Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0114-KDIP2-2.4011.39.2021.2.AG
z 9 lipca 2021 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 14 kwietnia 2021 r. (data wpływu 23 kwietnia 2021 r.) uzupełnionym pismem z 29 czerwca 2021 r. (data nadania 29 czerwca 2021 r., data wpływu 1 lipca 2021 r.) na wezwanie z 18 czerwca 2021 r. Nr 0114-KDIP2-2.4011.39.2021.1.AG (data nadania 21 czerwca 2021 r., data doręczenia 22 czerwca 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 23 kwietnia 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenia przyszłe.

Informacje ogólne

Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą jednoosobową działalność gospodarczą w obszarze tworzenia programów komputerowych oraz usług informatycznych. Przedmiotowa działalność gospodarcza prowadzona jest przez Podatnika od maja 2018 roku.

Wnioskodawca posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust. 1 oraz ust. 1a ustawy o PIT.

W ramach swojej działalności Podatnik wykonuje czynności w zakresie tworzenia oprogramowania komputerowego, tj. kodu źródłowego oprogramowania komputerowego (dalej: „Oprogramowanie”).

Wnioskodawca posiada wiedzę w zakresie technologii informatycznych i doświadczenie w zakresie przygotowywania rozwiązań związanych z tworzeniem Oprogramowania na rzecz swoich kontrahentów w Polsce i zagranicą.

Wiedza z zakresu technologii informatycznych, w tym znajomość technologii. (…) oraz języków programowania pozwala Podatnikowi na pracę nad tworzeniem Oprogramowania, np. nowoczesnych rozwiązań i aplikacji służących do identyfikowania i raportowania błędów występujących w systemach informatycznych.

Tworzenie Oprogramowania przez Podatnika opiera się na indywidualnych, autorskich pomysłach opracowywanych w odpowiedzi na zgłaszane zapotrzebowanie kontrahenta i obejmuje tworzenie skryptów i algorytmów, zaprojektowanie algorytmu, przeprowadzanie testów, tworzenie dokumentacji technicznej i instrukcji do tworzonego Oprogramowania, oraz udoskonalanie dostępnych rozwiązań programistycznych. Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności zarówno tworzy oprogramowanie w sposób kompleksowy, tj. cały kod występujący w danym programie jest jego autorstwa, jak i dokonuje rozwoju już istniejącego oprogramowania i aplikacji. W przypadku rozwoju już istniejącego oprogramowania i aplikacji, Wnioskodawca dokonuje twórczego wkładu w jego rozwój, tj. tworzy nowe, autorskie linie kodu.

Wytwarzane przez Podatnika Oprogramowanie podlega ochronie prawnej na podstawie art. 1 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 i art. 74 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1231 ze zm.).

Umowy zawarte pomiędzy Podatnikiem a kontrahentem wskazują m.in., że z chwilą przekazania Zamawiającemu, jego klientowi lub kontrahentowi stworzonego programu komputerowego, Wnioskodawca przenosi na kontrahenta wszelkie majątkowe prawa autorskie. Zgodnie z zawieranymi przez Wnioskodawcę umowami z kontrahentami, Wnioskodawca ma prawo do wynagrodzenia z tytułu przeniesienia majątkowych praw autorskich lub przeniesienie majątkowych praw autorskich dokonuje się w ramach ustalonego wynagrodzenia za wykonanie usługi tworzenia Oprogramowania.

Wartość wynagrodzenia jest w umowach zawieranych przez Wnioskodawcę różnie określana, w zależności od umowy jaką ma zawartą Podatnik. Wysokość wynagrodzenia za przeniesione na Zamawiającego prawa autorskie do programów komputerowych może być każdorazowo wyceniana indywidualnie w zależności od specyfikacji dzieła, a w przypadku braku odmiennej wyceny, strony mogą ustalić, że podstawę wyceny stanowi określona kwota za przepracowany nad danym projektem okres czasu.

W przeważającej mierze, wynagrodzenie uzależnione jest od czasu pracy Wnioskodawcy. W celu prawidłowego określenia czasu pracy oraz czasu przeznaczonego nad konkretnym projektem, Wnioskodawca może być obowiązany przez kontrahenta do wypełniania ewidencji czasu pracy (tzw. time sheet), w której wskazany jest czas realizacji danego projektu, lub określenie czasu pracy potrzebnego na wykonanie danego dzieła.

W zależności od warunków uzgodnionych z kontrahentem umowa określa, że wynagrodzenie jest należne na koniec okresu rozliczeniowego na podstawie zaangażowania Podatnika w prace nad Oprogramowaniem w oparciu o ilość godzin spędzonych przez Wnioskodawcę nad tworzeniem Oprogramowania i przekazaniu zestawienia stworzonego w danym okresie oprogramowania.

Charakterystyka prac nad Oprogramowaniem

Możliwość pozyskiwania zleceń oraz współpracy z kontrahentami w ramach prowadzonej działalności gospodarczej jest ściśle uzależniona od umiejętności i wiedzy Wnioskodawcy w zakresie projektowania i wdrażania nowych/ulepszonych rozwiązań związanych z tworzeniem Oprogramowania. Ekspercka wiedza oraz doświadczenie pozwalają na opracowanie i wdrażanie całkowicie nowych lub znacznie ulepszonych technologicznie rozwiązań dla kontrahentów.

Realizowane przez Wnioskodawcę prace w zakresie rozwoju Oprogramowania mają charakter twórczy i innowacyjny, gdyż poprzez łączenie i wykorzystanie dostępnych zasobów wiedzy i umiejętności w zakresie technologii informatycznych, tworzone są zupełnie nowe elementy Oprogramowania, które mają sprostać wymogom rynku, klientów oraz postępowi technologicznemu.

Do przykładowych innowacyjnych rozwiązań opracowywanych przez Wnioskodawcę należy przykładowo praca nad Oprogramowaniem dotyczącym identyfikowania i raportowania błędów występujących w systemach informatycznych.

Prowadzone prace rozwojowe nad Oprogramowania nie mają charakteru rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych.

Prace realizowane przez Wnioskodawcę nie są również projektami powtarzalnymi – każda nowa funkcjonalność, nowy projekt lub oprogramowanie wymaga indywidualnego podejścia, tj. w szczególności odpowiedniego zasobu wiedzy i znajomości technologii.

W wyniku prowadzonych prac nad Oprogramowaniem powstaje nowy kod źródłowy stanowiący Oprogramowanie. W zakresie wykonywanej działalności, Wnioskodawca może współpracować z zespołami i podwykonawcami kontrahenta. Podatnik ma z góry określoną rolę i wytwarza zdefiniowane i funkcjonalnie samodzielne elementy kodu źródłowego, tj. Oprogramowanie.

Proces opracowywania Oprogramowania

W związku ze stałym tworzeniem Oprogramowania, poprzez opracowywanie i wdrażanie nowych elementów, Wnioskodawca pracuje nad jego wytwarzaniem w usystematyzowany sposób, podzielony na etapy.

Prace nad Oprogramowaniem zaczynają się od:

1. analizy zapotrzebowania – problemów do rozwiązania których ma dążyć Oprogramowanie,
   
2. praca nad przygotowaniem kodu Oprogramowania, zgodnie z założeniami danej technologii oraz wymaganiami technicznymi kontrahenta,
   
3. ewentualne zmiany oraz poprawki związane z wytworzeniem Oprogramowania,
   
4. test jakości, sprawności, funkcjonalności i awaryjności Oprogramowania,
   
5. przyjęcie przez kontrahenta danego elementu wytworzonego Oprogramowania.
   
   
   

Zapotrzebowanie na dany rodzaj Oprogramowania zgłaszane jest Wnioskodawcy przez kontrahenta, który określa zakres zleconych Podatnikowi prac.

Bieżące prace projektowe związane z tworzeniem kodu Oprogramowania wymagają współdziałania Wnioskodawcy oraz kontrahenta, w celu weryfikacji postępów prac, odbioru oraz testowania poszczególnych elementów. W szczególności, proces tworzenia oprogramowania wymaga ciągłej komunikacji pomiędzy Podatnikiem a kontrahentem (np. za pomocą Internetu) w celu nanoszenia korekt, weryfikacji poprawności wykonania kodu źródłowego, itd. Na tym etapie Oprogramowanie jest również testowane przez kontrahenta, a w przypadku konieczności zwracane Wnioskodawcy w celu naniesienia zmian.

Po zakończeniu danego etapu prac nad Oprogramowaniem i przyjęcia go przez kontrahenta, jest on dostarczany kontrahentowi (wraz z przeniesieniem majątkowych praw autorskich do Oprogramowania na kontrahenta).

Ponadto, Wnioskodawca pragnie wskazać, że przedmiotem wniosku nie jest sytuacja rozwijania/ulepszania cudzego oprogramowania.

W zakresie Oprogramowania wytwarzanego przez Wnioskodawcę, rozwijanie lub ulepszanie (modyfikacja) rozumiane może być jedynie w zakresie Oprogramowania wytwarzanego przez Wnioskodawcę, która stanowi własność Wnioskodawcy, do momentu jego sprzedaży na rzecz kontrahentów.

Wnioskodawca pragnie wskazać, że takie rozwijanie lub ulepszanie (modyfikacja) Oprogramowania dotyczy procesu tworzenia Oprogramowania, w ramach którego Wnioskodawca, tworząc Oprogramowanie rozwija je (zgodnie z potrzebami kontrahenta, które w trakcie procesu tworzenia oprogramowania może się zmieniać), ulepsza (modyfikuje) poprzez poprawianie tworzonego przez siebie kodu (w ramach tzw. samokontroli jakości i poprawności kodu źródłowego). Tym samym, rozwijanie lub ulepszanie (modyfikacja) Oprogramowania dokonywana jest w ramach procesu tworzenia Oprogramowania, które po zakończeniu prac nad Oprogramowaniem jest sprzedawane (przeniesienie prawa własności do oprogramowania lub licencja).

Mogą zdarzyć się sytuacje, w których Wnioskodawca modyfikuje, poprawia lub ulepsza kod źródłowy, nienależący do Wnioskodawcy, lecz takie sytuacje nie są objęte przedmiotowym wnioskiem.

Ze względu na specyfikę pracy związanej z tworzeniem Oprogramowania, Wnioskodawca może jednocześnie pracować nad kilkoma projektami, w ramach których tworzy Oprogramowanie.

Wszystkie zadania zrealizowane w ramach tworzenia Oprogramowania, w szczególności też czas ich trwania są rejestrowane w systemie do zarządzania zadaniami, dzięki czemu Wnioskodawca ma informacje jak czasochłonne były poszczególne projekty.

Koszty działalności związanej z wytwarzaniem Oprogramowania

W ramach prowadzonej działalności Podatnik ponosi szereg kosztów: (i) bezpośrednio związane z wytwarzaniem Oprogramowania (dalej: „Koszty IP”) oraz (ii) pozostałe koszty związane z prowadzaną działalnością gospodarczą.

Do grupy Kosztów IP zaliczyć można wydatki związane:

• ze sprzętem, meblami i artykułami biurowymi niezbędnymi Podatnikowi do tworzenia Oprogramowania (dalej: „Sprzęt”),
  

• z usługami dostępu do Internetu, kosztami podróży służbowych i delegacji, usługami telekomunikacyjnymi koniecznymi do bieżącej komunikacji z kontrahentem, przesyłania Oprogramowania, licencje na programowanie niezbędne do wytwarzania Oprogramowania, usługi szkoleniowe (dalej: „Usługi”),
  

• z usługami księgowymi i doradczymi niezbędnymi do prawidłowego rozliczenia i opodatkowania transakcji sprzedaży autorskich praw majątkowych z tytułu kwalifikowanego IP,
  

• z obowiązkowymi składkami na ubezpieczenia społeczne.
  
  
  

W ramach kategorii Sprzęt mowa jest o:

• sprzęcie elektronicznym, artykułach służących do tworzenia kodu źródłowego i dokumentacji technicznej, tj. komputer wraz z urządzeniami peryferyjnymi niezbędnymi do jego obsługi (np. monitor, myszka, drukarka, klawiatura, artykuły biurowe),
  

• meblach,
  

• urządzeniach mobilnych (smartfony oraz tablety) służące do testowania Oprogramowania (aplikacje mobilne).
  
  
  

W ramach kategorii Usługi mowa jest o usługach nabywanych przez Podatnika koniecznych do wykonywania Oprogramowania, tj.:

• usługach dostępu do Internetu lub usługach telekomunikacyjnych, w tym związanych z przesyłaniem danych (np. mobilny Internet w ramach usług telekomunikacyjnych),
  

• licencji na oprogramowanie konieczne do działania komputera oraz wytwarzania Oprogramowania (np. licencja na system operacyjny),
  

• profesjonalnych usługach księgowych i doradczych niezbędnych do prawidłowego rozliczania transakcji związanych z przeniesieniem praw autorskich,
  

• kosztach podróży służbowych i zakupu oraz użytkowania samochodu,
  

• kosztach szkoleń i egzaminów związanych z podnoszeniem kompetencji w zakresie programowania.
  
  
  

W ramach kategorii wydatków na ubezpieczenia społeczne wskazać należy obowiązkowe składki na Fundusz Ubezpieczeń Społecznych oraz Narodowy Fundusz Zdrowia.

Sprzęt używany przez Wnioskodawcę to w przeważającej mierze komputer osobisty wraz z niezbędnymi urządzeniami peryferyjnymi i oprogramowaniem oraz artykuły biurowe, służące zarówno w tworzeniu kodu źródłowego, jak i dokumentacji technicznej.

Nowoczesne formy komunikacji, za pośrednictwem Internetu lub usług telekomunikacyjnych, pozwalają na wymianę danych za pomocą Internetu, ściągania niezbędnych bibliotek do Oprogramowania czy przesyłania efektów pracy (tj. Oprogramowania) kontrahentom do weryfikacji. Ciągły i niezakłócony dostęp do Internetu jest istotnym elementem w pracy programistów.

W przypadku licencji na oprogramowanie, bez ich zakupu Wnioskodawca nie może prowadzić działalności. Tym samym, zmuszony jest do ponoszenia kosztów np. licencji systemu operacyjnego lub edytorów, kompilatorów kodu, itd. wykorzystywanych przy tworzeniu Oprogramowania).

W przypadku braku możliwości alokowania konkretnego kosztu poniesionego przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej do przychodów ze zbycia Oprogramowania (np. wydatki na używanie samochodu), Wnioskodawca przyporządkuje wydatki do przychodów ze zbycia Oprogramowania według proporcji. Proporcja zostanie ustalona jako stosunek przychodów ze zbycia Oprogramowania do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie.

Ewidencja rachunkowa kosztów kwalifikowanych

Wnioskodawca prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów. Świadczone przez Podatnika usługi dokumentowane są comiesięcznie wystawianymi fakturami sprzedaży. Ponadto, Wnioskodawca prowadzi dodatkowo ewidencję sprzedaży Oprogramowania obejmującą:

1. miesiąc realizacji Oprogramowania,
   
2. nazwę Oprogramowania,
   
3. data dokumentu księgowego sprzedaży Oprogramowania,
   
4. nr dokumentu księgowego (np. faktury),
   
5. kwotę wynagrodzenia za dane Oprogramowanie (przychód),
   
6. wartość kosztów bezpośrednio związanych z wytworzeniem danego Oprogramowania,
   
7. dochód (stratę) z danego programu obliczonego jako różnicę pomiędzy wynagrodzeniem z pkt e. i kosztami z pkt f.,
   
8. kalkulację nexus dla danego Oprogramowania.
   

- dalej: „Ewidencja”.

Ewidencja jest prowadzona w formie elektronicznej.

W przypadku, gdy nie jest możliwe przypisanie w całości kosztów bezpośrednio związanych z wytworzeniem Oprogramowania do jednego Oprogramowania (np. wykorzystanie danego kosztu bezpośredniego do wytworzenie dwóch rodzajów Oprogramowania), Podatnik może przypisać za pomocą Ewidencji Koszty IP proporcjonalnie do czasochłonności wykonania danego Oprogramowania.

Przykładowo zakładając, że przychody z IP stanowił 25% przychodów w danym miesiącu, to wysokość kosztów, których nie można przypisać tylko do jednego IP również zostanie przypisane jako koszt bezpośredni wytworzenia danego IP w 25%.

Dzięki temu Podatnik ma możliwość dokładnej alokacji kosztów do wytworzonego Oprogramowania.

Ponadto, Wnioskodawca pismem z 29 czerwca 2021 r. uzupełnił wniosek o następujące informacje:

Działalność Wnioskodawcy w zakresie tworzenia programów komputerowych jest działalnością twórczą obejmującą prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Wnioskodawca chce skorzystać z opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką 5% podatku dochodowego począwszy od roku 2019, a także w latach następnych.

Poniżej przedstawiam związek przyczynowo-skutkowy wszystkich kosztów wymienionych we wniosku z przychodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej:

1. sprzęt elektroniczny, artykuły służące do tworzenia kodu źródłowego i dokumentacji technicznej tj. komputer wraz z urządzeniami peryferyjnymi niezbędnymi do jego obsługi (np. monitor, myszka, drukarka, klawiatura, artykuły biurowe):
   
   

Wymienione w punkcie 1 sprzęty, służą Wnioskodawcy do tworzenia kodu źródłowego i dokumentacji technicznej, a więc tworzenia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w postaci programów komputerowych. W konsekwencji, tworzenie kodu źródłowego i oprogramowania jest bezpośrednio związane z uzyskiwaniem przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, ponieważ Wnioskodawca uzyskuje przychody z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych do powyższego oprogramowania.

2. Meble:
   
   

W ramach swojej działalności Wnioskodawca wykonuje głównie prace na komputerze, do czego niezbędne jest wykorzystanie takich mebli jak np. biurko oraz krzesło, a także szafki na przechowywanie dokumentacji/sprzętu. Wykorzystanie mebli w wykonywaniu zadań na komputerze jest zapewnieniem nie tylko minimum komfortu dla Wnioskodawcy, ale wręcz niezbędnym narzędziem do pracy. Bez wspomnianego minimum, Wnioskodawca nie byłby w stanie w sposób efektywny skupić się na wykonywanych zadaniach i tym samym wykonywać pracy związanej z wytwarzaniem oprogramowania, kodów źródłowych, itd.

3. urządzeniach mobilnych (smartfony oraz tablety) służące do testowania Oprogramowania (aplikacje mobilne):
   
   
   

Urządzenia mobilne takie jak smartfon i tablet, mają podwójne zastosowanie przy uzyskiwaniu przychodów z tytułu kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Pierwszym z nich, jest testowanie na nich wytworzonego oprogramowania, natomiast drugim, komunikacja z kontrahentami, którzy są nabywcami majątkowych praw autorskich do oprogramowania.

4. Ponadto jak zostało wskazane we wniosku, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej Podatnik ponosi lub może ponosić koszty:
   
   

• usług dostępu do Internetu lub usług telekomunikacyjnych, w tym związanych z przesyłaniem danych (np. mobilny Internet w ramach usług telekomunikacyjnych).
  
  
  

Jak zostało wskazane we wniosku, nowoczesne formy komunikacji, za pośrednictwem Internetu lub usług telekomunikacyjnych, pozwalają na wymianę danych, ściąganie niezbędnych bibliotek wykorzystywanych do tworzenia oprogramowania czy przesyłania efektów pracy (tj. Oprogramowania) kontrahentom do weryfikacji. Wspomniane czynności są niezbędne w działalności Wnioskodawcy i tym samym, Internet staje się niezbędnym narzędziem przy tworzeniu oprogramowania komputerowego, będącego kwalifikowanym prawem autorskim. Powyższe wskazuje na bezpośredni związek ponoszenia kosztów Internetu i innych usług telefonicznych z uzyskiwaniem przychodów z tytułu kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

• licencji na oprogramowanie konieczne do działania komputera oraz wytwarzania rzeczonego oprogramowania (np. licencja na system operacyjny).
  
  
  

Zakup licencji na oprogramowanie jest również niezbędny w pracy Wnioskodawcy. Brak licencji na oprogramowanie, wiązałby się z brakiem możliwości podejmowania działalności w zakresie wykonywanym przez Wnioskodawcę, mało tego brak zakupu licencjonowanego oprogramowania mógłby wiązać się z innymi negatywnymi skutkami dla Wnioskodawcy. Wnioskodawca nie może prowadzić działalności opierającej się na tworzeniu programów komputerowych, czyli kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

• profesjonalnych usług księgowych i doradczych niezbędnych do prawidłowego rozliczania transakcji związanych z przeniesieniem majątkowych praw autorskich.
  
  
  

Zakup profesjonalnych usług księgowych umożliwia prawidłowe funkcjonowanie działalności gospodarczej Wnioskodawcy. Podatnicy nie mają obowiązku posiadania profesjonalnej wiedzy podatkowej i w tym zakresie mają prawo skorzystać z profesjonalistów. Ponadto prowadzenie księgowości jest konieczne do prowadzenia działalności gospodarczej w sposób zgodny z przepisami prawa. Poniesienie kosztu księgowości jest konieczne przy prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawcy, która polega na wytwarzaniu własności intelektualnej w postaci oprogramowania.

Z powyższego wynika więc, że Wnioskodawca musi ponosić koszty usług księgowych zarówno by prowadzić działalność gospodarczą polegająca na wytwarzaniu kwalifikowanego prawa własności i uzyskiwaniu przychodów z tytułu przeniesienia majątkowych praw autorskich do tych praw własności intelektualnej, jak i w celu możliwości skorzystania z preferencyjnej stawki podatkowej.

Natomiast jak zostało wskazane we wniosku, również zakup profesjonalnych usług doradczych jest niezbędny w celu analizy możliwości skorzystania z ulgi IP Box, obliczenia dochodu mogącego skorzystać z ulgi oraz prawidłowego sporządzenia wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego w tym przedmiocie. Powyższe ma więc bezpośredni związek z uzyskiwaniem przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

• podróży służbowych i zakupu oraz użytkowania samochodu.
  
  
  

Wydatki na usługi transportowe, takie jak bilety czy wydatki na taksówki i inne formy przejazdów wiążą się z koniecznością podróży służbowych. Prace programistyczne niejednokrotnie wymagają odbywania spotkań, narad, konsultacji w ramach których dochodzi do ustalenia finalnego kształtu i funkcjonalności oprogramowania oraz negocjacji związanych z postanowieniami umów w ramach których dochodzi do przeniesienia autorskich praw majątkowych do kwalifikowanej własności intelektualnej. W ramach tych kosztów należy również wskazać wydatki związane z zakupem, amortyzacją i użytkowaniem samochodu.

Z uwagi na powyższe, koszty usług transportowych, zakupu oraz amortyzacji samochodu są bezpośrednio związane z uzyskiwaniem przychodów z przeniesienia majątkowych praw autorskich do programów komputerowych.

• kosztach szkoleń i egzaminów związanych z podnoszeniem kompetencji w zakresie programowania.
  
  
  

Wnioskodawca ponosi również koszty szkoleń oraz koszty opłat za przystąpienie do egzaminów programistycznych.

Jak zostało wskazane we wniosku, szkolenia podnoszą kompetencje i wiedzę Wnioskodawcy, umożliwiając mu tworzenie lepszego i bardziej funkcjonalnego kodu, natomiast egzaminy i uzyskane certyfikaty stanowią potwierdzenie kompetencji Wnioskodawcy i umożliwiają mu pozyskiwanie nowych zleceń czy kontrahentów. Po pierwsze, Wnioskodawca może oferować szerszy zakres oferowanego oprogramowania, które będzie cechowało się również wyższą jakością i standardami. Po drugie dzięki uzyskanym certyfikatom, będących potwierdzeniem jego kompetencji, Wnioskodawca łatwiej może zdobywać nowych kontrahentów.

5. Ponadto Wnioskodawca ponosi również wydatki na składki na ubezpieczenie społeczne.
   
   

Jak wskazano we wniosku, składki na ubezpieczenia społeczne mają charakter obowiązkowy, bez ich poniesienia, Wnioskodawca w ogóle nie miałby możliwości prowadzenia działalności gospodarczej związanej z tworzeniem kwalifikowanego IP, a więc uzyskiwania przychodów z przeniesienia autorskich praw majątkowych do oprogramowania.

Uprzejmie informuję, że środkiem trwałym w prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności w latach 2019-2020 była drukarka. Koszt nabycia pozostałego sprzętu wymienionego we wniosku o interpretację i wykorzystywanego w działalności gospodarczej podatnika jest rozliczany bezpośrednio w kosztach podatkowych.

Wnioskodawca dotychczas dokonywał odliczenia składek na ubezpieczenie społeczne od dochodu na podstawie art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast wydatkiem, który Wnioskodawca zalicza do kosztów uzyskania przychodów, jest składka na Fundusz Pracy.

Jednocześnie w przyszłości możliwa jest zmiana podejścia Wnioskodawcy, poprzez zaliczenie całości składek na ubezpieczenia społeczne do kosztów uzyskania Przychodów. Wnioskodawca prosi o uwzględnienie w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym również takiej sytuacji. W ocenie Wnioskodawcy, składki na ubezpieczenia społeczne będą stanowiły koszt kwalifikowany w ramach IP BOX, wyłącznie w przypadku zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodu.

W przypadku, gdy Wnioskodawca rozwija oprogramowanie lub jego części, Wnioskodawca jest właścicielem (współwłaścicielem) tego oprogramowania/części oprogramowania, tj. przysługują mu autorskie prawa majątkowe do tego oprogramowania.

W tej sytuacji wytworzone przez Wnioskodawcę oprogramowanie, stanowiące rozwinięcie funkcjonalności lub mające na celu poprawę użyteczności oprogramowania opisanego w zdaniu poprzedzającym, stanowi nowe prawo własności intelektualnej.

Jednocześnie może dojść do sytuacji, w której Wnioskodawca otrzyma od kontrahenta oprogramowanie w celu jego rozwinięcia, w stosunku do którego Wnioskodawcy nie będzie przysługiwał żaden tytuł własności. W tej sytuacji, Wnioskodawca w celu rozwinięcia oprogramowania tworzy nowe, autorskie linie kodu, stanowiące nowe kwalifikowane prawo własności intelektualnej. Następnie Wnioskodawca przenosi na kontrahenta autorskie prawa majątkowe do tego oprogramowania, którego celem jest rozwinięcie oprogramowania otrzymanego od kontrahenta. W tej sytuacji, Wnioskodawca uzyskuje dochód z przeniesienia majątkowych praw autorskich do oprogramowania.

Wnioskodawca nie rozwija oprogramowania w stosunku do którego ma wyłączne prawo do korzystania na podstawie umowy licencyjnej.

Jak zostało wskazane powyżej, może dojść do sytuacji, w której Wnioskodawca otrzyma od kontrahenta oprogramowanie w celu jego rozwinięcia, w stosunku do którego Wnioskodawcy nie będzie przysługiwał żaden tytuł własności. W tej sytuacji, Wnioskodawca w celu rozwinięcia oprogramowania tworzy nowe autorskie linie kodu, algorytmy w językach programowania, stanowiące nowe kwalifikowane prawo własności intelektualnej.

W tym wypadku Wnioskodawcy przysługują prawa autorskie do rozwinięcia oprogramowania/części oprogramowania, które podlegają ochronie prawnej zgodnie z art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Wnioskodawca przenosi prawa majątkowe do powyższego prawa autorskiego na kontrahenta, z tytułu czego otrzymuje wynagrodzenie.

Działania Wnioskodawcy polegające na rozwinięciu/modyfikacji oprogramowania zmierzają do poprawy użyteczności albo funkcjonalności tego oprogramowania. Jednocześnie należy wskazać, że w wyniku rozwinięcia oraz ulepszania (jak również tworzenia) oprogramowania, tworzone są przez Wnioskodawcę nowe kody i algorytmy w językach programowania oraz każdorazowo dochodzi do powstania nowego prawa własności intelektualnej.

W związku z tworzeniem/modyfikacją/rozwinięciem oprogramowania, Wnioskodawca osiąga dochody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej:

• ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
  

• z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi.
  
  
  

Wnioskodawca zamierza prowadzić ewidencję od momentu uzyskania interpretacji indywidualnej. W odniesieniu do przeszłych okresów, ewidencję taką podatnik będzie posiadał na moment rozliczenia. Ewidencja odnosząca się do przeszłych okresów zostanie sporządzona na podstawie prowadzonej na bieżąco przez podatnika księgi przychodów i rozchodów.

Na brak obowiązku prowadzenia odrębnej ewidencji dla celów IP BOX na bieżąco wskazuje m.in. wyrok WSA Wrocławiu z dnia 26 sierpnia 2020 r. sygn. SA/Wr 170/20, gdzie wskazano, że: „Mając zatem na względzie powołany przepis art. 30cb ust. 2 u.p.d.o.f. – w ocenie Sądu – brak było podstaw do uznania za prawidłowe stanowiska organu, że warunkiem uznania ewidencji za prawidłową (spełniającą cel tej regulacji) jest jej prowadzenie „na bieżąco”. Taki warunek nie wynika ani z literalnego brzmienia przepisu, ani z celu jakiemu ma służyć ta ewidencja”.

Analogiczne stanowisko wyraził również WSA w Warszawie w wyroku z dnia 10 marca 2021 r. sygn. akt. III SA/Wa 2359/20.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy prowadzone przez Wnioskodawcę prace stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o PIT, na skutek których powstaje kwalifikowane prawo własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8, z którego dochód w rozumieniu art. 30ca ust. 7 może zostać opodatkowany preferencyjną stawką w wysokości 5% zgodnie z art. 30ca ust. 1?
2. Czy, zgodnie z art. 30ca ust. 5 w zw. z art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, koszty Sprzętu, Usług oraz ubezpieczeń społecznych stanowią koszty bezpośrednio związane z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej?
3. Czy, zgodnie z art. 30cb ust. 1 w zw. z ust. 2 ustawy o PIT, Ewidencja prowadzona przez Wnioskodawcę spełnia wymagania dla skorzystania z opodatkowania podatkiem dochodowym na zasadach określonych w art. 30ca ustawy o PIT?

Przedmiotem niniejszej interpretacji są pytania oznaczone we wniosku numerami 1 i 2. Natomiast w odniesieniu do pytania nr 3, wniosek zostanie rozpatrzony odrębnie.

Stanowisko Wnioskodawcy.

1. Zdaniem Wnioskodawcy prowadzone przez Wnioskodawcę prace stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o PIT, na skutek których powstaje kwalifikowane prawo własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8, z którego dochód w rozumieniu art. 30ca ust. 7 może zostać opodatkowany preferencyjną stawką w wysokości 5% zgodnie z art. 30ca ust. 1.
2. Zdaniem Wnioskodawcy zgodnie z art. 30ca ust. 5 w zw. z art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, koszty Sprzętu, Usług oraz ubezpieczeń społecznych stanowią koszty bezpośrednio związane z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Ad. 1

Pojęcie działalności badawczo-rozwojowej zostało zdefiniowane w art. 5a pkt 38 ustawy o PIT, zgodnie z którym, oznacza ona działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Zgodnie z art. 5a pkt 40 ustawy o PIT, przez prace rozwojowe rozumie się prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Ustawa Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce wskazuje, że prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

W odniesieniu do prac rozwojowych ustawodawca położył więc nacisk na wiedzę i umiejętności oraz późniejsze ich wykorzystanie do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług. Jednocześnie jednak, z zakresu prac rozwojowych wyłączono prace obejmujące rutynowe i okresowe zmiany wprowadzone m.in. do produktów.

Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy za działalność badawczo-rozwojową należy uznać działalność spełniającą łącznie następujące przesłanki:

• działalność o charakterze twórczym obejmującą prace rozwojowe,
  

• podejmowaną w sposób systematyczny,
  

• polegającą na wykorzystaniu wiedzy i umiejętności,
  

• celem jest zwiększenie zasobów wiedzy lub jej wykorzystanie do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług,
  

• prace rozwojowe nie mogą mieć charakteru rutynowych i okresowych zmian.
  
  
  

W ocenie Wnioskodawcy, przywołane przepisy pozwalają stwierdzić, że opisana wyżej działalność Podatnika, w zakresie tworzenia Oprogramowania, dostosowana do obecnych lub przyszłych potrzeb rynku, stanowi przejaw działalności badawczo-rozwojowej, w rozumieniu 5a pkt 38 w zw. z pkt 40 ustawy o PIT.

Definicja prac rozwojowych jednoznacznie wskazuje na działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do projektowania i tworzenia nowych procesów, produktów. Zatem innowacyjna i twórcza działalność Wnioskodawcy w zakresie projektowania i tworzenia Oprogramowania z zastosowaniem narzędzi informatycznych i specjalistycznego oprogramowania wpisuje się w definicję prac rozwojowych.

Opisywana działalność Podatnika prowadzi do stworzenia nowych rozwiązań informatycznych, odpowiadającej potrzebom rynku, jak również cechującej się innowacyjnością oraz wykorzystaniem nowych technologii, co dodatkowo potwierdza okoliczność, iż przed przystąpieniem do prac nie jest znany jej dokładny wynik. Podatnik przed przeprowadzeniem wewnętrznych analiz, testów, przygotowaniem oraz wdrożeniem stworzonego Oprogramowania, nie ma pewności, czy będzie działało poprawnie oraz spełniało wymogi kontrahentów.

W konsekwencji, potwierdza to, iż sam proces tworzenia Oprogramowania nie jest w żadnym stopniu mechaniczny czy zrutynizowany, ale wymaga określonej działalności twórczej oraz szerokiej wiedzy dotyczącej technologii, jej ograniczeń i możliwości stosowania.

Prace rozwojowe mają także charakter systematyczny – tworzenie Oprogramowania jest u Podatnika ciągłym procesem, realizowanym w oparciu o harmonogram, określoną metodykę, natomiast oprogramowanie cechuje się innowacyjnością oraz wychodzi naprzeciw potrzebom kontrahentów i rynku – jest podstawą działalności Wnioskodawcy.

Podejmowana przez Podatnika działalność spełnia również przesłankę wykorzystania wiedzy i umiejętności do opracowywania nowego lub ulepszonych Oprogramowania. Jak bowiem wskazano, stworzenie Oprogramowania wymaga posiadania odpowiedniego poziomu wiedzy specjalistycznej z zakresu technologii informatycznych, przeprowadzenia szeregu weryfikacji oraz testów, tak by finalny efekt prac spełniał odpowiednie wymagania.

Wykonanie opisywanych czynności oraz weryfikacja wyników przeprowadzonych testów wymaga konkretnych umiejętności, posiadanych przez Podatnika.

Wnioskodawca pragnie również wskazać, iż spełniona jest przesłanka celu prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej w postaci wykorzystania wiedzy do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług. Wszystkie opisane czynności o charakterze twórczym, prowadzone są w celu stworzenia nowego Oprogramowania, dopasowanego do zapotrzebowania kontrahentów oraz rynku.

Opisywana działalność w zakresie tworzenia Oprogramowania nie ma charakteru prac rutynowych, polegających na wprowadzeniu okresowych zmian, a skupiona jest wokół wprowadzania nowych i innowacyjnych rozwiązań, polegających na ciągłym tworzeniu nowych rozwiązań informatycznych (tj. Oprogramowania), odpowiadających na problemy z jakimi spotykają się kontrahenci oraz rynek.

W konsekwencji, cały proces składający się na tworzenie Oprogramowania należy uznać za przejaw działalności badawczo-rozwojowej (a dokładnie prac rozwojowych). Poszczególne jego etapy są ze sobą nierozerwalnie połączone, stanowiąc spójną i logiczną całość, której efektem jest powstanie nowego Oprogramowania.

Reasumując, w ocenie Wnioskodawcy, realizowane przez niego prace związane z tworzeniem Oprogramowania:

• są pracami badawczo-rozwojowymi, mającymi twórczy charakter oraz prowadzonymi w sposób systematyczny (stanowiącymi jeden z podstawowych przedmiotów działalności Wnioskodawcy),
  

• polegają na wykorzystaniu specjalistycznej wiedzy i umiejętności posiadanych przez Podatnika,
  

• mają na celu zwiększenie zasobów wiedzy lub jej wykorzystanie do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług (tj. tworzeniu Oprogramowania), oraz
  

• nie mają charakteru rutynowych czy okresowych zmian.
  
  
  

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy spełnienie ww. przesłanek, w świetle okoliczności faktycznych przedstawionych w opisie stanu faktycznego oraz przywiedzionych przepisów prawa potwierdza, że działalność w zakresie tworzenia Oprogramowania stanowi działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 5a pkt 38 w zw. pkt 40 ustawy o PIT.

Powyższe znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 15 kwietnia 2019 r. (nr 0113-KDIPT2-3.4011.116.2019.2.RR):

„Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca, zajmuje się głównie tworzeniem nowoczesnego oprogramowania komputerowego oraz rozwojem szeroko rozumianej technologii komputerowej. Wnioskodawca tworzy wysokiej jakości innowacyjne rozwiązania dla klientów prowadzących działalność w różnych sektorach rynku na całym świecie. Realizuje On ambitne i nowatorskie projekty informatyczne – od oprogramowania systemów decyzyjnych na giełdach walutowych, aż po kontrolę i wizualizację danych urządzeń montowanych w maszynach budowlanych. Wykonywane przez osoby zatrudnione przez Wnioskodawcę czynności przedstawione we wniosku miały charakter twórczy, obejmowały badania naukowe lub prace rozwojowe, były podejmowane w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

(...)

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz cytowane wyżej przepisy prawa podatkowego, stwierdzić należy, że przedstawione we wniosku prace nad ww. projektami, spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej, w rozumieniu art. 5a pkt 38-40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w stanie prawnym obowiązującym do dnia 30 września 2018 r. oraz od dnia 1 października 2018 r., gdyż były podejmowane w sposób systematyczny, miały twórczy charakter, z wykorzystaniem dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, a ich celem oraz wynikiem jest powstanie nowych produktów, procesów technologicznych i usług. Przy czym działania te nie miały charakteru prac obejmujących rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, procesów technologicznych i usług”.

Zgodnie z art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT stanowi, że „Kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

(...)

8) autorskie prawo do programu komputerowego – podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej”.

Przedmiotowa regulacja wskazuje, że kwalifikowanym prawem własności intelektualnej (dalej również: „IP”) jest:

• autorskie prawo do programu komputerowego,
  

• które podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw (tj. np. ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawach autorskich i prawach pokrewnych, tekst jednolity – Dz. U. 2019 r. poz. 1231 ze zm. - dalej: „uPAiP"),
  

• wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez podatnika,
  

• w ramach prowadzonej przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej.
  
  
  

W konsekwencji, dla uznania programu komputerowego za kwalifikowane prawo własności intelektualnej spełnić należy łącznie ww. przesłanki.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 uPAiP „Przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór)”.

Artykuł 1 ust. 2 uPAiP wskazuje, że:

„W szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory:

1. wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe);

(…)”.

Natomiast, zgodnie z art. 1 ust. 3 uPAiP stanowi, że:

„Utwór jest przedmiotem prawa autorskiego od chwili ustalenia, chociażby miał postać nieukończoną".

Przedmiotowe regulacje wskazują, że autorskie prawo jest prawem przysługującym twórcom do utworów, tj. zindywidualizowanych rozwiązań, utrwalone w jakiejkolwiek postaci niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia, wyrażone w dowolny sposób, w tym słowem, symbolami matematycznymi oraz znakami graficznymi.

W szczególności, art. 1 ust. 3 uPAiP wskazuje, że przedmiotem prawa autorskiego są takie utwory jak stworzone przez autora programy komputerowe.

Zgodnie natomiast z art. 74 ust. 1 uPAiP, „programy komputerowe podlegają ochronie jak utwory literackie, o ile przepisy niniejszego rozdziału nie stanowią inaczej”.

Regulacje ustawy o PIT oraz uPAiP nie definiują pojęcia programu komputerowego. Zasadnym wydaje się więc sięgnięcie do regulacji unijnych w tym kontekście.

Zgodnie z postanowieniami Dyrektywy Rady z dnia 14 maja 1991 r. w sprawie ochrony prawnej programów komputerowych (91/250/EWG), która wskazuje iż do celów niniejszej dyrektywy pojęcie „program komputerowy” obejmuje programy w jakiejkolwiek formie, włącznie z programami zintegrowanymi ze sprzętem komputerowym; pojęcie to obejmuje również przygotowawcze prace projektowe prowadzące do rozwoju programu komputerowego z zastrzeżeniem, że charakter prac przygotowawczych jest taki, że program komputerowy może korzystać z nich na późniejszym etapie.

Powyższe wskazuje, że programem komputerowym jest każdy kod źródłowy, wytworzony przez autora. Tym samym, pojęcie programu komputerowego, na potrzeby uPAiP jest szerokie.

Stanowisko to potwierdził Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 2 maja 2012 r. w sprawie SAS Institute Inc. Przeciwko World Programming Ltd. (sygn. C-406/10), gdzie Trybunał wskazał, że „Zatem przedmiot ochrony dyrektywy 91/250 obejmuje formy wyrażenia programu komputerowego, jak również przygotowawcze prace projektowe pozwalające na, odpowiednio, powielanie lub późniejsze stworzenie takiego programu (ww. wyrok w sprawie Bezpećnostni softwarova asociace, pkt 37).

Trybunał wniósł z tego, że kod źródłowy i kod obiektowy programu komputerowego stanowią formy jego wyrażenia, które w związku z tym zasługują na objęcie ich ochroną przyznawaną programom komputerowym przez prawo autorskie na podstawie art. 1 ust. 2 dyrektywy 91/250”.

Prowadzi to do wniosku, że kod źródłowy tworzony przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności stanowi program komputerowy w rozumieniu przepisów dotyczących praw autorskich.

W konsekwencji, Oprogramowanie (tj. kod źródłowy) wytwarzane przez Podatnika podlega ochronie prawnej na podstawie art. 1 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 i art. 74 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1231 ze zm.).

Mając na względzie powyższe, w przedmiotowym przypadku, wytwarzane przez Wnioskodawcę Oprogramowanie stanowi kwalifikowane prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT, gdyż:

• stanowi autorskie prawo do programu komputerowego przysługujące Wnioskodawcy,
  

• podlega ochronie prawnej z mocy prawa,
  

• jest wytwarzane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej,
  

• wytwarzanie Oprogramowania stanowi przejaw prowadzonej przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o PIT.
  
  
  

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7: „Dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1. z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2. ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3. z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4. z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu”.

Tym samym, uzyskiwane przez Wnioskodawcę dochody z pozarolniczej działalności gospodarczej, z tytułu sprzedaży praw autorskich lub z tytułu usługi tworzenia Oprogramowania, w cenie której uwzględnione jest autorskie prawo do Oprogramowania są kwalifikowanymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej zgodnie z art. 30ca ust. 7 w zw. z art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT „Podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania”.

Artykuł 30ca ust. 1 i następne ustawy o PIT wskazują, że dla zastawania 5% stawki podatku dochodowego konieczne jest łączne spełnienie następujących przesłanek, tj.:

1. prowadzenie przez podatnika działalności badawczo rozwojowej w rozumieniu ustawy o PIT,
2. wytwarzanie w ramach działalności kwalifikowalnych praw własności intelektualnej,
3. uzyskiwane dochodu z kwalifikowanych prawa własności intelektualnej,
4. określenie wysokości dochodu jaki może być objęty preferencyjną stawką podatku za pomocą wskaźnika nexus, dla każdego IP odrębnie,
5. prowadzenie odrębnej ewidencji operacji finansowych związanych z kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej.

Spełnienie powyższych przesłanek powoduje, że po zakończeniu roku podatkowego podatnik ma prawo do skorzystania z 5% stawki podatku dochodowego w stosunku do dochodów związanych ze sprzedażą IP.

W przedmiotowym przypadku Podatnik:

1. prowadzi działalność gospodarczą w ramach której prowadzi działalność badawczo- rozwojową w rozumieniu ustawy o PIT,
2. w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej wytwarza kwalifikowalne prawa własności intelektualnej, tj. Oprogramowanie,
3. uzyskuje dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (praw autorskich do Oprogramowania),
4. dokonuje alokacji Kosztów IP (tj. bezpośrednio związanych z wytworzeniem IP) do przychodów ze sprzedaży Oprogramowania, przez co określa dochód ze sprzedaży Oprogramowania oraz jest w stanie obliczyć wartość nexus dla każdego Oprogramowania,
5. wysokość dochodu, jaki może rozliczyć przy zastosowaniu stawki 5 % wynika z odrębnie prowadzonej ewidencji.

W z związku z powyższym, Wnioskodawca spełnia wszystkie przesłanki do zastosowania 5% stawki podatku dochodowego.

Stanowisko Podatnika znajduje potwierdzanie w licznych interpretacjach organów podatkowych. Przykładowo:

• Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 5 listopada 2019 r., nr 0115-KDIT2-1.4011.338.2019.2.MK, wskazał: „Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy należy więc stwierdzić, że uzyskany przez Wnioskodawcę dochód z tytułu odpłatnego przeniesienia na zleceniodawcę całości praw autorskich do programu komputerowego, który stanowi utwór prawnie chroniony i został wytworzony w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP w rozumieniu art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. To oznacza, że Wnioskodawca może skorzystać z preferencyjnego opodatkowania dochodów z tego tytułu wg stawki 5%”;
  

• Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 25 października 2019 r. nr 0114-KDIP3-3.4011.386.2019.3.MG, wskazał: „Mając powyższe na uwadze, dochód z odpłatnego zbycia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej tj. autorskiego prawa do programu komputerowego, które stanowi utwór prawnie chroniony i zostało wytworzone w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. To oznacza, że Wnioskodawca może skorzystać z preferencyjnego opodatkowania dochodów z tego tytułu wg stawki 5%”;
  

• Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 30 października 2019 r. nr 0112-KDIL3-2.4011.345.2019.2.MKA, wskazał: „Odnosząc przepisy podatkowe do przedstawionego opisu sprawy, należy wskazać, że:
  
  1. Wnioskodawca tworzy, rozwija i ulepsza oprogramowanie komputerowe w ramach indywidualnej działalności gospodarczej,
  2. Wnioskodawca tworzy, rozwija i ulepsza oprogramowanie w bezpośrednio prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej spełniającej definicje wskazane w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych,
  3. rozwijanie lub ulepszanie oprogramowania stworzonego przez inne osoby przez Wnioskodawcę następuje w oparciu o udzieloną mu w tym celu niewyłączną licencję, zgodnie z umową zawartą ze Spółką,
  4. wytwarzane, rozwijane i ulepszane przez Wnioskodawcę oprogramowanie ma charakter twórczy,
  5. wytwarzane, rozwijane i ulepszane oprogramowanie podlega ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych,
  6. Wnioskodawca będzie posiadał szczegółową ewidencję pozwalającą na określenie podstawy opodatkowania stawką preferencyjną, zgodną z wymogami art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz pozwalającą na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych,
  7. Wnioskodawca dokonuje przeniesienia praw autorskich do wytworzonego oprogramowania za co otrzymuje wynagrodzenie.
  Należy także wskazać, że oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1231 ze zm.). Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszeniem jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.
  Mając powyższe na uwadze, dochód z tytułu przeniesienia praw do opisanego przez Wnioskodawcę oprogramowania, które stanowi utwór prawnie chroniony i zostało wytworzone w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. To oznacza, że Wnioskodawca może skorzystać z preferencyjnego opodatkowania dochodów z tego tytułu wg stawki 5%”.
  
  

Podsumowując powyższe zdaniem Wnioskodawcy prowadzone przez Wnioskodawcę prace stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o PIT, na skutek których powstaje kwalifikowane prawo własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8, ze sprzedaży którego dochód może zostać opodatkowany preferencyjną stawką w wysokości 5% zgodnie z art. 30ca ust. 1.

Ad. 2

Zgodnie z art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn:

1. dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i
   
2. wskaźnika Nexus,
   

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT,

c – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT,

d – nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Zgodnie z art. 30ca ust. 5 ustawy o PIT „Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami”.

W konsekwencji, dla określenia wysokości dochodu z kwalifikowanych prawa własności intelektualnej konieczne jest określenie wysokości:

1. przychodów uzyskanych przez podatnika w roku podatkowym z tytułu sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej oraz
2. kosztów bezpośrednio związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Zgodnie objaśnieniami podatkowymi z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczącymi preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej – IP BOX dalej: „Objaśnienia IP Box”, „(...) do kosztów, o których mowa we wskaźniku nexus, czyli do kosztów, które zostały określone w powyżej wskazanych literach, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym IP, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami. Kosztami nieujętymi we wskaźniku nexus będą na przykład koszty utrzymania nieruchomości, w której prowadzona jest działalność badawczo-rozwojowa zmierzająca do wytworzenia kwalifikowanego IP, czy też odsetki od kredytu zaciągniętego na zakup tej nieruchomości. Zgodnie z wyjaśnieniami OECD w akapicie 39 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5 istotne jest to, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są, lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych IP. OECD jako przykład braku możliwości ustalenia bezpośredniego związania kosztu z kwalifikowanymi IP podaje koszt budynku (nabycia, utrzymania, etc.), w którym wytwarzane są kwalifikowane IP. Taki koszt jest kosztem pośrednio związanym z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem kwalifikowanego IP i dlatego nie może zawierać się we wskaźniku nexus.

119. Należy zauważyć, że zgodnie z akapitem 39 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5 koszty kwalifikowane winny być uwzględniane we wskaźniku niezależnie od metody ich ujmowania w kosztach podatkowych, zgodnie z ogólnymi zasadami podatkowymi. Dlatego też koszty dla celów kalkulacji wskaźnika należy rozumieć szerzej (funkcjonalnie w kontekście ww. Raportu OECD), niż w odniesieniu do ustalania kosztów uzyskania przychodów na gruncie pozostałych przepisów ustawy o CIT oraz ustawy o PIT”.

Powyższe regulacje oraz objaśnienia Ministerstwa Finansów do IP Box wskazują, że przez koszty bezpośrednio związane z wytworzeniem kwalifikowalnego prawa własności intelektualnej, które uwzględnia się przy kalkulacji:

1. wysokości dochodu opodatkowanego preferencyjną stawką podatku dochodowego,
2. wartości wskaźnika Nexus,

należy rozumieć koszty funkcjonalnie powiązane z wytwarzaniem kwalifikowalnego prawa własności intelektualnej. Dla uznania danego kosztu za bezpośrednio związany z wytworzeniem IP konieczne jest wykazanie związku funkcjonalnego kosztu z procesem tworzenia IP, tj. czy dany wydatek jest funkcyjnie powiązany z wytworzeniem IP przez podatnika.

W związku z powyższym, w celu określenia czy koszty ponoszone przez Wnioskodawcę stanowią koszty bezpośrednio związane z IP konieczne jest ustalenie ich związku z wytworzeniem IP.

Jak wskazano w stanie faktycznym, Podatnik ponosi szereg kosztów: (i) bezpośrednio związane z wytwarzaniem Oprogramowania (tj. Koszty IP) oraz (ii) pozostałe koszty związane z prowadzaną działalnością gospodarczą.

Do Kosztów IP, zdaniem Wnioskodawcy, zaliczyć można wydatki poniesione na:

1. Sprzęt, meble i artykuły biurowe

Do tej kategorii Podatnik zalicza sprzęt konieczny do tworzenia oraz testowania poprawności działania Oprogramowania, przykładowo komputer wraz urządzeniami peryferyjnymi takimi jak monitor, myszka komputerowa, klawiatura komputerowa czy drukarka.

Z racji prowadzonych prac powyższy sprzęt jest narzędziem, za pomocą którego Wnioskodawca tworzy Oprogramowanie. Tym samym, wydatki z tej kategorii są w bezpośrednim związku funkcjonalnym z Oprogramowaniem. Bez komputera oraz urządzeń peryferyjnych Podatnik nie może wytwarzać oraz testować Oprogramowania.

W bieżącej pracy Wnioskodawca może również wykorzystywać również inne urządzenia jak tablet czy smartfon. Zarówno tablet, jak i smartfon mogą zostać wykorzystane do analizy i testów poprawności funkcjonowania tworzonych aplikacji, na innym urządzeniu niż komputer. Ponadto oba te urządzenia mogą zostać wykorzystane do komunikacji z kontrahentem, niezbędnej do prawidłowego zrealizowania procesu tworzenia oprogramowania.

W ramach prowadzonej działalności programistycznej, Wnioskodawca może również potrzebować dokonać zakupu specjalnych mebli. Odpowiedni fotel oraz biurko zapewniają komfort pracy oraz dbałość o prawidłową postawę. Są więc przydatne przy tworzeniu oprogramowania.

Ponadto Wnioskodawca wykorzystuje artykuły biurowe niezbędne przy tworzeniu dokumentacji technicznej oprogramowania, stanowiącej jego nieodłączną część.

W związku z powyższym, wydatki poniesione na sprzęt komputerowy, peryferia, urządzenia mobilne do testowania Oprogramowania i komunikacji, meble oraz artykuły biurowe mają bezpośredni związek z wytwarzaniem IP.

2. Usługi

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Podatnik może nabywać usługi dostępu do Internetu, usługi telekomunikacyjne lub licencje na oprogramowanie niezbędne do funkcjonowania komputera (np. licencja na system operacyjny) lub tworzenia kodu źródłowego Oprogramowania (np. edytory lub kompilatory), które również stanowią Koszty IP.

Wydatki te mają bezpośredni wiązek z tworzeniem Oprogramowania. Dostęp do Internetu umożliwia komunikowanie się Podatnika z kontrahentami, przesyłania projektów swojej pracy, otrzymywaniu uwag do Oprogramowania, przesyłania wersji ostatecznych Oprogramowania czy umieszczanie Oprogramowania na serwerach kontrahenta.

Dostęp do Internetu Wnioskodawca może również uzyskiwać za pomocą usług telekomunikacyjnych świadczonych przez operatorów telekomunikacyjnych (mobilny dostęp do Internetu).

Ponadto Podatnik może nabywać licencje na oprogramowanie komputerowe, które jest niezbędne do prawidłowego funkcjonowania komputera (np. licencja na system operacyjny) lub bezpośrednio tworzenia Oprogramowania (np. edytory lub kompilatory).

Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności dotyczącej tworzenia oprogramowania, dokonuje zakupu profesjonalnych usług księgowych i doradczych.

Usługi księgowe umożliwiają utworzenie i prowadzenie ewidencji niezbędnej do skorzystania z ulgi IP Box. Ponadto prowadzenie księgowości jest konieczne do prowadzenia działalności gospodarczej w sposób zgodny z przepisami prawa. Poniesienie kosztu księgowości jest konieczne przy prowadzonej działalności gospodarczej polegającej na wytwarzaniu własności intelektualnej w postaci oprogramowania.

Zakup profesjonalnych usług doradczych wiąże się z kosztami związanymi z usługami doradztwa podatkowego. Wsparcie profesjonalnych doradców podatkowych jest niezbędne w celu analizy możliwości skorzystania z ulgi IP Box, obliczenia dochodu mogącego skorzystać z ulgi oraz prawidłowego sporządzenia wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego w tym przedmiocie.

Wydatki na usługi transportowe, takie jak bilety czy wydatki na taksówki i inne formy przejazdów wiążą się z koniecznością podróży służbowych. Prace programistyczne niejednokrotnie wymagają odbywania spotkań, narad, konsultacji w ramach których dochodzi do ustalenia finalnego kształtu i funkcjonalności oprogramowania oraz negocjacji związanych z postanowieniami umów w ramach których dochodzi do przeniesienia autorskich praw majątkowych kwalifikowanej własności intelektualnej. W ramach tych kosztów należy również wskazań wydatki związane z zakupem, amortyzacją i użytkowaniem samochodu.

Wnioskodawca ponosi również koszty szkoleń oraz koszty opłat za przystąpienie do egzaminów programistycznych. Szkolenia podnoszą kompetencję i wiedzę Wnioskodawcy, umożliwiając mu tworzenie lepszego i bardziej funkcjonalnego kodu, natomiast egzaminy i uzyskane certyfikaty stanowią potwierdzenie kompetencji Wnioskodawcy i umożliwiają mu pozyskiwanie nowych zleceń czy kontrahentów.

Powyższe usługi są funkcjonalnie bezpośrednio powiązane z wytwarzaniem przez Podatnika Oprogramowaniem.

Wnioskodawca ponosi również wydatki na składki na ubezpieczenie społeczne. Składki na ubezpieczenia społeczne mają charakter obowiązkowy, bez ich poniesienia, Wnioskodawca w ogóle nie miałby możliwości prowadzenia działalności gospodarczej związanej z tworzeniem kwalifikowanego IP. Ponadto dzięki świadczeniom przysługującym Wnioskodawcy w związku z płaconymi składkami, takim jak dostęp do służby zdrowia, będzie on w stanie dłużej i efektywniej wykonywać działalność programistyczną.

Jednocześnie, w zakresie wydatków związanych z wytwarzaniem Oprogramowania oraz w zakresie pozostałych obszarów działalności gospodarczej, Podatnika dokonuje podziału tych kosztów i przypisania ich wg klucza przychodowego, tj. wg proporcji przychodów ze sprzedaży Oprogramowania do pozostałych przychodów związanych z działalnością gospodarczą.

Mając na względzie powyższe, koszty Sprzętu oraz Usług stanowią w ocenie Wnioskodawcy koszty bezpośrednio związane z wytworzeniem IP.

Powyższe rozumienie znajduje potwierdzenie w stanowiskach organów podatkowych. Przykładowo:

• Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 24 grudnia 2019 r. (nr 0113-KDIPT2-3.4011.586.2019.2.SJ) wskazał, że: „Jak wskazuje Wnioskodawca we wniosku, w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej musi ponosić wydatki na zakup sprzętu komputerowego i akcesoriów, które są Mu niezbędne do wykonania Oprogramowania – wytwarzania przedmiotów kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Bezpośredni związek z działalnością badawczo-rozwojową ma również używanie samochodu osobowego.
  Wobec powyższego, za prawidłowe należy uznać stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym, ponoszone wydatki w zakresie w jakim przeznaczane na wytworzenie Oprogramowania, w tym obliczone według powyższej proporcji przychodów ze zbycia Oprogramowania do przychodów ogółem, należy uznać za koszty prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych”;

• Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 29 listopada 2019 r. (nr 0114-KDIP3-2.4011.469.2019.2.AC) wskazał, że: „Zatem przyjąć należy, że jeżeli podatnik poniósł rzeczywiście wydatki w postaci dostępu do Internetu, usług telekomunikacyjnych, oprogramowania dodatkowego np. antywirusowego, koszty związane z samochodem osobowym, które kwalifikują się jako koszty prowadzonej przez niego działalności badawczo- rozwojowej to wydatki związane z wytworzeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego IP należy uznać za koszty faktyczne poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem ust. 5 art. 30ca ustawy o PIT”;
  

• Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 25 września 2019 r. (nr 0114-KDIP3-1.4011.391.2019.3.MG) wskazał, że: „Zdaniem organu za koszty związane bezpośrednio z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej należy uznać wydatki związane z zakupem sprzętu. Jak wskazano w uzupełnieniu wniosku pod pojęciem sprzętu wnioskodawca rozumie sprzęt komputerowy taki jak komputery, karty graficzne niestanowiący środka trwałego w prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności. Sprzęt ten jest wykorzystywany wyłącznie do realizacji czynności w ramach prowadzonej przez wnioskodawcę działalności gospodarczej, która to zdaniem Wnioskodawcy stanowi działalność badawczo-rozwojową.
  Wskazać należy, że w przypadku sprzętu niestanowiącego środka trwałego kosztami tymi będą wydatki poniesione na zakup tego sprzętu wykorzystywanego w prowadzonej działalności badawczo rozwojowej”;

• Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 27 października 2020 r. (Nr 0115-KDWT.4011.57.2020.2.MJ), wskazał, że:
  „Zatem opisane wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę na: „hosting”, „domeny”, „usługi księgowe”, „składki na ubezpieczenie społeczne”, „użytkowanie samochodu”, „karty ....”, „meble biurowe”, „zakup własności intelektualnych z przeznaczeniem na wykorzystanie w tworzonym oprogramowaniu”, „artykuły biurowe”, „zakup sprzętu komputerowego i elektronicznego”, „przyczepę samochodową”, przy zachowaniu właściwej proporcji, mogą stanowić koszty, o których mowa w lit. a wzoru z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako koszty prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej”;

• Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 11 grudnia 2020 r. (nr 0115-KDWT.4011.96.2020.2.MK), wskazał, że: „Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, kosztami uzyskania przychodów z tytułu wynagrodzenia za przeniesienie praw autorskich do wytworzonego oprogramowania będą koszty poniesione w związku z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością badawczo-rozwojową, tj. wydatki na:
  
  • sprzęt elektroniczny i komputerowy,
  • sprzęt biurowy i artykuły biurowe,
  • usługi księgowe,
  • usługi doradztwa podatkowego,
  • składki na ubezpieczenia społeczne,
  • licencja na oprogramowanie.
  Jak wynika z pisma stanowiącego uzupełnienie wniosku są one bowiem ponoszone na prowadzoną bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalność badawczo-rozwojową związaną z danym kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Wnioskodawca oświadczył również, że składki na ubezpieczenia społeczne zalicza do kosztów uzyskania przychodów.Zatem ponoszone przez Wnioskodawcę wydatki na sprzęt elektroniczny i komputerowy, sprzęt biurowy i artykuły biurowe, usługi księgowe, usługę doradztwa podatkowego, składki na ubezpieczenia społeczne i licencję na oprogramowanie, mogą stanowić koszty uzyskania przychodów dla celów ustalenia dochodów o których mowa w art. 30ca ust. 7 w zw. z art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych”;

• Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 10 lutego 2020 r. (0112- KDIL2-2.4011.107.2019.2.IM), wskazał, że: „Reasumując – wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę na: składki na ZUS Wnioskodawcy, opłaty za księgowość, doradztwo podatkowe, koszty związane z podnoszeniem kwalifikacji (szkolenia, egzaminy certyfikacyjne), amortyzację samochodu do celów firmowych, naprawy, ubezpieczenie oraz paliwo, części modernizujące komputer służący do tworzenia oprogramowania, np. dysk czy pamięć ram, w części, w jakiej będą proporcjonalnie przypisane do przychodów przypadających ze zbycia oprogramowania, gdzie proporcja zostanie ustalona jako stosunek przychodów ze zbycia oprogramowania do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie, mogą stanowić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako koszty związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej”;
  

• Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 11 grudnia 2020 r. (nr 0114-KDIP3-2.4011.601.2020.2.MT), wskazał, że: „Zgodzić się zatem należy z Wnioskodawcę, że kosztami, o których mowa w przepisach odnoszących się do IP Box, w zakresie obliczenia dochodu, który zostanie potem przemnożony przez wskaźnik nexus, będą wszelkie koszty – które są funkcjonalnie związane z przychodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej i które to przyczyniły się do powstania tego przychodu.
  W związku z powyższym, wskazane we wniosku wydatki na studia niestacjonarne (Analiza i Przetwarzanie Danych na Uniwersytecie (...)), kursy, sprzęt komputerowy (monitor, drukarka, niszczarka), koszty użytkowania samochodu (paliwo), które Wnioskodawca ponosi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów w rozumieniu art. 22 ust. 1 ustawy o PIT, w części w jakiej związane są z wytwarzaniem kwalifikowanego IP, mogą zostać uznane za koszty uzyskania przychodu z kwalifikowanego prawa własność intelektualnej w kontekście art. 30ca ust. 7 w zw. z art. 9 ust. 2 ustawy o PIT”;

• Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 29 września 2020 r. (0113-KDIPT2-3.4011.552.2020.3.ID), wskazał, że: „Mając zatem na uwadze przedstawiony opis sprawy w świetle przytoczonych wyżej przepisów prawa stwierdzić należy, że wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę zakup sprzętu komputerowego (np. laptopy – tylko i wyłącznie w wysokości dokonanych odpisów amortyzacyjnych, komponenty komputerowe, materiały użytkowe), sprzętu elektronicznego (np. telefony), usługi telekomunikacyjne (np. doładowanie konta w telefonie, opłaty z tytułu użytkowania sieci Internet), wyposażenia oraz niezbędnych środków trwałych do biura (biurko, krzesła, szafa na dokumenty), zakup usług programistycznych i licencji na oprogramowania komputerowe oraz kursów i szkoleń, usług księgowej, opłat bankowych, związanych z dokształcaniem zawodowym (np. zakup literatury branżowej, udział w konferencjach branżowych), podróże służbowe (np. diety, transport, noclegi), usługi przewozu osób (np. taxi), usługi doradcze, w części, w jakiej będą proporcjonalnie przypisane do przychodów przypadających ze zbycia oprogramowania, gdzie proporcja zostanie ustalona jako stosunek przychodów ze zbycia oprogramowania do przychodów Wnioskodawcy ogółem z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie, mogą stanowić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako koszty bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej”.
  
  
  

Jednocześnie, w przypadku gdy dany Koszt IP jest wykorzystywany przez Podatnika do wytworzenia kilku IP jednocześnie, wysokość Kosztu IP, uwzględniona do kalkulacji nexusa dla danego Oprogramowania, jest przez Wnioskodawcę przypisywana proporcjonalnie.

Powyższe stanowisko potwierdzają organy podatkowe, przykładowo Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dna 29 listopada 2019 r. (nr 0114-KDIP3- 2.4011.469.2019.2.AC) wskazał: „Jednocześnie koszty ogólne związane z prowadzoną działalnością takie jak koszty, dostępu do Internetu, usług telekomunikacyjnych, oprogramowania dodatkowego np. antywirusowego, koszty związane z samochodem osobowy – przy zachowaniu właściwej proporcji, mogą być uznane za koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej (art. 30ca ust. 4 lit. a wzoru określającego wysokość kwalifikowanego dochodu)”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową, jest nieprawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej – oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Definicje badań naukowych i prac rozwojowych zostały zawarte w art. 5a pkt 39 i pkt 40 powoływanej ustawy.

I tak, w myśl art. 5a pkt 39 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych − oznacza to:

1. badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. poz. 1668, z późn. zm.),
2. badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2021 r., poz. 478 ze zm.), badania naukowe są działalnością obejmującą:

1. badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
2. badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem, z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą (jak już wyżej wskazano) przez działalność badawczo-rozwojową, należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Z ustawowej definicji wynika zatem, że taka działalność musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Po drugie, z art. 5a pkt 38 ww. ustawy wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób. Najbardziej właściwą definicją systematyczności prowadzenia działalności B+R jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona, ani też od istnienia planu, co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. Nie ma również wymogu ciągłego lub długotrwałego prowadzenia działalności przez podatnika, by uznać daną działalność za działalność spełniającą kryterium systematyczności, albo też by podatnik musiał planować tego rodzaju działalność na przyszłość. Podobnie, nie ma wymogu, aby podatnik otworzył działalność na przykład na okres trzech miesięcy lub nawet jednego miesiąca, lub jednego tygodnia, lub jednego dnia w celu przeprowadzenia określonego projektu badawczo-rozwojowego, jeżeli takie działania są uzasadnione charakterem i planowanym rezultatem działalności badawczo-rozwojowej. W każdym z powyższych przypadków zostanie bowiem spełnione kryterium systematyczności działalności prowadzonej przez podatnika. Po trzecie, taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: badania naukowe (zdefiniowane w art. 5a pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) oraz prace rozwojowe (o których mowa w art. 5a pkt 40 ww. ustawy).

Należy zwrócić uwagę na podkreślone wyłączenie zawarte w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu ulgi na działalność badawczo-rozwojową tych przejawów aktywności podatnika, które pomimo ulepszenia istniejących usług oraz innych operacji w toku z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość) nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od dnia 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193, z późn. zm.), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb. Ustawa ta wprowadziła do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych korzystne rozwiązanie podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej (tzw. IP BOX).

W uzasadnieniu do projektu powyższej ustawy wskazano, że proponowane w projekcie ustawy rozwiązanie polega na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane dalej „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

(...) Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, co istotne, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z projektowanej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus.

(…) Podatnik, który będzie chciał skorzystać z projektowanej preferencji, będzie zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z praw IP powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej oznacza to działalność zarobkową:

1. wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2. polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3. polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ww. ustawy, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1. patent,
2. prawo ochronne na wzór użytkowy,
3. prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4. prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5. dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6. prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7. wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r., poz. 432),
8. autorskie prawo do programu komputerowego

− podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Zatem, powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy autorskie prawo do programu komputerowego, zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Podstawę opodatkowania w myśl art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Stosownie z kolei do treści art. 30ca ust. 4 tej ustawy, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

[(a+b) x 1,3]/(a+b+c+d)

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

1. prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,
2. nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d), od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,
3. nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d), od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,
4. nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami (art. 30ca ust. 5 ww. ustawy).

Z powyżej powołanych przepisów wynika, że kwalifikowane prawo własności intelektualnej to prawo własności spełniające łącznie trzy warunki:

• zostało wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej;
  

• należy do jednej z kategorii wymienionych w katalogu w art. 30ca ust. 2 ustawy;
  

• podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw.
  
  
  

Zgodnie z art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1. z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2. ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3. z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4. z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej mamy do czynienia wówczas, gdy jest to prawo wskazane przez ustawodawcę w art. 30ca ust. 2 pkt 1-8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.

Autorskie prawo do programu komputerowego objęte jest ochroną na mocy art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1062 ze zm.).

Zgodnie z art. 74 ust. 2 powołanej ustawy, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, nie podlegają ochronie.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane prawo własności intelektualnej w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Wskazać należy, że zgodnie z art. 30ca ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 tego artykułu są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w których osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę). Podatnik, który osiągnął w ciągu roku dochód z kwalifikowanego IP i decyduje, że wobec tego dochodu będzie stosował 5% stawkę podatku, jest zobowiązany do wykazania tego dochodu w zeznaniu rocznym składanym za rok, w którym ten dochód został osiągnięty. Podatnik ma prawo stosować 5% stawkę podatkową do dochodu z tego konkretnego kwalifikowanego IP w okresie, w którym kwalifikowane IP posiada ochronę prawną.

Odnosząc powyższe przepisy podatkowe do przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, należy wskazać, że:

1. Wnioskodawca w ramach działalności gospodarczej wytwarza, a także rozwija oprogramowanie;
2. Wnioskodawca tworzy i rozwija oprogramowanie w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, spełniającej definicje wskazane w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych – są to działania o charakterze twórczym oraz są podejmowane w sposób systematyczny (tj. w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany), a ich celem jest zwiększenie zasobów wiedzy lub wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań;
3. wytwarzane przez Wnioskodawcę oprogramowanie stanowi utwór w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych i podlegają ochronie na podstawie art. 74 tej ustawy;
4. w sytuacji rozwijania przez Wnioskodawcę oprogramowania, powstają nowe utwory w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych i podlegają ochronie na podstawie art. 74 tej ustawy;
5. Wnioskodawca dokonuje odpłatnego przeniesienia autorskich praw majątkowych do wytworzonego programu komputerowego.

Z informacji przedstawionych w treści wniosku wynika również, że Wnioskodawca ponosi koszty związane z wytwarzaniem/rozwijaniem oprogramowania. Są to koszty związane:

• ze sprzętem, meblami i artykułami biurowymi niezbędnymi Podatnikowi do tworzenia Oprogramowania (dalej: „Sprzęt”),
  

• z usługami dostępu do Internetu, kosztami podróży służbowych i delegacji, usługami telekomunikacyjnymi koniecznymi do bieżącej komunikacji z kontrahentem, przesyłania Oprogramowania, licencje na programowanie niezbędne do wytwarzania Oprogramowania, usługi szkoleniowe (dalej: „Usługi”),
  

• z usługami księgowymi i doradczymi niezbędnymi do prawidłowego rozliczenia i opodatkowania transakcji sprzedaży autorskich praw majątkowych z tytułu kwalifikowanego IP,
  

• z obowiązkowymi składkami na ubezpieczenia społeczne.
  
  
  

Skoro są to koszty poniesione w związku z prowadzoną działalnością, w ramach której Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową ukierunkowaną na tworzenie programów komputerowych, to ww. koszty poniesione przez Wnioskodawcę stanowią koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej.

W świetle przytoczonych przepisów prawa podatkowego, kosztami – w rozumieniu art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – będą wszystkie ww. wydatki, ponieważ są to wydatki poniesione w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa IP, czyli istnieje związek tych wydatków z kwalifikowanym prawem IP oraz z uzyskanym dochodem z tego prawa. Ponadto koszty te są związane z prowadzoną bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalnością badawczo-rozwojową.

Podkreślić w tym miejscu należy, że podatnik, który chce skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Zgodnie z art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1. wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2. prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3. wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4. dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku, gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5. dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Stosownie do treści art. 30cb ust. 2 ww. ustawy, podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

W myśl art. 30cb ust. 3 powołanej ustawy, w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Jak wynika z powyższych regulacji podatnicy, którzy opodatkowują dochody z kwalifikowanych IP stawką 5%, mają obowiązek prowadzenia wyodrębnionej ewidencji dla wszystkich operacji finansowych związanych z uzyskiwaniem tych dochodów. Przepisy o IP Box nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box.

Odrębna od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencja – zgodnie z art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – ma zatem na celu obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, a także monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych. Wskazana ewidencja jest bardzo ważna, ponieważ jej prowadzenie w sposób niezapewniający osiągnięcie ww. celów, spowoduje po stronie podatnika obowiązek zapłaty podatku dochodowego wg skali bądź podatkiem liniowym.

Taka odrębna ewidencja, oprócz dat dokumentów księgowych, ich numerów oraz kwot z nich wynikających, powinna także:

• wyodrębniać każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, z których Wnioskodawca uzyskuje przychody (przede wszystkim, jaki to jest rodzaj kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, na podstawie jakich przepisów prawa te podlegają ochronie),
  

• wykazywać przychody, koszty ich uzyskania, a także dochód (stratę) przypadające na każde wyodrębnione kwalifikowane prawo własności intelektualnej,
  

• wyodrębniać koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ww. ustawy.
  
  
  

Powyższe ma zapewnić możliwość ustalenia łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca nie prowadzi na bieżąco od momentu rozpoczęcia prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej zmierzającej do wytworzenia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w postaci programu komputerowego odrębnej ewidencji od podatkowej księgi przychodów i rozchodów – zgodnie z art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – pozwalającej na obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, a także monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Jak wskazał Wnioskodawca w uzupełnieniu wniosku, zamierza prowadzić ewidencję od momentu uzyskania interpretacji indywidualnej. W odniesieniu do przeszłych okresów, ewidencję taką Wnioskodawca będzie posiadał na moment rozliczenia. Ewidencja odnosząca się do przeszłych okresów zostanie sporządzona na podstawie prowadzonej na bieżąco przez podatnika księgi przychodów i rozchodów.

Podkreślić należy, że fakt sporządzenia (przedstawienia, czy posiadania) odrębnej ewidencji dopiero na potrzeby skorzystania z ulgi IP Box, tj. po zakończeniu roku podatkowego, nie wypełnia przesłanki z art. 30cb ust. 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Rzetelne dokumentowanie, monitorowanie wszystkich operacji finansowych dotyczących IP Box nie może polegać na zaewidencjonowaniu i wyodrębnieniu ich na koniec okresu rozliczeniowego. Stworzenie odrębnej ewidencji tylko po to, aby wypełnić obowiązek wynikający z powołanego przepisu, nawet w sytuacji, kiedy na jej podstawie możliwe będzie prawidłowe określenie podstawy opodatkowania stawką 5%, uniemożliwia zastosowanie preferencyjnej stawki opodatkowania uzyskiwanych dochodów.

Wobec niewykazywania przez Wnioskodawcę – jako podatnika prowadzącego podatkową księgę przychodów i rozchodów – informacji, o których mowa w art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w odrębnej ewidencji (art. 30cb ust. 2 ustawy), zawierającej informacje pozwalające na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadających na każde ww. prawo w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu, to ewidencja ta nie spełnia wymogów określonych w art. 30cb ust. 2 w zw. z ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie nie została spełniona jedna z przesłanek uprawniających do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania uzyskiwanych dochodów. Konsekwencją braku odpowiedniej ewidencji jest zatem niemożność skorzystania z ulgi IP Box i konieczność opodatkowania dochodów z kwalifikowanego IP według standardowych stawek podatkowych, nawet w przypadku zakwalifikowania wytworzonego przez podatnika w ramach działalności badawczo-rozwojowej oprogramowania jako kwalifikowane prawo własności intelektualnej.

Podkreślenia wymaga, że podatnicy, którzy opodatkowują dochody z kwalifikowanych IP stawką 5%, mają obowiązek prowadzenia wyodrębnionej ewidencji dla wszystkich operacji finansowych związanych z uzyskiwaniem tych dochodów. Przepisy o IP Box nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box. Jednak dla celów obliczenia dochodu z kwalifikowanego IP istotne jest, by ewidencja ta była prowadzona w sposób należyty tak, aby móc w rocznym zeznaniu podatkowym wykazać łączną sumę przychodów, kosztów podatkowych, dochodów, strat, dochodów podlegających opodatkowaniu stawką 5% oraz dochodu, który nie będzie podlegał preferencyjnemu opodatkowaniu.

Obowiązek bieżącego i prawidłowego wyodrębniania przychodów i kosztów dotyczących kwalifikowanego IP dotyczy również podatników prowadzących rozliczenia w formie podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Najprostszym dostępnym rozwiązaniem jest wówczas stworzenie arkusza kalkulacyjnego zawierającego comiesięczne zestawienie dokumentów, które potwierdzają poniesione wydatki dotyczące projektu kwalifikowanego IP na koniec danego miesiąca. Zestawienie takie obejmuje wydatki od początku realizacji działalności badawczo-rozwojowej, która zmierza do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego IP do końca danego miesiąca kalendarzowego. Zestawienie to sporządzane jest poprzez narastające ujęcie wydatków w odniesieniu do poszczególnych zadań. Należy je sporządzać w oparciu o zestawienie dokumentów potwierdzających poniesione wydatki.

Podsumowując, uzyskany przez Wnioskodawcę dochód z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych do oprogramowania stanowiącego utwór prawnie chroniony, wytwarzanego przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, stanowi dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednocześnie, wymienione we wniosku koszty Sprzętu, Usług oraz ubezpieczeń społecznych stanowią koszty bezpośrednio związane z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Jednakże z uwagi na to, że Wnioskodawca nie prowadzi ewidencji, zgodnie z wymogami art. 30cb ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, co stanowi niezbędną przesłankę do skorzystania z ulgi IP Box, Wnioskodawca nie ma możliwości skorzystania z preferencyjnej 5% stawki opodatkowania uzyskiwanych dochodów ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową, należy uznać za nieprawidłowe.

Ponadto, w odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę w uzupełnieniu wniosku wyroków sądów administracyjnych, stwierdzić należy, że są one rozstrzygnięciami wydanymi w konkretnych sprawach, osadzonych w określony stanach faktycznych/zdarzeniach przyszłych i tylko do nich się odnoszących. Ponadto, wyroki te są nieprawomocne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…), w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.