2020.11.04 - Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej - 0113-KDIPT2-3.4011.677.2020.2.KS

Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0113-KDIPT2-3.4011.677.2020.2.KS
z 4 listopada 2020 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 24 sierpnia 2020 r. (data wpływu 26 sierpnia 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 13 października 2020 r. (data wpływu 15 października 2020 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania z preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 26 sierpnia 2020 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania z preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej.

Z uwagi na braki formalne wniosku, Organ podatkowy pismem z dnia 30 września 2020 r., nr 0113-KDIPT2-3.4011.677.2020.1.KS (doręczonym dnia 8 października 2020 r.), wezwał Wnioskodawcę na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) do jego uzupełnienia, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia. W odpowiedzi na ww. wezwanie w dniu 15 października 2020 r. wpłynęło uzupełnienie wniosku (nadane w dniu 13 października 2020 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest rezydentem polskim i prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą rozliczając się za pomocą książki przychodów i rozchodów. Dochody opodatkowuje podatkiem liniowym. Działa On w branży informatycznej i jedynym przedmiotem Jego działalności jest tworzenie i rozwój nowoczesnego oprogramowania oraz jego elementów składowych, które następnie sprzedawane są Jego kontrahentom w ramach świadczonych usług. W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca tworzy i rozwija oprogramowanie dla szeregu kontrahentów w zależności od przyjętego zlecenia. Wnioskodawca przedstawi zakres zrealizowanych i realizowanych obecnie prac nad aplikacjami dla kontrahentów (dalej: „oprogramowanie”).

W pierwszym przypadku, Wnioskodawca tworzył do października 2019 r. aplikację dla kontrahenta ... Tworzone oprogramowanie stanowiło platformę … online. W ramach rozwoju i prac nad oprogramowaniem Wnioskodawca opracowuje optymalne rozwiązania techniczne oprogramowania, które odpowiadają bieżącym potrzebom kontrahenta. Ponadto Wnioskodawca opracowuje i wdraża oraz utrzymuje nowe funkcjonalności oprogramowania, które również odpowiadają bieżącym potrzebom kontrahenta i pozwalają na jak najwydajniejsze wykorzystanie oprogramowania. W toku rozwoju oprogramowania Wnioskodawca tworzył funkcjonalności takie jak nowy, uniwersalny system służący do obsługi płatności, który w innowacyjny sposób został połączony ze wszystkimi systemami kontrahenta i zastąpił poprzednio używane, niezależne systemy. Ponadto w ramach rozwoju oprogramowania, Wnioskodawca stworzył zupełnie nowy system, który połączył i scalił dwa inne projekty realizowane przez kontrahenta i zapewnił ich interoperacyjność. Wnioskodawca ponadto tworzył mniejsze funkcjonalności oprogramowania automatyzujące i usprawniające procesy analizy, weryfikacji i obróbki danych, które dotychczas były realizowane ręcznie.

Obecnie Wnioskodawca tworzy i rozwija oprogramowanie służące do automatyzacji wyszukiwania, przetwarzania, modyfikowania oraz reagowania na zdarzenia występujące w systemach informatycznych kontrahenta. Jak chodzi o charakterystykę funkcjonalności oprogramowania, które są tworzone, rozwijane i utrzymywane przez Wnioskodawcę należy wskazać przede wszystkim wprowadzenie nowych metod skalowania oprogramowania przy dużym obciążeniu (np. przetwarzanie nawet ponad 20 petabajtów danych dziennie w czasie rzeczywistym przy zaangażowaniu jak najmniejszej infrastruktury). Co więcej, oprogramowanie zapewnia możliwość zastosowania nowatorskiego rozwiązania do przetwarzania i modyfikowania ogromnych ilości danych pochodzących z tanich źródeł przetrzymywania danych i wysyłania ich do docelowych narzędzi analitycznych. Ponadto oprogramowanie zapewnia rozwiązania, dzięki którym można dokonywać analizy i monitoringu pracy dowolnej aplikacji działającej na systemie ... Wnioskodawca ponadto tworzy mniejsze funkcjonalności oprogramowania automatyzujące i usprawniające procesy testowania, integracji oraz budowania oprogramowania w taki sposób, aby były gotowe do użycia przez użytkownika na różnych systemach.

Ponadto, obecnie Wnioskodawca tworzy i rozwija oprogramowanie służące do wizualizacji i analizy danych. W ramach tworzonego oprogramowania Wnioskodawca wykonuje następujące zadania:

optymalizacja algorytmów przetwarzających dane statystyczne klientów;

usprawnienie i optymalizacja wydajności metod wizualizacji danych statystycznych;

usprawnienie aplikacji klienckiej, aby zmniejszyć obciążenie oraz koszty utrzymania infrastruktury klienta;

zaprojektowanie i wdrożenie nowych metod implementacji widgetów klienta przez jego kontrahentów.

Poniższy opis odnosi się do wszystkich rodzajów oprogramowania wytwarzanego przez Wnioskodawcę.

We wszystkich przypadkach produktem finalnym prac Wnioskodawcy jest dostarczenie gotowego oprogramowania wraz ze wstępną konfiguracją pozwalającą na uruchomienie go na serwerze testowym, jak i produkcyjnym. Podsumowując, Wnioskodawca zajmuje się tworzeniem kodu źródłowego oprogramowania, jego testowaniem i odpowiednim dostosowaniem do konkretnych potrzeb oprogramowania.

W wyniku prac programistycznych prowadzonych w sposób ciągły przez Wnioskodawcę, Jego kontrahent otrzymuje nowoczesne i innowacyjne ulepszenia oraz rozwinięcia oprogramowania, których nie da się nabyć na otwartym rynku. W przypadku projektów nie występuje element typowej standaryzacji. Cele, jakie są zakładane do osiągnięcia przez kontrahenta, wymagają unikatowego podejścia i twórczej pracy koncepcyjnej od samego początku realizacji prac projektowych. Tym samym tworzone i wdrażane przez Wnioskodawcę elementy oprogramowania mają zawsze charakter twórczy. Głównym celem opisanej działalności jest zatem tworzenie oraz rozwój innowacyjnego i technologicznie zaawansowanego oprogramowania. Wnioskodawca tworzy oraz ulepsza oprogramowanie, które nie tylko odzwierciedla potrzeby rynku i klientów, ale kształtuje je w taki sposób, aby przyczyniły się do znacznego usprawnienia procesów, prowadząc do innowacji procesowych u nabywców końcowych oprogramowania. W tym zakresie Wnioskodawca prowadzi prace związane z tworzeniem nowego i innowacyjnego oprogramowania i jego funkcjonalności oraz jego stałego rozwijania, czy też ulepszania. Działania te mają na celu dostarczanie oprogramowania spełniającego wszelkie wymagania kontrahenta i klientów końcowych.

Tworzone oraz rozwijane oprogramowanie powstaje przy użyciu najnowszych rozwiązań technologicznych. Prowadzi to do ciągłego rozwoju Wnioskodawcy oraz przyswajania nowej wiedzy i umiejętności. Z każdym projektem, zadaniem i funkcją rozwija On swoje umiejętności i wiedzę w pracy. Każdy projekt wymaga również zastosowania unikalnego zestawu wzorców projektowych (ang. design patterns) lub architektur. Istotą prac jest dopasowanie do danego projektu, aplikacji, programu nie tylko odpowiednich technologii, ale także wzorców, które pozwalają utrzymywać kod czystym, przejrzystym i możliwym do ciągłego rozwoju.

Oprogramowanie wytwarzane przez Wnioskodawcę podlega ochronie prawnej na podstawie art. 1 ust. 1 oraz art. 1 ust. 2 pkt 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Jedynym efektem świadczonych usług w zakresie rozwoju i tworzenia oprogramowania jest kod źródłowy programu komputerowego, który stanowi utwór w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych i jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Umowa między Wnioskodawcą a Jego kontrahentem stanowi, że prawa własności intelektualnej, jakie wytworzy w ramach zleconej usługi, należą do kontrahenta. Całość praw własności intelektualnej do tworzonego i rozwijanego oprogramowania przekazywana jest odpłatnie na rzecz kontrahenta na podstawie umowy łączącej strony. W toku realizowanych prac Wnioskodawca wytwarza wyłącznie utwory objęte prawami własności intelektualnej. Kontrahent zyskuje wszystkie prawa do wytworzonych utworów, a Wnioskodawca je traci, za co dostaje wynagrodzenie. Sprzedaż wskazanych praw następuje w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę jednoosobowej działalności gospodarczej, która jest pozarolniczą działalnością gospodarczą. Omawiane oprogramowanie tworzone jest, rozwijane i ulepszane w sposób systematyczny, w ramach codziennej pracy.

W ramach prac nad oprogramowaniem Wnioskodawca realizuje następujące zadania:

modyfikacji i dostosowania oprogramowania według specyfikacji i zamówienia kontrahenta poprzez tworzenie nowych praw własności intelektualnych;
tworzenia nowych funkcjonalności oprogramowania;
optymalizacja wydajności oprogramowania, zarówno po stronie kodu, jak i infrastruktury;
opracowywania nowych modułów mających na celu poprawienie skalowalności oprogramowania.

Prace te prowadzone są w sposób mający na celu zapewnienie atrakcyjności i innowacyjności opracowywanych przez Wnioskodawcę rozwiązań informatycznych. Ponadto, w ramach wspomnianych zadań, realizowane są następujące czynności:

prace programistyczne związane z tworzeniem/rozwojem kodu źródłowego;
łączenie i konfiguracja rezultatów prac programistycznych;
symulacja pracy oprogramowania oraz jego testowanie;
korekty i modyfikacje wprowadzone do oprogramowania po etapie testowania;
opracowywanie nowych rozwiązań mających na celu poprawę wydajności oprogramowania.

Prace nad oprogramowaniem poprzedzone są sporządzeniem dokumentacji, która w zależności od realizowanych prac może przybrać postać krótkiej notatki, prostego dokumentu lub dokumentu zawierającego szczegółowy opis celu i metod jego osiągnięcia. Następnie Wnioskodawca prowadząc prace programistyczne przygotowuje kod źródłowy, który prezentowany jest Jego kontrahentowi i implementowany ostatecznie do oprogramowania.

Podsumowując, bezpośrednim rezultatem prac realizowanych przez Wnioskodawcę jest tworzenie oprogramowania poprzez jego usprawnienie, wprowadzanie aktualizacji czy dodawanie nowych funkcjonalności. Zadania te realizowane są poprzez pisanie nowego kodu źródłowego oprogramowania oraz jego testowanie.

Należy podkreślić, że oprogramowanie i jego kod źródłowy ma bardzo złożony charakter. Wnioskodawca w swojej pracy stosuje system tworzenia kolejnych wydań/aktualizacji oprogramowania, tzw. wersji. W ramach tworzenia nowej wersji oprogramowania Wnioskodawca dokonuje usprawnień oprogramowania, zmienia poszczególne jego funkcjonalności i usuwa błędy. Ponadto, w ramach tworzenia nowej wersji oprogramowania, Wnioskodawca wprowadza poważniejsze udoskonalenia istniejących funkcjonalności oprogramowania, które z uwagi na stopień zaawansowania mogą być uznawane za nowe funkcjonalności lub/i uzupełnia oprogramowanie o całkiem nowe funkcjonalności opracowane w ramach wskazanych powyżej prac rozwojowych. Te wszystkie modyfikacje oprogramowania, po połączeniu z istniejącą, niemodyfikowaną częścią kodu źródłowego oprogramowania tworzą spójną całość – nową wersję oprogramowania. Tak określane aktualizacje oprogramowania stanowią, jak wskazano powyżej, utwór i podlegają ochronie prawnej na podstawie art. 1 ust. 1 oraz art. 1 ust. 2 pkt 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Należy nadmienić, że kod źródłowy oprogramowania jest opracowywany i grupowany w bibliotekach danych, tzw. repozytoriach kodu. Prowadzona jest tam szczegółowa ewidencja wszystkich zmian i modyfikacji kodu źródłowego oprogramowania, które składają się na kolejne aktualizacje oprogramowania i jego rozwinięcia o nowe funkcjonalności. Wnioskodawca wskazuje, że proces rozwoju i tworzenia oprogramowania ma charakter ciągły. Ukończenie jednej funkcjonalności nie stanowi zakończenia rozwoju oprogramowania. Jednakże, charakter prac opisany w stanie faktycznym jest niezmienny i odnosi się on również do podejmowanych działań nad tym konkretnym oprogramowaniem.

Wnioskodawca w swojej działalności tworzy nowe autorskie prawa do programów komputerowych w postaci kodów źródłowych i algorytmów, które stanowią kwalifikowane prawo własności intelektualnej w rozumieniu przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wnioskodawca wskazuje, że wszystkie tworzone przez Niego efekty prowadzonych prac mają postać praw własności intelektualnej, także oprócz wskazania powyższego nie jest możliwe ich zindywidualizowanie, jako że w ramach prac powstają nowe prawa do programów komputerowych. Ponadto, Wnioskodawca wskazuje, że te elementy stanowią utwory podlegające ochronie prawnoautorskiej.

Ulepszanie i rozwijanie oprogramowania ma charakter modułowy, więc Wnioskodawca jest właścicielem części oprogramowania, jaką tworzy w ramach tych procesów aż do chwili przekazania praw autorskich. Z chwilą przekazania wytworzonego oprogramowania kontrahentowi Wnioskodawca przekazuje na jego rzecz wszelkie prawa autorskie do tego oprogramowania. Wnioskodawca tym samym działa na zlecenie swojego kontrahenta.

W ramach prowadzonej działalności innowacyjnej Wnioskodawca ponosi koszty:

związane z zakupem sprzętu komputerowego;

koszty ogólne prowadzenia działalności (doskonalenie zawodowe, koszty łącza internetowego);

koszty utrzymania serwerów;

koszty licencji oprogramowania niezbędnego do tworzenia aplikacji opisanych we wniosku.

Wnioskodawca prowadzi księgę przychodów i rozchodów i jednocześnie prowadzi odrębną ewidencję dla celów rozliczenia preferencyjnej 5% stawki podatku dochodowego od osób fizycznych, tj.:

wyodrębnia każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej (poprzez wskazywanie kolejnych wersji tworzonego oprogramowania);
prowadzi ewidencję pozwalającą na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
w prowadzonej ewidencji wyodrębnia koszty, o których mowa w art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
rozlicza poniesione koszty określone w art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jako koszty określone w art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych Wnioskodawca bezspornie uznaje i rozlicza:

związane z zakupem sprzętu komputerowego;
koszty ogólne prowadzenia działalności (doskonalenie zawodowe, łącza internetowego),
koszty utrzymania serwerów;
koszty licencji oprogramowania niezbędnego do tworzenia aplikacji opisanych we wniosku.

Koszty wskazane we wniosku są bezpośrednio związane z wytworzeniem oprogramowania, gdyż stanowią one koszty działalności Wnioskodawcy. W przypadku nieponoszenia wskazanych we wniosku kosztów Wnioskodawca nie mógłby realizować prac badawczo-rozwojowych, których realizacja skutkuje powstaniem nowego prawa własności intelektualnej. Wnioskodawca jest w stanie przyporządkować konkretną wartość kosztów do konkretnego prawa własności intelektualnej. Ponoszenie kosztów wskazanych we wniosku jest konieczne do realizacji prac badawczo-rozwojowych, których realizacja skutkuje powstaniem nowego prawa własności intelektualnej. Koszty te są bezpośrednio związane z realizacją tych prac. Bez ich poniesienia, prace nie mogłyby być realizowane, a tym samym nie powstałoby prawo własności intelektualnej. Tworzenie kodu wymaga zarówno sprzętu oraz łącza internetowego, jak również doskonalenia zawodowego oraz ponoszenia dodatkowych wskazanych we wniosku kosztów w tym kosztów utrzymania serwerów oraz kosztów licencji oprogramowania niezbędnego do tworzenia aplikacji opisanych we wniosku.

Całe ryzyko gospodarcze związane z realizowanymi pracami ponosi Wnioskodawca jako ich wykonawca. Pomimo przeniesienia praw autorskich do oprogramowania, ponosi On wobec kontrahenta pełną odpowiedzialność za rezultat świadczonych przez siebie usług i ich efekt, czyli tworzone oprogramowanie. Wnioskodawca zobowiązał się do naprawienia pełnej szkody, jaką kontrahent mógłby ponieść z tytułu niewłaściwego wykonania zobowiązań przez Niego. Wnioskodawca złożył w umowie oświadczenie, że w przypadku wystąpienia osób trzecich przeciwko kontrahentowi z tytułu hipotetycznego naruszenia praw osób trzecich do utworów, których mógłby się dopuścić Wnioskodawca, byłby On odpowiedzialny za naprawienie tejże szkody. Tym samym, należy uznać, że Wnioskodawca ponosi pełną odpowiedzialność za rezultat i wykonanie czynności opisanych we wniosku.

Prowadzona przez Wnioskodawcę działalność obejmuje nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług w sposób nie rutynowy i kreatywny, nie jest to działalność obejmująca proste usuwanie błędów w oprogramowaniu.

Działalność Wnioskodawcy w zakresie prowadzonych projektów B+R wyczerpuje pojęcia zarówno prac rozwojowych, jak i badań aplikacyjnych (badań naukowych) zawartych we wskazanych powyżej przepisach. Wnioskodawca prowadzi i uzyskuje z tego tytułu dochody.

Wniosek o wydanie interpretacji odnosi się do stanu prawnego obowiązującego od dnia 1 stycznia 2019 r. i odnosi się do stanu faktycznego, jak i zdarzenia przyszłego, gdyż Wnioskodawca prowadzi działalność opisaną we wniosku od 2009 r. i chciałby skorzystać z preferencyjnej stawki podatkowej począwszy od 2019 r., jak i w latach następnych.

W piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku wskazano, że Wnioskodawca nie wykonuje czynności związanych z tworzeniem oprogramowania pod kierownictwem oraz w miejscu i w czasie wyznaczonym przez zlecającego. Wnioskodawca samodzielnie decyduje o tych kwestiach.

Wnioskodawca modyfikuje/ulepsza oprogramowanie, którego twórcą jest zarówno On, jak i inne osoby. Wnioskodawcy przysługują prawa majątkowe do składowych (części oprogramowania), które to części mają na celu ulepszenie danego oprogramowania do momentu przeniesienia ich na rzecz kontrahentów. Wnioskodawca tworzy nowe oprogramowanie, które staje się w momencie jego stworzenia Jego własnością, która to przechodzi na rzecz kontrahentów wskutek wykonania z nimi umów. Ponadto, Wnioskodawca ulepsza i rozwija oprogramowanie, często to, które sam stworzył. Nie będzie On więc właścicielem oprogramowania ulepszanego, ale czasowo właścicielem nowo stworzonych, składowych (części) oprogramowania, które powoduje finalnie ulepszenie owego oprogramowania ulepszanego. Nowe oprogramowanie, które powoduje ulepszanie starego to nowe funkcjonalności, które są osobnym oprogramowaniem. Wnioskodawca wskazuje, że tworzy oprogramowanie od podstaw, jak i modyfikuje poprzez dodawanie nowych funkcjonalności stare oprogramowanie, w zależności od potrzeb kontrahentów, z którymi współpracuje. Więc owe dodane funkcjonalności są częściami oprogramowania, które jest również przedmiotem praw autorskich.

W odpowiedzi na sformułowane przez Organ pytanie „czy w przypadku, gdy Wnioskodawca ulepsza (rozwija) Oprogramowanie komputerowe lub ich części, to czy w wyniku podjętych przez Wnioskodawcę czynności powstaje odrębny od tego Oprogramowania utwór (tj. nowe kwalifikowane prawo własności intelektualnej w postaci nowego autorskiego prawa do programu komputerowego), podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych?” Wnioskodawca wskazał, że jest właścicielem praw autorskich do tworzonych przez siebie ulepszeń i rozwinięć oprogramowania, które podlegają ochronie prawnej zgodnie z art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Wnioskodawca uzyskuje dochody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi.

W odpowiedzi pytanie „czy odrębna od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencja, o której mowa we wniosku, jest prowadzona przez Wnioskodawcę na bieżąco od momentu poniesienia pierwszych kosztów, o których mowa w art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli od początku realizacji opisanej we wniosku działalności, zmierzającej do wytworzenia/ulepszenia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej?” Wnioskodawca wskazał, że prowadzi odrębną ewidencję od początku prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej i poniesienia pierwszych kosztów.

Celem wydatków ponoszonych na doskonalenie zawodowe jest poszerzanie własnej wiedzy Wnioskodawcy w zakresie technologii informacyjnych, celem sprawniejszego świadczenia usług. Oprogramowanie wywarzane jest przede wszystkim na podstawie wiedzy i doświadczenia Wnioskodawcy. Do tychże wydatków można zaliczyć zakup książek (ewentualnie innej formy elektronicznej) i udział w konferencjach, kursach i szkoleniach.

Sprzęt komputerowy stanowi środek trwały w prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej. Licencja oprogramowania niezbędnego do tworzenia oprogramowania stanowi wartość niematerialną i prawną w prowadzonej działalności gospodarczej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

Czy w zaistniałym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym prace realizowane przez Wnioskodawcę stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
Czy w zaistniałym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym dochody uzyskiwane przez Wnioskodawcę z tytułu zbywania autorskich praw do oprogramowania opisanego we wniosku, które powstaje w ramach prac prowadzonych przez Niego są dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa w art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, i tym samym Wnioskodawca uprawniony jest do opodatkowania dochodów uzyskiwanych z tego tytułu przy zastosowaniu stawki 5%, o której mowa w art. 30ca ww. ustawy?
Czy wymienione przez Wnioskodawcę koszty można uznać za koszty związane z tworzeniem praw własności intelektualnej, o których mowa w art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad 1

Prace realizowane przez Wnioskodawcę, zgodnie z przedstawionym opisem, stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca uzyskuje przychody z tytułu prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej.

Uzasadniając stanowisko, według Wnioskodawcy, należy wskazać, że działalność badawczo-rozwojowa została zdefiniowana w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym, działalność badawczo-rozwojowa oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Zarówno pojęcie badań naukowych, jak i prac rozwojowych zostały natomiast zdefiniowane w kolejnych przepisach, tj. odpowiednio w art. 5a pkt 30 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych poprzez odesłanie do definicji zawartych w art. 4 ustawy – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2018, poz. 1688).

Zgodnie z art. 4 ust. 2 ustawy – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, badania naukowe są działalnością obejmującą:

badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności.

Z kolei, zgodnie z art. 4 ust. 3 ustawy – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Analiza wskazanych powyżej przepisów prowadzi do wniosku, że o prowadzeniu działalności badawczo-rozwojowej na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy mówić wówczas gdy:

działalność obejmuje badania naukowe lub prace rozwojowe;
zrealizowane prace mają twórczy charakter;
prace w tym zakresie prowadzone są w systematyczny sposób;
wykonywane prace mają na celu zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystania jej do tworzenia nowych zastosowań.

Wszystkie wskazane powyżej przesłanki występują w przypadku projektów B+R realizowanych przez Wnioskodawcę.

W pierwszej kolejności należy zaznaczyć, że działalność Wnioskodawcy w zakresie prowadzonych projektów B+R wyczerpuje pojęcia zarówno prac rozwojowych, jak i badań aplikacyjnych (badań naukowych) zawartych we wskazanych powyżej przepisach. Wnioskodawca prowadzi bowiem prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności i przedmiotowe prace nastawione są na opracowywanie nowych funkcjonalności i mechanizmów działania oprogramowania lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń, co wyczerpuje wskazaną powyżej definicję badań aplikacyjnych. Oprócz tego Wnioskodawca wykorzystuje dostępną aktualnie wiedzę i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych właściwości oprogramowania. Tym samym, Wnioskodawca prowadzi prace rozwojowe zdefiniowane we wskazanych powyżej przepisach.

W prowadzonych projektach B+R Wnioskodawca prowadzi prace nastawione zarówno na zdobycie nowej wiedzy, jak i wykorzystanie dostępnej wiedzy w zakresie narzędzi informatycznych do tworzenia autorskiego i innowacyjnego oprogramowania lub jego znaczącego ulepszenia. Tym samym, zgodnie ze wskazanymi powyżej ustawowymi definicjami Wnioskodawca prowadzi zarówno prace rozwojowe, jak i badania aplikacyjne.

Kolejną przesłanką warunkującą uznanie działalności podatnika za działalność badawczo-rozwojową jest twórczy charakter tej działalności. W zakresie projektów B+R prowadzonych przez Wnioskodawcę przesłanka ta jest również spełniona. Należy podkreślić, że rozwiązania i końcowe produkty informatyczne nie powielają prostych i funkcjonujących na rynku typowych koncepcji. W wyniku prac programistycznych prowadzonych przez Wnioskodawcę, Jego kontrahent otrzymuje nowoczesne i innowacyjne ulepszenia oraz rozwinięcia oprogramowania, których nie da się nabyć na otwartym rynku. W przypadku projektów B+R nie występuje element typowej standaryzacji. Cele, jakie są zakładane do osiągnięcia przez kontrahenta, wymagają unikatowego podejścia i twórczej pracy koncepcyjnej od samego początku realizacji prac projektowych. Tym samym tworzone i wdrażane przez Wnioskodawcę elementy oprogramowania mają zawsze charakter twórczy. Jednocześnie należy podkreślić, że oprogramowanie i jego funkcjonalności, jako rezultat prac rozwojowych i badań aplikacyjnych prowadzonych przez Wnioskodawcę, podlega ochronie prawnej wynikającej z ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1191).

Realizowane przez Wnioskodawcę prace B+R mają nie tylko twórczy charakter, ale są również prowadzone w sposób systematyczny, co stanowi kolejną przesłankę wynikającą z ustawowej definicji działalności badawczo-rozwojowej. Prace B+R realizowane są według określonych harmonogramów przez specjalnie wybrane osoby posiadające odpowiednie kompetencje, doświadczenie i wykształcenie. Osoby te mają przypisane określone zadania i kompetencje. Przedmiotowe prace są zaplanowane przez Wnioskodawcę i prowadzone w sposób uporządkowany i regularny. Nie mają one charakteru incydentalnego.

Zgodnie z definicją ustawową, działalność badawczo-rozwojowa musi także mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystania do tworzenia nowych zastosowań. Podejmowane przez Wnioskodawcę w ramach projektów B+R działania ze swej istoty zmierzają do uzyskania specjalistycznej wiedzy i umiejętności, które będą wykorzystywane w obecnie prowadzonych lub kolejnych projektach. Tym samym, wiedza uzyskana podczas prowadzenia poszczególnych prac wykorzystywana jest następnie w innych pracach projektowych. Dodatkowo Wnioskodawca realizując przedmiotowe prace uzyskuje nowe umiejętności z dziedziny technologii IT i ich zastosowania w działalności biznesowej, które następnie może wykorzystywać do projektowania nowych produktów i usług oferowanych klientom (oprogramowanie, aplikacje). Prace programistyczne, realizowane w ramach prac B+R, mają charakter twórczy i ukierunkowane są na tworzenie nowych, innowacyjnych rozwiązań. Stworzenie kodu źródłowego wymaga połączenia wiedzy z zakresu informatyki, natomiast uprzednie opracowanie koncepcji tworzonego oprogramowania i jego części, a także późniejsze koordynowanie prowadzonych prac, wymaga specjalistycznej wiedzy biznesowej. Jednocześnie celem prac realizowanych w ramach projektów B+R nie jest wyłącznie wprowadzanie rutynowych i okresowych zmian do oprogramowania.

Projekty realizowane przez Wnioskodawcę, zgodnie z przedstawionym opisem, stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca podkreśla, że uznanie prac w zakresie tworzenia i rozwijania oprogramowania za działalność badawczo-rozwojową zostało potwierdzone przez organy podatkowe w licznych interpretacjach. Przykładowo należy wskazać na interpretacje Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej:

z dnia 7 września 2017 r., nr 0111-KDIB1-3.4010.190.2017.1.APO,

z dnia 19 lutego 2018 r., nr 0114-KDIP2-1.4010.380.2017.1.JF,

z dnia 27 marca 2017 r., nr 3083-ILPB2.4510.226.2016.3.AO,

z dnia 13 października 2017 r., nr 0111-KDIB1-3.4010.204.2017.1.IZ.

Wnioskodawca w prowadzonej ewidencji każdorazowo wyodrębnia koszty kwalifikowane działalności badawczo-rozwojowej związane z realizacją działalności B+R.

Ad 2

Wnioskodawca czerpie dochody ze stworzonego – w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej – kodu źródłowego oprogramowania, będącego kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Dochody uzyskiwane są poprzez sprzedaż autorskich praw majątkowych, tj. Wnioskodawca zgodnie z zawartą umową odpłatnie przenosi autorskie prawa majątkowe swojemu kontrahentowi, na zlecenie którego całość działalności badawczo-rozwojowej jest dokonywana.

W opisanym stanie faktycznym spełnione są, według Wnioskodawcy, wszystkie przesłanki zastosowania art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. Wnioskodawca:

uzyskuje dochód w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej,

uzyskuje kwalifikowany dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

W pierwszej kolejności należy wskazać, że Wnioskodawca uzyskuje przychody z tytułu prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej. W związku z tym spełniona jest pierwsza przesłanka wskazana w art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z kolei, z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej mamy do czynienia wówczas, gdy jest to prawo wskazane przez ustawodawcę w art. 30ca ust. 2 pkt 1-8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.

Zdaniem Wnioskodawcy, dochody uzyskiwane ze zbywania praw autorskich do programów komputerowych są kwalifikowanymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o której mowa w art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym Wnioskodawca uprawniony jest do opodatkowania wskazanych powyżej dochodów przy zastosowaniu stawki, określonej w tym przepisie.

Uzasadniając powyższe stanowisko należy wskazać, że zgodnie z art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

patent,
prawo ochronne na wzór użytkowy,
prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (dz. U. Z 2018 r. Poz. 432),
autorskie prawo do programu komputerowego

–podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Kwalifikowanym prawem własności intelektualnej jest autorskie prawo do kodu źródłowego stanowiącego oprogramowanie wskazane w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak wskazano powyżej, oprogramowanie wytworzone przez Wnioskodawcę podlega ochronie prawnej na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, art. 1 ust. 1 oraz art. 1 ust. 2 pkt 1. Jedynym efektem tych usług jest kod źródłowy programu komputerowego. Umowy pomiędzy Wnioskodawcą a Jego kontrahentem stanowią, że prawa własności intelektualnej, jakie wytworzy w ramach zleconych usług, należą do kontrahenta. W ramach usług wytwarza wyłącznie utwory objęte prawami własności intelektualnej. Kontrahent zyskuje wszystkie prawa do wytworzonych przez Niego utworów, a Wnioskodawca je traci, za co dostaje wynagrodzenie. Tak więc całość kwoty wynagrodzenia, jakie dostaje, stanowi wynagrodzenie za sprzedaż praw autorskich. Przedmiotem umowy sprzedaży są więc prawa do własności intelektualnej. Sprzedaż wskazanych we wniosku praw następuje w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę jednoosobowej działalności gospodarczej, która jest pozarolniczą działalnością gospodarczą. Oprogramowanie zostaje wytworzone w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jest to twórcza działalność podejmowana w sposób systematyczny obejmująca prace rozwojowe w celu tworzenia nowych zastosowań. Przy czym prace te są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w zakresie narzędzi informatycznych i oprogramowania wskazanego we wniosku służącego do tworzenia i oferowania zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów wcześniej niedostępnych na rynku. Nie są to działania rutynowe ani okresowe (nie jest to utrzymanie techniczne produktu), co spełnia definicję działalności rozwojowej określoną w art. 4 ust. 3 prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, której przychody za poprzedni rok nie przekroczyły 2 mln euro. Nie ma więc obowiązku prowadzić ksiąg rachunkowych i ich nie prowadzi. Prowadzi księgę przychodów i rozchodów. W przypadku rozliczania się na podstawie art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych Wnioskodawca, jak wskazano powyżej, prowadzi odrębną ewidencję zgodnie z wymogiem art. 30cb pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jako, że efektem Jego pracy jest kod źródłowy programu komputerowego, Wnioskodawca wytwarza prawa własności intelektualnej. Mając na uwadze spełnienie przez Niego definicji działalności B+R, wytwarza więc kwalifikowane prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Na podstawie umowy pomiędzy Nim a kontrahentem, wykonuje usługi informatyczne i wszelkie prawa własności intelektualnej są przekazywane na rzecz kontrahenta, za pewną ustaloną opłatą. Według ustawy o podatku od towarów i usług, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów. Tak więc w tym przypadku następuje faktyczna sprzedaż wytworzonych przez Niego kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Jedyną usługą, jaką Wnioskodawca wykonuje na rzecz kontrahenta jest rozwój, modyfikacja oraz tworzenie kodu źródłowego oprogramowania. Jest to oprogramowanie pisane na zamówienie spełniające specyficzne wymagania klienta i nie istnieje inne podobne tak, aby można było na jego podstawie wycenić wartość praw własności intelektualnej związanej z tym oprogramowaniem. Tak więc dokumentem określającym wartość sprzedawanych praw jest faktura, którą wystawia kontrahentowi.

Należy zatem podkreślić, że dochody, które uzyskuje Wnioskodawca są dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa w art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym, Wnioskodawca uprawniony jest do opodatkowania wskazanych powyżej dochodów przy zastosowaniu stawki, tj. 5% podstawy opodatkowania. Wynika to z następujących przesłanek ustawowych:

w rozpatrywanym przypadku kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są autorskie prawa do programów komputerowych wskazane w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, które podlegają ochronie na podstawie odrębnych ustaw (ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych), i których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej;
uzyskiwany przez Wnioskodawcę dochód z tytułu sprzedaży przez Niego praw autorskich do programów komputerowych jest, zgodnie z art. 30ca ust. 7 pkt 1 i pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodem z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Wnioskodawca uzyskuje bowiem dochód z pozarolniczej działalności gospodarczej, tj. dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, w związku z faktem spełnienia przesłanek ustawowych, jest On uprawniony do opodatkowania dochodów z tytułu sprzedaży autorskich praw majątkowych do programów komputerowych przy zastosowaniu stawki określonej w art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawca podkreśla, że możliwość opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową w analogicznych sprawach do niniejszej sytuacji zostały potwierdzone przez organy podatkowe w licznych interpretacjach.

Przykładowo należy wskazać na interpretacje Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej

z dnia 1 sierpnia 2019 r., nr 0115-KDIT3.4011.242.2019.3.MR,
z dnia 20 listopada 2019 r., nr 0113-KDIPT2-1.4011.471.2019.1.AP,
z dnia 3 grudnia 2019 r., nr 0115-KDIT3.4011.363.2019.1.PSZ,
z dnia 18 marca 2020 r., nr 0113-KDIPT2-3.4011.55.2020.2.AC,
z dnia 14 kwietnia 2020 r., nr 0111-KDIB1-2.4011.10.2020.2.AK,
z dnia 12 marca 2020 r., nr 0112-KDIL2-1.4011.154.2019.2.KF,
z dnia 6 lipca 2020 r., nr 0111-KDIB2-3.4011.4.2020.2.AD.

Ad 3

Zdaniem Wnioskodawcy, do kosztów związanych bezpośrednio z realizacją działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej można zaliczyć bezspornie koszty związane z zakupem sprzętu komputerowego, koszty ogólne prowadzenia działalności – koszt łącza internetowego, koszty doskonalenia zawodowego oraz koszty utrzymania serwerów i koszty licencji oprogramowania niezbędnego do tworzenia aplikacji opisanych we wniosku jako, że w całości ponoszone są w związku z wytwarzaniem przedmiotowych praw własności intelektualnej, a zatem w całości przypadają na prace związane z wytworzeniem praw własności intelektualnej.

Zgodnie z art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Tym samym, należy przyjąć, że wszystkie inne koszty, które są ponoszone w związku z działalnością badawczo-rozwojową, a które nie są wyraźnie wykluczone na mocy cytowanego powyżej przepisu prawa mogą być zakwalifikowane jako koszty związane z działalnością badawczo-rozwojową. Wnioskodawca tym samym wskazuje wybrane przez siebie koszty jako te związane bezpośrednio z działalnością badawczo-rozwojową i uznaje je jako możliwe do stosowania w uldze IP Box.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 5a pkt 38 ww. ustawy, zgodnie z którą przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Definicje badań naukowych i prac rozwojowych zostały zawarte w art. 5a pkt 39 i pkt 40 powoływanej ustawy.

I tak, w myśl art. 5a pkt 39 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych, oznacza to:

badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2020 r., poz. 85, 374, 695, 875 i 1086),
badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei, w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2020 r., poz. 85, z późn. zm.), badania naukowe są działalnością obejmującą:

badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne, mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów, bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem, z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, podkreślić wyraźnie należy, że w celu stwierdzenia, czy Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicję wskazane w art. 5a pkt 38-40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Po pierwsze, ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą (jak już wyżej wskazano) przez działalność badawczo-rozwojową, należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Z ustawowej definicji wynika zatem, że taka działalność musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru.

Po drugie, z art. 5a pkt 38 ww. ustawy wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób. Najbardziej właściwą definicją systematyczności prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona, ani też od istnienia planu, co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. Nie ma również wymogu ciągłego lub długotrwałego prowadzenia działalności przez podatnika, by uznać daną działalność za działalność spełniającą kryterium systematyczności, albo też by podatnik musiał planować tego rodzaju działalność na przyszłość. Podobnie, nie ma wymogu, aby podatnik otworzył działalność na przykład na okres trzech miesięcy lub nawet jednego miesiąca lub jednego tygodnia lub jednego dnia w celu przeprowadzenia określonego projektu badawczo-rozwojowego, jeżeli takie działania są uzasadnione charakterem i planowanym rezultatem działalności badawczo-rozwojowej. W każdym z powyższych przypadków zostanie bowiem spełnione kryterium systematyczności działalności prowadzonej przez podatnika.

Po trzecie, taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań.

Kluczowe, jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwie rodzaje aktywności, tj. badania naukowe (zdefiniowane w art. 5a pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) oraz prace rozwojowe (o których mowa w art. 5a pkt 40 ww. ustawy).

Należy zwrócić uwagę na podkreślone wyłączenie zawarte w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu ulgi na działalność badawczo-rozwojową tych przejawów aktywności podatnika, które pomimo ulepszenia istniejących usług oraz innych operacji w toku z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość) nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Z przedstawionego we wniosku oraz jego uzupełnieniu opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wynika, że w ramach Wnioskodawca działa w branży informatycznej i jedynym przedmiotem Jego działalności gospodarczej jest tworzenie i rozwój nowoczesnego oprogramowania oraz jego elementów składowych, które następnie sprzedawane są Jego kontrahentom w ramach świadczonych usług. Jedynym efektem świadczonych usług w zakresie rozwoju i tworzenia oprogramowania jest kod źródłowy programu komputerowego, który stanowi utwór w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych i jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Omawiane oprogramowanie tworzone jest, rozwijane i ulepszane przez Wnioskodawcę w sposób systematyczny, w ramach codziennej pracy. Wnioskodawca tworzy oraz ulepsza oprogramowanie, które nie tylko odzwierciedla potrzeby rynku i klientów, ale kształtuje je w taki sposób, aby przyczyniły się do znacznego usprawnienia procesów, prowadząc do innowacji procesowych u nabywców końcowych oprogramowania. Głównym celem działalności Wnioskodawcy jest zatem tworzenie oraz rozwój innowacyjnego i technologicznie zaawansowanego oprogramowania. Wnioskodawca tworzy oraz ulepsza oprogramowanie, które nie tylko odzwierciedla potrzeby rynku i klientów, ale kształtuje je w taki sposób, aby przyczyniły się do znacznego usprawnienia procesów, prowadząc do innowacji procesowych u nabywców końcowych oprogramowania. Prowadzona przez Wnioskodawcę działalność obejmuje nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług w sposób nie rutynowy i kreatywny, nie jest to działalność obejmująca proste usuwanie błędów w oprogramowaniu. Działalność Wnioskodawcy w zakresie prowadzonych projektów badawczo-rozwojowych wyczerpuje pojęcia zarówno prac rozwojowych, jak i badań aplikacyjnych (badań naukowych) zawartych we wskazanych powyżej przepisach. Wnioskodawca prowadzi i uzyskuje z tego tytułu dochody. Prawa do części programu komputerowego również podlegają odrębnej ochronie prawnej z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wnioskodawca uzyskuje dochody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis sprawy oraz cytowane wyżej przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, że prace realizowane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej polegające na tworzeniu nowego oprogramowania oraz ulepszeniu oprogramowania już istniejącego, są działaniami podejmowanymi w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy i wykorzystania ich do tworzenia nowych zastosowań. Zatem, skoro jak wynika z opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego działalność Wnioskodawcy w zakresie prowadzonych projektów wyczerpuje pojęcia zarówno prac rozwojowych, jak i badań aplikacyjnych (badań naukowych) zawartych we wskazanych powyżej przepisach, to należy uznać, że realizowane przez Wnioskodawcę działania spełniają przesłanki do uznania ich za działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu przepisów art. 5a pkt 38-40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Rozpatrując z kolei możliwość skorzystania przez Wnioskodawcę z tzw. ulgi Innovation Box, należy zauważyć, że przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

patent,
prawo ochronne na wzór użytkowy,
prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432),
autorskie prawo do programu komputerowego

˗podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Należy przyjąć, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.

Stosownie natomiast do ust. 4 art. 30ca omawianej ustawy, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a+b) x 1,3 / (a+b+c+d)

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,
nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d), od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,
nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d), od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,
nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami (art. 30ca ust. 5 ww. ustawy).

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Ponadto należy wskazać, że podatnik, który chce skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Zgodnie bowiem z art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Stosownie do art. 30cb ust. 2 ww. ustawy, podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 omawianej ustawy, w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Powyższe przepisy wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box. W tym zakresie wpisują się one w realizację „Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju”, „Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki” oraz „Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju” w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste „zamknięcie” łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Należy także wskazać, że powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Możliwość skorzystania z ulgi Innovation Box ma miejsce również w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej, pod warunkiem że następnie poniesie on koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.

Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży produktu lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania będzie wyliczany przy zastosowania formuły (wzoru) wynikającej z raportu nr 5 BEPS. Przewidziano także zlecenia wykonania prac badawczo-rozwojowych innym podmiotom zarówno niepowiązanym, jak i powiązanym.

Należy podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) będzie prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Podatnik będzie miał możliwość stosowania niniejszej ulgi przez cały okres trwania ochrony prawnej kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W przypadku tych aktywów, które podlegają procedurze zgłoszenia/rejestracji, podatnik będzie mógł skorzystać z preferencji podatkowej od momentu zgłoszenia lub złożenia wniosku o rejestrację (obowiązek zwrotu kwoty ulgi w przypadku wycofania wniosku, odmowy udzielenia prawa lub odrzucenia wniosku o rejestrację).

Odnosząc powyższe przepisy podatkowe do opisu sprawy, należy wskazać, że:

Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, na podstawie umowy, tworzy i rozwija oprogramowanie komputerowe;

Wnioskodawca ww. czynności wykonuje w ramach prowadzonej przez Niego działalności badawczo-rozwojowej, spełniającej definicje wskazane w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych;

efektem świadczonych usług w zakresie rozwoju i tworzenia oprogramowania jest kod źródłowy programu komputerowego, który stanowi utwór w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych i jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej

w sytuacji rozwijania przez Wnioskodawcę oprogramowania, powstają nowe utwory w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, również podlegające ochronie na podstawie art. 74 tej ustawy;

Wnioskodawca dokonuje odpłatnego przeniesienia autorskich praw majątkowych do wytworzonego oprogramowania w zamian za stosowne wynagrodzenie;

Wnioskodawca prowadzi odrębną ewidencję od początku prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej i poniesienia pierwszych kosztów.

Należy także wskazać, że oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1231, z późn. zm.). Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ww. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

Mając powyższe na uwadze, dochód z tytułu przeniesienia praw do opisanego przez Wnioskodawcę oprogramowania, które stanowi utwór prawnie chroniony i zostało wytworzone w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP. To oznacza, że Wnioskodawca może skorzystać z preferencyjnego opodatkowania dochodów z tego tytułu według stawki 5%.

Reasumując, o ile odrębna od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencja jest prowadzona przez Wnioskodawcę na bieżąco od początku realizacji opisanej we wniosku działalności badawczo-rozwojowej – dochód uzyskany przez Niego z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi, tj. oprogramowania komputerowego lub jego części, które stanowią utwór prawnie chroniony i zostały wytworzone bezpośrednio w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, stanowi kwalifikowany dochód w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w związku z art. 30ca ust. 7 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym Wnioskodawca jest uprawniony do zastosowania stawki 5% o początku 2019 r., oraz w latach następnych – o ile nie zmieni się stan faktyczny i prawny.

Zaznaczyć należy, że zgodnie z art. 30ca ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w którym osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę). Podatnik, który osiągnął w ciągu roku dochód z kwalifikowanego IP i decyduje, że wobec tego dochodu będzie stosował 5% stawkę podatku, jest zobowiązany do wykazania tego dochodu w zeznaniu rocznym składanym za rok, w którym ten dochód został osiągnięty. Podatnik ma prawo stosować 5% stawkę podatkową do dochodu z tego konkretnego kwalifikowanego IP w okresie, w którym kwalifikowane IP posiada ochronę prawną.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi również kwestia uznania wskazanych w opisie sprawy wydatków związanych z zakupem sprzętu komputerowego, kosztów ogólnych prowadzenia działalności (doskonalenia zawodowego, kosztów łącza internetowego), kosztów utrzymania serwerów oraz kosztów licencji oprogramowania niezbędnego do tworzenia aplikacji opisanych we wniosku, za koszty prowadzonej bezpośrednio przez Niego działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Jednocześnie Wnioskodawca wskazał związek ponoszonych kosztów z wytwarzaniem autorskich praw do programu komputerowego.

Należy zauważyć, że istotne jest to, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są lub ze swej natury nie mogą być bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ustalając wskaźnik nexus, należy pamiętać, aby istniał związek między:

wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz

dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu, jakim jest kalkulacja tego wskaźnika. Należy również pamiętać, że wskaźnik nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W związku z tym Wnioskodawca powinien również ustalić odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z danym prawem.

Należy zatem przyjąć, że jeżeli podatnik poniósł rzeczywiście wydatki, które kwalifikują się jako koszty prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, to wydatki związane z wytworzeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego IP należy uznać za koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośredniego przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem wydatków wymienionych w art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak wskazuje Minister Finansów w objaśnieniach z 15 lipca 2019 r., zgodnie z akapitem 39 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5 koszty kwalifikowane winny być uwzględniane we wskaźniku niezależnie od metody ich ujmowania w kosztach podatkowych, zgodnie z ogólnymi zasadami podatkowymi. Dlatego też koszty dla celów kalkulacji wskaźnika należy rozumieć szerzej (funkcjonalnie w kontekście ww. Raportu OECD), niż w odniesieniu do ustalania kosztów uzyskania przychodów na gruncie pozostałych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy także wspomnieć, że wskaźnik nexus „(…) służy do określania tej części dochodu z kwalifikowanego IP, która podlega preferencyjnej 5% stawce podatkowej, powinien być liczony kumulatywnie na przestrzeni lat. Oprócz właściwych przepisów o IP BOX, potwierdzają to wytyczne przedstawione przez OECD w Raporcie BEPS Działanie nr 5 (akapit 45 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5)”.

Wobec powyższego należy podkreślić, że wysokość dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn:

dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i

wskaźnika nexus obliczonego według specjalnego wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem dla potrzeb obliczenia podstawy opodatkowania podlegającej preferencyjnemu opodatkowaniu stawką 5% podatnik jest zobowiązany do wyliczenia dwóch podstawowych wartości:

dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym oraz

wskaźnika, którym zostanie przemnożony powyższy dochód.

Z objaśnień wynika bowiem, że „Obliczając wysokość dochodu z kwalifikowanego IP, który w dalszej kolejności zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus w celu obliczenia końcowego dochodu podlegającego 5% stawce podatku, niezbędne jest określenie związanych z kwalifikowanym IP przychodów oraz kosztów. Konieczne jest więc wskazanie przez podatnika przychodów osiąganych z danego kwalifikowanego IP oraz alokowanie do tych przychodów funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu. Zatem, dochodem z kwalifikowanego IP jest nadwyżka sumy przychodów osiągnięta z tego kwalifikowanego IP nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą z kwalifikowanego IP”.

Skoro są to koszty poniesione w związku z prowadzoną działalnością, w ramach której prowadzi Wnioskodawca działalność badawczo-rozwojową ukierunkowaną na tworzenie programów komputerowych, to ww. koszty poniesione przez Wnioskodawcę, przy zastosowaniu właściwej proporcji, stanowią koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej.

W świetle przytoczonych przepisów prawa podatkowego kosztami – w rozumieniu art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – będą wszystkie ww. wydatki, ponieważ są to wydatki poniesione w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa IP, czyli istnieje związek tych wydatków z kwalifikowanym prawem IP oraz z uzyskanym dochodem z tego prawa. Ponadto koszty te są związane z prowadzoną bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalnością badawczo-rozwojową.

Reasumując, wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę, tj. koszty:

związane z zakupem sprzętu komputerowego;

ogólne prowadzenia działalności (doskonalenie zawodowe, koszty łącza internetowego);

utrzymania serwerów;

licencji oprogramowania niezbędnego do tworzenia aplikacji opisanych we wniosku

można uznać za wydatki związane z tworzeniem praw własności intelektualnej, o których mowa w art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

Końcowo zaznaczyć należy, że tutejszy Organ wydając interpretację w trybie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionym przez Wnioskodawcę i Jego stanowiskiem, tym samym Organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku.

Jednocześnie należy wskazać, że powołane w treści wniosku interpretacje zapadły w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego niniejszą interpretację.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zauważyć też należy, że to na Wnioskodawcy spoczywa ciężar wykazania związku przyczynowego pomiędzy ponoszonymi wydatkami, a osiąganymi przychodami oraz okoliczności, że ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wysokość osiągniętych przychodów, bądź na zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza. Wykazanie takiego związku jest warunkiem koniecznym dla uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodu.

Końcowo należy wskazać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe jest zgodne ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. Pełna weryfikacja prawidłowości stanowiska Wnioskodawcy może być dokonana jedynie w toku ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której zastosowanie mają przepisy określone w art. 14h (w zamkniętym katalogu) ustawy Ordynacja podatkowa.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji indywidualnej.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

z zastosowaniem art. 119a;
w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa). Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.

Reklama

O nas

Regulamin