Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0112-KDIL3.4012.230.2020.1.EN
z 14 maja 2020 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), w zw. z art. 15zzs ust. 7 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 374 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 27 marca 2020 r. (data wpływu 31 marca 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości odzyskania podatku VAT w całości lub w części od wydatków dotyczących projektu pn. „(…)” – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 31 marca 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w ww. zakresie.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca – Gmina – rozpoczęła realizację projektu pn. „(…)”, w ramach Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020. Przedmiotowe przedsięwzięcie polega na zagospodarowaniu przestrzeni publicznej o powierzchni ok. 5 700 m², na teren rekreacyjno-sportowy. Inwestycja składa się z prac budowlanych związanych z zagospodarowaniem terenu parku, zakupu i montażu małej infrastruktury oraz zakupu i wykonaniu nasadzeń roślinności na terenie parku. Celem jest stworzenie parku zmysłów, który oprócz funkcji spacerowo-rekreacyjnej będzie służył celom edukacyjnym, terapeutycznym i socjalizującym. Ogród sensoryczny będzie szczególnie przyjazny osobom niewidzącym lub niedowidzącym, jak i osobom z zaburzeniami psychofizycznymi, czy upośledzeniem umysłowym. Projekt ma na celu wpisanie się w istniejące zagospodarowanie terenu, wydzielenie wnętrz wokół istniejących obiektów, tj. placu zabaw, siłowni plenerowej, wiaty przystankowej, a także stworzeniu dodatkowych stref rekreacyjnych, w tym dla osób starszych. W projekcie parku zostaną wykorzystane rośliny o właściwościach leczniczych, dziękogennych. Głównym celem projektu jest podniesienie atrakcyjności A położonej w Gminie. Szacowana wartość inwestycji to koszt ok. x zł.

Gmina jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. Faktury za poniesione koszty w ramach projektu wystawiane będą na Gminę. Poniesione na realizację projektu wydatki nie będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, a naliczony podatek VAT na fakturach za wykonanie usług powiększy ich wartość.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w odniesieniu do planowanej realizacji inwestycji Gmina ma możliwość odzyskania naliczonego podatku VAT w całości lub części zarówno w trakcie realizacji jak i po jej zakończeniu?

Zdaniem Wnioskodawcy, Gmina jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. Gmina w związku z realizowaną inwestycją nie będzie miała możliwości odzyskania naliczonego podatku VAT w całości ani w części, zarówno w trakcie ponoszenia kosztów na inwestycję jak i po jej zakończeniu, ponieważ inwestycja jest w zakresie zadań własnych Gminy. Realizując zadanie publiczne, będąc podatnikiem podatku VAT, w tym zakresie Gmina nie ma prawa do zwrotu podatku VAT poprzez odliczenie podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług nie uznaje się za podatnika organów władzy oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych. Gmina ma więc prawo do potraktowania podatku jako kosztu kwalifikowalnego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą – w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1. nabycia towarów i usług,
2. dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.
   
   

W myśl art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika zostały określone w art. 87 ust. 2-6 ustawy.

Z powyższych regulacji wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Według art. 88 ust. 4 ustawy – obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z ww. regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Natomiast stosownie do treści art. 15 ust. 6 ustawy – nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp. umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Ponieważ tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2020 r., poz. 713), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Na mocy art. 7 ust. 1 cyt. ustawy, zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy:

1. ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej;
2. gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego;
3. wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz;

• 3a) działalności w zakresie telekomunikacji;

4. lokalnego transportu zbiorowego;
5. ochrony zdrowia;
6. pomocy społecznej, w tym ośrodków i zakładów opiekuńczych;

• 6a) wspierania rodziny i systemu pieczy zastępczej;

7. gminnego budownictwa mieszkaniowego;
8. edukacji publicznej;
9. kultury, w tym bibliotek gminnych i innych instytucji kultury oraz ochrony zabytków i opieki nad zabytkami;
10. kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych;
11. targowisk i hal targowych;
12. zieleni gminnej i zadrzewień;
13. cmentarzy gminnych;
14. porządku publicznego i bezpieczeństwa obywateli oraz ochrony przeciwpożarowej i przeciwpowodziowej, w tym wyposażenia i utrzymania gminnego magazynu przeciwpowodziowego;
15. utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych;
16. polityki prorodzinnej, w tym zapewnienia kobietom w ciąży opieki socjalnej, medycznej i prawnej;
17. wspierania i upowszechniania idei samorządowej, w tym tworzenia warunków do działania i rozwoju jednostek pomocniczych i wdrażania programów pobudzania aktywności obywatelskiej;
18. promocji gminy;
19. współpracy i działalności na rzecz organizacji pozarządowych oraz podmiotów wymienionych w art. 3 działalność pożytku publicznego, organizacje pozarządowe, wyłączenie stosowania przepisów ustawy ust. 3 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (Dz. U. z 2018 r. poz. 450, 650, 723 i 1365 oraz z 2019 r. poz. 37);
20. współpracy ze społecznościami lokalnymi i regionalnymi innych państw.
    
    

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca – Gmina – rozpoczęła realizację projektu pn. „(…)”, w ramach Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020. Przedmiotowe przedsięwzięcie polega na zagospodarowaniu przestrzeni publicznej o powierzchni ok. 5 700 m², na teren rekreacyjno-sportowy. Inwestycja składa się z prac budowlanych związanych z zagospodarowaniem terenu parku, zakupu i montażu małej infrastruktury oraz zakupu i wykonaniu nasadzeń roślinności na terenie parku. Celem jest stworzenie parku zmysłów, który oprócz funkcji spacerowo-rekreacyjnej będzie służył celom edukacyjnym, terapeutycznym i socjalizującym. Ogród sensoryczny będzie szczególnie przyjazny osobom niewidzącym lub niedowidzącym, jak i osobom z zaburzeniami psychofizycznymi, czy upośledzeniem umysłowym. Projekt ma na celu wpisanie się w istniejące zagospodarowanie terenu, wydzielenie wnętrz wokół istniejących obiektów, tj. placu zabaw, siłowni plenerowej, wiaty przystankowej, a także stworzeniu dodatkowych stref rekreacyjnych, w tym dla osób starszych. W projekcie parku zostaną wykorzystane rośliny o właściwościach leczniczych, dziękogennych. Głównym celem projektu jest podniesienie atrakcyjności A położonej w Gminie. Gmina jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. Faktury za poniesione koszty w ramach projektu wystawiane będą na Gminę. Poniesione na realizację projektu wydatki nie będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, a naliczony podatek VAT na fakturach za wykonanie usług powiększy ich wartość.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą możliwości odzyskania podatku VAT w całości lub w części od wydatków poniesionych w związku z realizacją ww. projektu.

Jak wynika z powołanych powyżej przepisów prawa, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny. W omawianej sprawie związek taki nie wystąpi. Z okoliczności analizowanej sprawy wynika bowiem, że Gmina realizuje projekt pn. „(…)” w ramach zadań własnych nałożonych na nią ustawą o samorządzie gminnym, zatem w tym zakresie Gmina działa w ramach reżimu publicznoprawnego. Tym samym realizując ww. zadania Gmina nie dokonuje zakupów towarów i usług w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, a zatem nie działa w charakterze podatnika VAT. Bowiem – jak wskazano we wniosku – głównym celem projektu jest podniesienie atrakcyjności A położonej w Gminie. Celem jest stworzenie parku zmysłów, który oprócz funkcji spacerowo-rekreacyjnej będzie służył celom edukacyjnym, terapeutycznym i socjalizującym. Ogród sensoryczny będzie szczególnie przyjazny osobom niewidzącym lub niedowidzącym, jak i osobom z zaburzeniami psychofizycznymi, czy upośledzeniem umysłowym. Projekt ma na celu wpisanie się w istniejące zagospodarowanie terenu, wydzielenie wnętrz wokół istniejących obiektów, tj. placu zabaw, siłowni plenerowej, wiaty przystankowej, a także stworzeniu dodatkowych stref rekreacyjnych, w tym dla osób starszych. Ponadto Wnioskodawca wskazał, że poniesione na realizację projektu wydatki nie będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Powyższe oznacza, że w przedmiotowej sprawie warunki wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy, uprawniające do odliczenia podatku naliczonego nie zostaną spełnione – realizując ww. projekt Gmina nie działa jako podatnik VAT, a wydatki poniesione na jego realizację nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Zatem Gminie nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur dokumentujących wydatki poniesione w związku z realizacją przedmiotowego projektu. Tym samym Zainteresowanemu z tego tytułu nie przysługuje prawo do zwrotu podatku, o którym mowa w art. 87 ust. 1 ustawy.

W związku z poniesionymi wydatkami, Gmina nie ma również możliwości uzyskania zwrotu podatku na zasadach określonych w rozdziale 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 16 grudnia 2013 r. w sprawie miejsca świadczenia usług oraz zwrotu kwoty podatku naliczonego jednostce dokonującej nabycia (importu) towarów lub usług (Dz. U. z 2019 r., poz. 714). Ewentualny zwrot na podstawie tych przepisów obwarowany jest pewnymi warunkami, które podatnik winien spełnić. Wśród warunków tych ustawodawca wymienia m.in. złożenie zgłoszenia rejestracyjnego i pochodzenie środków finansowych ze źródeł określonych w § 8 ust. 3 i 4 ww. rozporządzenia, a w zakresie środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej podpisanie umowy o dofinansowanie przed dniem 1 maja 2004 r. Ponieważ Gmina w stosunku do przedmiotowego projektu nie działa jako podatnik podatku VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, nie znajdzie zastosowania regulacja powołanego wyżej rozporządzenia.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że Gmina nie ma możliwości odzyskania podatku VAT od wydatków poniesionych na realizację projektu pn. „(…)”.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy ocenić jako prawidłowe.

Ponadto, zauważyć należy, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W szczególności w niniejszej interpretacji organ oparł się na informacji, że „Poniesione na realizację projektu wydatki nie będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem VAT”. Zatem w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
   
   

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Bieg powyższego terminu nie rozpoczyna się do dnia zakończenia okresu stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID (art. 15zzs ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r., poz. 374, z późn. zm.).

Jednocześnie, stosownie do art. 15zzs ust. 7 ww. ustawy z dnia 2 marca 2020 r., czynności dokonane w postępowaniach, o których mowa w ust. 1, w okresie stanu zagrożenia epidemicznego lub stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID są skuteczne. Tym samym, Strona może skutecznie wnieść skargę pomimo wstrzymania biegu powyższego terminu.

Skargę wnosi się na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.