INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pana stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 18 maja 2011r. (data wpływu do tut. Biura 24 maja 2011r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania przychodu z tytułu sprzedaży nieruchomości - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 24 maja 2011r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania przychodu z tytułu sprzedaży nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca w 2011r. sprzedał nieruchomość nabytą w 2006r. Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do końca 2006r. przychód ze sprzedaży nieruchomości jest zwolniony od podatku dochodowego od osób fizycznych jeżeli środki ze sprzedaży nieruchomości zostaną przeznaczone na potrzeby mieszkaniowe podatnika.

W ramach prowadzonej jednoosobowej działalności gospodarczej wnioskodawca buduje budynki mieszkalne wielorodzinne i sprzedaje mieszkania w tych budynkach.

W wybudowanym w ramach działalności gospodarczej budynku mieszkalnym jedno mieszkanie wnioskodawca zamierza przeznaczyć na własne cele mieszkaniowe w taki sposób, że po zakończeniu inwestycji dla mieszkania tego zostanie wydzielona odrębna księga wieczysta, a mieszkanie zostanie wyłączone z działalności gospodarczej i przekazane na osobiste potrzeby wnioskodawcy.

Cena mieszkania zostanie przekazana z rachunku osobistego, na którym zostały zgromadzone środki ze sprzedaży nieruchomości na rachunek związany z prowadzoną przez wnioskodawcę działalnością gospodarczą wykorzystywany do przyjmowania wpłat za sprzedane w wykonaniu działalności gospodarczej mieszkania.

Cena mieszkania zostanie ustalona zgodnie z jego wartością rynkową – cena metra kwadratowego mieszkania będzie wyliczona jako średnia z cen metra kwadratowego wszystkich mieszkań sprzedanych w tym budynku.

W prowadzonej przez wnioskodawcę działalności gospodarczej od przedmiotowej transakcji zostanie naliczony podatek od towarów i usług.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wydatkowanie w przedstawiony sposób środków pieniężnych ze sprzedaży nieruchomości na własne potrzeby mieszkaniowe podatnika spełnia warunki zawarte w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do końca 2006r. a co za tym idzie zwalnia przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości od podatku dochodowego od osób fizycznych (do wysokości wydatków na cele mieszkaniowe wnioskodawcy wydatkowanych w opisany wyżej sposób)...

Zdaniem wnioskodawcy, wydatkowanie środków pieniężnych pochodzących ze sprzedaży nieruchomości nabytej w 2006r. w opisany powyżej sposób spełnia warunki zwolnienia zawarte w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do końca 2006r. i zwalnia przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości do wysokości równej cenie zapłaconej za mieszkanie (przekazanej z rachunku bankowego osobistego wnioskodawcy na rachunek firmowy).

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2010r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) źródłem przychodu jest, z zastrzeżeniem ust. 2, odpłatne zbycie:

1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3. prawa wieczystego użytkowania gruntów

-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przepis cytowanego wyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych formułuje generalną zasadę, że nie płaci się podatku dochodowego, jeśli od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości lub ich części lub udziału w nieruchomości upłynęło 5 lat. W związku z tym, jeśli od końca roku, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości lub ich części lub udziału w nieruchomości do dnia sprzedaży upłynęło 5 lat, sprzedaż tej nieruchomości nie podlega w ogóle opodatkowaniu.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia wynika, iż w 2006r. wnioskodawca nabył nieruchomość, którą następnie w 2011r. sprzedał. Oznacza to, że sprzedaż nieruchomości nastąpiła przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie, tym samym sprzedaż ta stanowiła dla wnioskodawcy źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dla oceny skutków podatkowych sprzedaży tej nieruchomości należy zastosować przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed dniem 01 stycznia 2007r.

Zgodnie bowiem z art. z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588 ze zm.) do przychodu (dochodu) uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed dniem 01 stycznia 2007r.

I tak w myśl art. 28 ust. 2 zdanie pierwsze ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w ww. brzmieniu podatek od przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10% uzyskanego przychodu.

Stosownie do art. 19 ust. 1 ww. ustawy, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszt odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszt sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Można do takich kosztów zaliczyć m.in. związane ze zbyciem koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości, wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej, opłatę notarialną, opłatę sądową, o ile zbywca takie wydatki poniósł. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć bezpośredni związek przyczynowo-skutkowy.

Podatek od przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy jest płatny bez wezwania w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika (art. 28 ust. 2 zdanie drugie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Stosownie natomiast do art. 28 ust. 2a zasada, o której mowa w art. 28 ust. 2 zdanie drugie, nie ma zastosowania do podatników dokonujących sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), którzy w terminie 14 dni od dnia dokonania tej sprzedaży złożą oświadczenie, że przychód uzyskany ze sprzedaży przeznaczą na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e).

W świetle art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) i e) ustawy wolne od podatku dochodowego od osób fizycznych są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy w brzmieniu obowiązującym do końca 2006r., z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a w części wydatkowanej nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży:

• na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
• na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
• na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie przeznaczonych pod budowę budynku mieszkalnego, w tym również gruntu lub udziału w gruncie albo prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego,
• na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, remont lub modernizację własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
• na rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację - na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy),
• na spłatę kredytu lub pożyczki, a także odsetek od kredytu lub pożyczki zaciągniętych na cele, o których mowa w lit. a), w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo- kredytowej, mających siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym również na spłatę kredytu lub pożyczki oraz odsetek od tego kredytu lub pożyczki zaciągniętych przed dniem uzyskania tych przychodów (art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ustawy).
  
  

Zaznaczyć należy, iż wyliczenie zawarte w tym przepisie ma charakter wyczerpujący, w związku z tym tylko realizacja powyższych celów pozwala na skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania przychodu uzyskanego przez podatnika ze sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy.

Zauważyć zatem należy, że podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnień wynikających z powołanego wyżej art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub e) ustawy o podatku dochodowym - w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006r. – jest fakt wydatkowania (nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży) przychodu ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych na wskazane w ustawie cele mieszkaniowe.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia wynika, że środki uzyskane ze sprzedaży nieruchomości nabytej w 2006r. wnioskodawca, który prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, w ramach której buduje budynki mieszkalne wielorodzinne i sprzedaje mieszkania w tych budynkach, zamierza wydatkować w ten sposób, że w wybudowanym w ramach ww. działalności gospodarczej budynku po zakończeniu inwestycji wydzieli mieszkanie, które zostanie wyłączone z działalności gospodarczej i przekazane na osobiste potrzeby wnioskodawcy. „Cena” za lokal zostanie przekazana z rachunku osobistego na rachunek firmowy wnioskodawcy.

Mając na uwadze przedstawione przez wnioskodawcę zdarzenie oraz brzmienie przepisu art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a i e) ww. ustawy, należy stwierdzić, że przedstawiony sposób wydatkowania środków ze sprzedaży nieruchomości nie będzie podlegał przedmiotowemu zwolnieniu.

Należy zauważyć, że przedmiotowemu zwolnieniu podlega przychód przeznaczony m.in. na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem.

Jednakże w niniejszej sprawie nie mamy do czynienia z nabyciem przez wnioskodawcę lokalu mieszkalnego, czyli z przeniesieniem prawa własności nieruchomości, albowiem przedmiotowa nieruchomość jest już własnością wnioskodawcy w ramach prowadzonej jednoosobowej działalności gospodarczej. Samo wyłączenie lokalu mieszkalnego z działalności gospodarczej nie jest jego nabyciem w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) tiret jeden, dwa, trzy. W przedmiotowej sytuacji nastąpi jedynie wyłączenie mieszkania z prowadzonej działalności gospodarczej, nie oznacza to jednak jego nabycia. Innymi słowy, nie sposób nabyć prawa własności mieszkania, którego jest się już właścicielem.

Przedmiotowego wydatkowania środków uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości nie można także zakwalifikować do wydatków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) tiret czwarty i piaty przedmiotowej ustawy, tj. do wydatków poniesionych na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, remont lub modernizację własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (tiret czwarty) czy też na rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację - na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (tiret piąty). Jak sam wnioskodawca wskazał, budowa budynku mieszkalnego następuje w ramach prowadzonej przez wnioskodawcę działalności gospodarczej, a zatem nie sposób uznać, że ww. środki zostały przeznaczone na ww. cele, skoro budowa budynku jest wykonywana przez wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej.

Ustawodawca wprost w przepisach uregulował sytuację przedstawioną w niniejszej sprawie wprowadzając zakaz stosowania zwolnienia. O powyższym stanowi jednoznacznie art. 21 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do końca 2006r. Zgodnie z powołanym przepisem, przepisy art. 21 ust. 1 pkt 32 ustawy nie mają zastosowania, jeżeli budowa i sprzedaż budynków i lokali oraz sprzedaż gruntów i prawa wieczystego użytkowania gruntów jest przedmiotem działalności gospodarczej podatnika. Powyższe całkowicie przesądza o tym, że ustawa nie dopuszcza do sytuacji, aby ze zwolnienia korzystał podatnik, który w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej sam sobie wybuduje budynek lub lokal mieszkalny. Wnioskodawca wbrew twierdzeniom nie będzie mógł zatem w tak przedstawionym zdarzeniu skorzystać ze zwolnienia.

Należy ponadto zauważyć, że zgodnie z konstrukcją i systematyką ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wszelkie ulgi i zwolnienia podatkowe stanowią wyjątek od generalnej zasady powszechności opodatkowania wyrażonej w art. 9 ust. 1 tej ustawy oraz wyjątek od zasady powszechności opodatkowania wynikającej również z art. 84 Konstytucji RP stanowiącego, że każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie. Oznacza to, że wszelkie odstępstwa od tej zasady, muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. Tym samym zabroniona jest rozszerzająca wykładnia przepisów art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) i e) ustawy, jakiej dopuszcza się wnioskodawca.

Reasumując, przedstawiony przez wnioskodawcę sposób wydatkowania środków uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości nabytej w 2006r. nie jest wydatkowaniem ich na własne cele mieszkaniowe w rozumieniu przepisu art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a lub e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tym samy stanowisko wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.