowe, Warszawa 1982). Zgodnie z internetowym Słownikiem języka polskiego Wydawnictwa Naukowego PWN SA (http://sjp.pwn.pl/), kultura oznacza „materialną i umysłową działalność społeczeństw oraz jej wytwory”. Przez potoczne rozumienie pojęcia „kultura” możemy zatem uznać całokształt wytworów materialnych i umysłowych społeczności. Posłużenie się wyłącznie wykładnią literalną nie pozwala na precyzyjne określenie zakresu zwolnień od VAT. W tym miejscu warto odnieść się do brzmienia art. 1 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz.U. Nr 90, poz. 631 j.t.), zgodnie z którym przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór), a w szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory wyrażone słowem, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe), plastyczne, fotograficzne, muzyczne i słowno-muzyczne (…) Zatem, aby określone dzieło mogło być przedmiotem prawa autorskiego musi posiadać następujące cechy:
Twórcą z kolei w rozumieniu ustawy jest każda osoba prowadząca faktycznie działalność twórczą, czyli działalność, której efektem jest powstanie utworu w myśl art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Natomiast użyte w art. 1 analizowanej ustawy określenie: przejaw działalności twórczej oznacza jakikolwiek uzewnętrzniony rezultat działalności człowieka o charakterze kreacyjnym. Tylko w razie spełnienia tych przesłanek przysługują twórcy zarówno autorskie prawa osobiste, jak i autorskie prawa majątkowe, w szczególności zaś wynagrodzenie za korzystanie z utworu. Cecha indywidualności przejawia się w samym procesie twórczym i oznacza oryginalność, niepowtarzalność. Wykładnia literalna omawianego pojęcia dokonywana z jedynie posiłkowym odniesieniem się do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. nr 207, poz. 1293 ze zm.) oraz z uwzględnieniem definicji utworu i twórcy w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych prowadzi do wniosku, iż przedmiotowe czynności polegające na przygotowywaniu materiałów telewizyjnych (reportaży, felietonów itp.) oraz prowadzeniu audycji o tematyce podatkowej mieszczą się w pojęciu „usług kulturalnych”, z uwagi na fakt, iż można potraktować je jako będące rezultatem pracy umysłowej, działalności twórczej o charakterze indywidualnym. Za powyższym stwierdzeniem przemawia także analiza pkt. b artykułu określającego zwolnienie dla usług kulturalnych, gdzie ustawodawca bezpośrednio odsyła do ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, włączając w obszar „usług kulturalnych” m.in. czynności przeniesienia posiadanych praw, na różnych polach eksploatacji w zamian za otrzymywane honorarium. Konfrontując powyższe z treścią przedstawionego zdarzenia przyszłego, odpowiadając na pytanie nr 1 należy stwierdzić, iż czynności wykonywane przez Wnioskodawcę, szczegółowo opisane we wniosku, mieszczą się pod pojęciem usług kulturalnych, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy. Przechodząc kolejno do odpowiedzi na pytanie nr 2, należy zauważyć, iż ustawodawca podatkowy przewidział szereg wyłączeń ze zwolnienia określonego w przytoczonym na wstępie przepisie. I tak, zgodnie z art. 43 ust. 19 ustawy, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 33, nie ma zastosowania do:
Poddając na wstępie analizie pkt 5 przytoczonego przepisu, w którym ustawodawca wyłączył ze zwolnienia działalność agencji informacyjnych, opierając się na wykładni językowej oraz zakresie czynności przypisywanym takiej działalności należy uznać, iż przez agencje informacyjne rozumie się instytucje zajmujące się gromadzeniem materiałów, informacji w celu udostępnienia ich m.in. mediom audiowizualnym (telewizji). Jako wskazówką dla zdefiniowania powyższego wyłączenia można także posłużyć się opisem PKWiU dla symbolu 63.91.12.0 tj. „usługi agencji informacyjnych dla mediów audiowizualnych”, zgodnie z którym grupowanie to obejmuje usługi w zakresie gromadzenia, wyszukiwania i dostarczania informacji (rękopisy, fotografie, obrazy) m.in. dla stacji telewizyjnych. Powyższa klasyfikacja stanowi potwierdzenie dla prawidłowości językowego rozumienia omawianego wyłączenia ze zwolnienia. Ponadto warto nadmienić, iż obecnie brak jest uregulowań prawnych co do formy prowadzenia działalności w zakresie agencji informacyjnych. Równie dobrze może to być agencja informacyjna prowadzona przez dziennikarza w formie jednoosobowej. Zdaniem tut. Organu istotny dla oceny skutków podatkowych jest rzeczywisty charakter świadczonych usług. Co do zasady agencje informacyjne gromadzą, opracowują oraz udostępniają prasie, radiu i telewizji informacje oraz publicystykę. Niektóre agencje zbierają materiał bez ograniczenia jego tematyki, charakteru i środka wyrazu, inne mają sprecyzowany profil, określony przez rodzaj gromadzonego i rozpowszechnianego materiału (np. informacyjne, publicystyczne, fotograficzne, reklamowe itp.), tematykę (np. ekonomiczne, naukowe, finansowe itp.), czy potencjalnych odbiorców (agencje prasowe katolickie, młodzieżowe itp.). Ponieważ w przedstawionym zdarzeniu przyszłym część ze świadczonych przez Wnioskodawcę usług polega na opracowywaniu reportaży, felietonów i materiałów, odpowiadają one charakterowi działalności agencji informacyjnych. Reasumując, w odniesieniu do powyższych usług, wyszczególnionych przez Wnioskodawcę w pkt. a we wniosku, polegające na przygotowywaniu reportaży, materiałów i felietonów emitowanych w trakcie programów telewizyjnych, wykonywanych na podstawie umów o dzieło zawieranych z Nadawcą, znajdzie zastosowanie wyłączenie ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 19 pkt 5 ustawy, poprzez uznanie ich za usługi wykonywane w ramach działalności agencji informacyjnych. Z uwagi na fakt, iż Wnioskodawca nie przewidział dla niniejszych czynności opodatkowania preferencyjną stawką podatku VAT, w tym przypadku zastosowanie znajdzie stawka podstawowa tj. 23%. W kontekście zastosowania zwolnienia od podatku w trybie art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. b, odpowiadając jednocześnie na pytanie nr 3, odrębnej analizie należy poddać czynności wykonywane przez Wnioskodawcę w zakresie prowadzenia audycji o tematyce podatkowej. Zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego Wnioskodawca przygotowywałby oraz opracowywał merytorycznie tematy prowadzonych audycji, redagował teksty i komentarze, prowadził rozmowy (wywiady), przy czym to Wnioskodawca decydowałby o ostatecznej treści i formie audycji. Zainteresowany zaznacza, iż upoważni Nadawcę do wykorzystywania i rozpowszechniania swojego wizerunku (głosu) oraz wypowiedzi utrwalonych w związku wykonywaniem w/w usług, a także przeniósłby całość autorskich praw majątkowych i praw pokrewnych do artystycznych wykonań. Co trafnie zauważa Wnioskodawca, pomimo, iż zgodnie z przywołanym na wstępie art. 5a, zakres stosowania klasyfikacji statystycznych ogranicza się wyłącznie do tych dostaw i usług, dla których ustawa o VAT bądź rozporządzenie wykonawcze powołuje takie klasyfikacje, żaden z przepisów ustawy nie zabrania posiłkowego odwoływania się do nich, gdy regulacje nie odsyłają wprost do PKWiU. Jednakże należy zaznaczyć, iż w takiej sytuacji klasyfikacja może posłużyć jedynie jako jedna ze wskazówek interpretacyjnych, nie mając przy tym pierwszeństwa przed literalnym rozumieniem pojęć, używanych w określonej normie prawnej. Dokonując zatem oceny w/w usług, warto także odnieść się pomocniczo do PKWiU z 2008 r., które pod symbolem 90.01.10.0 wśród „usług artystów wykonawców” wymienia także usługi świadczone przez prezenterów programów telewizyjnych. Opierając się zatem na ocenie faktycznych czynności wykonywanych przez Wnioskodawcę, ich charakterze oraz posiadanych cechach, wspierając się przy tym opisem w/w grupowania, należy uznać, iż usługi wykonywane przez Wnioskodawcę w zakresie prowadzenia audycji podatkowych (wyszczególnione w pkt. b we wniosku), jako usługi kulturalne świadczone przez indywidualnego twórcę (prezentera) przenoszącego całość przysługujących mu z tego tytułu autorskich praw majątkowych i praw pokrewnych na Nadawcę, będą korzystały ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. b ustawy o VAT. Stanowisko Wnioskodawcy przedstawione wniosku zostało uznane w całości za nieprawidłowe, z uwagi na fakt, iż uzasadnienie Zainteresowanego było oparte na klasyfikacji PKWiU, podczas gdy jak już to wskazano wcześniej, na mocy art. 5a ustawy o VAT, klasyfikacja znajduje zastosowanie tam, gdzie ustawa (rozporządzenie) powołuje symbole statystyczne, natomiast w przedmiotowej sprawie, w celu określenia zwolnienia, PKWiU może posłużyć jedynie jako jedna ze wskazówek interpretacyjnych. Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock. |
doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.