Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0111-KDIB1-3.4010.185.2019.2.BM
z 1 lipca 2019 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a i art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 7 maja 2019 r. (data wpływu 7 maja 2019 r.), uzupełnionym 13 czerwca 2019 r., o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy:

• opisana działalność LBR Wnioskodawcy spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej zawartą w art. 4a pkt 26-28 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „updop”), która uprawnia do skorzystania z ulgi, o której mowa w art. 18d updop (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) - jest prawidłowe,
  
• do podstawy kalkulacji kosztów kwalifikowanych opisanych w art. 18d updop, Wnioskodawca może włączyć następujące wydatki związane z działalnością LBR:
  
  • wynagrodzenia pracowników oraz współpracowników LBR zatrudnionych na podstawie umów o pracę/umów o dzieło/umów zlecenia,
  • wydatki na nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością LBR,
  • nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej LBR,
  • ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez wyspecjalizowane podmioty badawcze,
  • odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych wykorzystywanych w działalności LBR
  (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) - jest prawidłowe,
  
• Wnioskodawca w rozliczeniu podatkowym za 2018 r. jest uprawniony do odliczenia od kwoty dochodu 100% wskazanych kosztów kwalifikowanych (pytanie oznaczone we wniosku nr 3) - jest prawidłowe.
  
  
  

UZASADNIENIE

W dniu 7 maja 2019 r. wpłynął do tut. Organu wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ulgi badawczo-rozwojowej. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 10 czerwca 2019 r. Znak 0111-KDIB1-3.4010.185.2019.1.BM wezwano do ich uzupełnienia. Uzupełnienia wniosku dokonano 13 czerwca 2019 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka posiada zorganizowane, wydzielone organizacyjnie w strukturach Spółki Laboratorium Badawczo-Rozwojowe (dalej: „LBR”). Jego zadaniem jest prowadzenie projektów badawczo-rozwojowych (dalej także: „B+R”), mających na celu zdobywanie zupełnie nowej wiedzy, jak również nabywanie, łączenie kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy w celu opracowywania oraz rozwoju produktów Spółek oraz technologii ich produkcji. Część z prowadzonych w ramach posiadanego przez Spółę LBR projektów realizowana jest przez Spółkę samodzielnie, natomiast część realizowana jest także wspólnie z innymi podmiotami z Grupy, jednostkami naukowymi, czy też przedsiębiorstwami z terenu RP. W ramach LBR Spółka posiada i prowadzi własne laboratorium Spółki, w którym prowadzone są prace badawczo-rozwojowe: opracowywane są zupełnie nowe produkty i procesy produkcyjne oraz wprowadzane są różnego rodzaju ulepszenia do tych dotychczas oferowanych i stosowanych. Pracownicy LBR wykonują badania laboratoryjne, projektują składy chemiczne nowych produktów, badają szeroki zakres ich właściwości chemicznych i fizycznych, przygotowują produkty prototypowe, a następnie przeprowadzają testy przedmiotowych prototypów.

LBR zajmuje się opracowywaniem innowacji na potrzeby aktualnego portfolio produktów, tzw. sustaining innovation. Prace badawczo-rozwojowe Zespołu skupione są wokół wiodących, istniejących linii produktowych Wnioskodawcy, tj. m.in. kosmetyków myjących z funkcją pielęgnacyjną, środków czyszczących przeznaczonych do utrzymania higienicznej czystości w gospodarstwach domowych, kosmetyków ochronno-pielęgnacyjnych dla niemowląt. We wspomnianym laboratorium Spółki, pracownicy LBR opracowują np. innowacyjne produkty kosmetyczne.

Opracowywanie nowego produktu rozpoczyna się od:

• zdefiniowania założeń w zakresie głównych parametrów docelowych produktu, wynikających z warunków aplikacji oraz norm mających zastosowanie do poszczególnych kategorii produktowych,
• stworzenia kompozycji składników, substancji chemicznych, z których ma powstać nowy produkt.
  
  

W oparciu o te dane inżynierowie i technologowie B+R opracowują koncepcję nowego produktu i tworzą prototyp. Prototyp poddawany jest testom laboratoryjnym, a na podstawie wyników przedmiotowych testów wprowadzane są modyfikacje składu chemicznego produktu pod kątem uzyskania jego docelowej charakterystyki. Jeżeli projekt B+R przyniesie oczekiwane rezultaty, końcową fazą jest wytworzenie prototypów poprzez przeprowadzenie prób wytworzenia partii pilotażowej. Spółka w procesie badawczo-rozwojowym posługuje się dostępną wiedzą z dziedziny chemii, bada powstałe próbki pod kątem spełniania zakładanych wymogów oraz zdobywa, w toku badań laboratoryjnych, nową wiedzę we wspomnianych dziedzinach, którą następnie wykorzystuje do opracowywania kolejnych nowych produktów lub znaczących ulepszeń do tych obecnie oferowanych. LBR zajmuje się także opracowywaniem zupełnie nowych, przełomowych, rozwiązań w dziedzinie szeroko pojmowanej chemii kosmetycznej i gospodarczej. W ramach zespołu opracowywane są innowacje produktowe i procesowe. W tym zakresie LBR posiłkuje się też wsparciem ze strony jednostek zewnętrznych - współpracuje z jednostkami naukowymi i wyspecjalizowanymi przedsiębiorstwami w zakresie zlecania konkretnych badań i analiz, nabywania dodatkowej wiedzy niezbędnej dla opracowywania opisywanych innowacji, w przypadkach, gdy przeprowadzanie badań lub testów we własnym laboratorium jest z jakichkolwiek powodów niewskazane lub niewykonalne. Pracownicy LBR Spółki są zatrudniani w celu wykonywania zadań z zakresu działalności badawczo-rozwojowej, na podstawie umów o pracę (zarówno na czas określony, jak i nieokreślony), co znajduje odzwierciedlenie w nazwach stanowisk pracy określonych umowami oraz zapisach zawartych w kartach stanowisk pracy. Opisywani pracownicy pełnią swoje obowiązki wyłącznie w ramach LBR.

Wspomniane karty stanowisk pracy, dla każdego ze stanowisk funkcjonujących w ramach LBR określają zakres powierzonych poszczególnym pracownikom czynności związanych z prowadzonymi pracami badawczo-rozwojowymi, do których należą:

• Opracowywanie nowych produktów;
• Ulepszanie istniejących produktów;
• Zarządzanie zespołem badawczo-rozwojowym;
• Zapewnianie bezpieczeństwa prac laboratoryjnych i zgodności ze standardami ISO i EHS;
• Współpraca z pozostałymi działami (np. Sprzedaży i Marketingu) w zakresie monitoringu rynku oraz definiowania zapotrzebowania na nowe produkty;
• Wypełnianie zadań z zakresu testów laboratoryjnych oraz opracowywania raportów z testów;
• Utrzymywanie znajomości nowych standardów oraz metod testowych;
• Budżetowanie i monitoring kosztów prac B+R.
  
  

Czynności wykonywane przez LBR Spółki nie stanowią prac rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do produktów, czy też procesów technologicznych. Nadrzędnym celem powyższej działalności LBR jest zapewnienie rozwoju Spółki poprzez budowanie nowych produktów oraz rozwiązań technologicznych wpisujących się w długoletnią strategię rozwoju Spółki. Jak wynika z doświadczeń Spółki, uruchamiając projekt badawczo-rozwojowy nie ma gwarancji zakończenia prowadzonych prac badawczo-rozwojowych sukcesem. Stąd, zamiast wdrażać produkcyjnie produkty lub rozwiązania, Spółka prowadzi prace pilotażowe i testowe. W niektórych przypadkach, prowadzenie takich projektów nie przynosi oczekiwanych rezultatów, co skutkuje wstrzymywaniem bądź zaniechaniem takich projektów. Spółka nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego. Spółka nie kapitalizuje wydatków na prace badawczo-rozwojowe, lecz wydatki takie zalicza do kosztów uzyskania przychodu w momencie ich poniesienia. Wnioskodawca nie prowadził w 2018 r. działalność na terenie strefy ekonomicznej. Nabycie składników majątkowych wykorzystywane przez LBR nie zostało sfinansowane z dotacji ani innej formy finansowania.

W związku z działalnością LBR Spółka ponosi następujące kategorie kosztów:

• Wynagrodzenia pracowników oraz współpracowników LBR na podstawie umów o pracę/umów o dzieło/umów zlecenia;
• Wydatki na nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością LBR;
• nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej LBR;
• ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez wyspecjalizowane podmioty badawcze (dotyczy to badań aplikacyjnych - ocena jakości i działanie produktów jak również badań dermatologicznych/badań obciążeniowych - ocena bezpieczeństwa produktów).
  
  

LBR wykorzystuje w swej działalności szereg środków trwałych takich jak komputery, spektrofometr, mieszadło, redestylator, waga precyzyjna, lepkościomierz, homogenizator oraz wartości niematerialnych i prawnych takich jak specjalistyczne oprogramowanie (np. do archiwizacji wyników badań) od których Wnioskodawca dokonuje odpisów amortyzacyjnych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy opisana działalność LBR Wnioskodawcy spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej zawartą w art. 4a pkt 26-28 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „updop”), która uprawnia do skorzystania z ulgi, o której mowa w art. 18d updop?
   
2. Czy do podstawy kalkulacji kosztów kwalifikowanych opisanych w art. 18d updop, Wnioskodawca może włączyć następujące wydatki związane z działalnością LBR:
   
   • wynagrodzenia pracowników oraz współpracowników LBR zatrudnionych na podstawie umów o pracę/umów o dzieło/umów zlecenia,
   • wydatki na nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością LBR,
   • nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej LBR,
   • ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez wyspecjalizowane podmioty badawcze,
   • odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych wykorzystywanych w działalności LBR?
3. Czy Wnioskodawca w rozliczeniu podatkowym za 2018 r. jest uprawniony do odliczenia od kwoty dochodu 100% kosztów kwalifikowanych wskazanych w pkt 2?
   
   

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1.

Opisana w stanie faktycznym (winno być zdarzeniu przyszłym) działalność LBR Wnioskodawcy spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej zawartą w art. 4a pkt 26-28 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „updop”), która uprawnia do skorzystania z ulgi, o której mowa w art. 18d updop.

1. Na warunkach i zasadach określonych w art. 18d ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1036, z późn. zm. dalej: „updop”) podatnicy mogą korzystać z ulgi na działalność badawczo-rozwojową. Należy zauważyć, że w założeniach, ulga ta ma za zadanie wzmocnić rozwój polskiej gospodarki poprzez zwiększenie jej innowacyjności. Wskazana ulga pozwala podatnikom na odliczenie od podstawy opodatkowania (na określonych warunkach) kosztów uzyskania przychodów poniesionych na działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 updop, zwanych „kosztami kwalifikowanymi”.
   
2. Zgodnie z art. 4a pkt 26 updop, przez działalność badawczo-rozwojową rozumie się działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.
   
3. Stosownie do art. 4a pkt 27 updop, działalność naukowa to:
   
   • badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce („prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne”);
   • badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce („prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń”).
4. Prace rozwojowe definiowane są natomiast w art. 4a pkt 28 updop w związku z art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, jako działalność obejmująca nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.
   
5. Jak wskazuje się w orzecznictwie organów podatkowych „Kluczowe, jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, iż taka działalność obejmuje dwie rodzaje aktywności, tj.:
   (i) badania naukowe (zdefiniowane w art. 4a pkt 27 updop) oraz
   (ii) prace rozwojowe (o których mowa w art. 4 pkt 28 updop).
   Należy zwrócić uwagę na podkreślone wyłączenie zawarte w art. 4a pkt 28 updop, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu ulgi na działalność badawczo-rozwojową tych przejawów aktywności podatnika, które pomimo ulepszenia istniejących usług oraz innych operacji w toku z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość) nie mogą stanowić prac rozwojowych.
   
6. Zdaniem organów podatkowych następujących czynności nie można uznać za działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 updop:
   
   • wprowadzenia nowych rozwiązań w dotychczasowych produktach celem redukcji kosztów,
   
   
   • testowania produktów konkurencji oraz
   • zwykłych rutynowych prac związanych z istniejącymi produktami polegających na naprawie zgłaszanych i wychwytywanych błędów oraz drobnych usprawnieniach (w celu utrzymania istniejących produktów i ich drobnych usprawnień).
   
   
   
   
   

W ocenie Wnioskodawcy, prowadzone przez LBR prace badawczo-rozwojowe spełniają ustawowe kryteria uznania ich za działalność badawczo-rozwojową, obejmującą prace rozwojowe. Prace realizowane przez LBR Spółki mają charakter twórczy ze względu na cel ich przeprowadzenia, obejmujący wypracowanie nowych rozwiązań, uwzględniających zmienne czynniki takie jak choćby odmienne wymagania stawiane przez klientów. Prace realizowane przez pracowników LBR Spółki mają charakter twórczy, oryginalny i indywidualny i są ukierunkowane na opracowywanie nowych rozwiązań, koncepcji technologicznych, które w przypadku potwierdzenia ich efektywności zostają wykorzystane w rozwoju i opracowywaniu nowych procesów czy też produktów. Ponadto, prowadzone przez LBR prace obejmują nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystanie aktualnie dostępnej wiedzy i umiejętności, w szczególności z zakresu technologii i działalności gospodarczej oraz doświadczeń praktycznych do tworzenia nowych produktów, a także znaczącego udoskonalenia już istniejących produktów. Wnioskodawca podkreśla, że Spółka nie uznaje przy tym za prace rozwojowe tych prac, które mają na celu wprowadzenie jedynie rutynowych czy okresowych zmian do produktów, procesów czy usług. Stanowisko Spółki potwierdzają liczne interpretacje indywidualne. Przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, w interpretacji indywidualnej z 16 sierpnia 2016 r. (znak: IPPB5/4510-641/16-3/MR) stwierdził, że: prace rozwojowe są przez ustawodawcę rozumiane bardzo szeroko oraz wiążą się one zarówno z nabywaniem, jak i przetwarzaniem wiedzy w celu kreowania ulepszonych procesów i produktów. Jedynie rutynowe i okresowe zmiany istniejących m.in. produktów lub usług nie stanowią prac rozwojowych. W efekcie należy uznać, że prace rozwojowe będą obejmować większość kosztów zespołów rozwoju produktów, procesów i usług. Ustawa nie przewiduje żadnej procedury weryfikacji, czy potwierdzania, że przeprowadzone i przedstawione do odpisu podatkowego prace B+R spełniają założone definicje. Nie chodzi tutaj o weryfikację poziomu innowacyjności, czy rodzaju prac B+R, ale stwierdzenie faktu, że przeprowadzone czynności rzeczywiście powinny zostać uznane za prace rozwojowo-badawcze. (...) ustawa nie wymaga, aby podatnik miał w swojej strukturze wyodrębniony dział B+R oraz nie jest konieczne (jak miało to miejsce przy uzyskiwaniu dotychczas obowiązującej ulgi na nowe technologie) posiadanie sporządzonej przez jednostkę naukową lub badawczą opinii o powstaniu nowej technologii. (...) Prawodawca nie wprowadził również wymogu całkowitego ukończenia prac, czy ich komercjalizacji. Wprost przeciwnie, definiując koszty kwalifikowane wskazuje się jedynie na moment ich poniesienia. To oznacza, że brak jest uzasadnienia do wiązania praw a do realizacji ulgi z ukończeniem prowadzonych prac. Ważne, by służyły one działalności badawczo- rozwojowej przedsiębiorstwa. Ponadto, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 25 września 2017 r. (znak: 0114-KDIP2-1.4010.205.2017.1.JS), jak również w interpretacji z 2 lipca 2018 r. (znak: 0111-KDIB1-3.4010.210.2018.2.AN) potwierdził, że: Spółka systematycznie prowadząca działania mające na celu zapewnienie swoim klientom produktów o wysokiej jakości, przy uwzględnieniu zmieniających się warunków rynkowych oraz preferencji konsumentów, rezultatem których to prac jest wypracowanie nowych receptur czy też procedur, połączone z zastosowaniem nowych surowców lub zmianą ilości surowców dotychczas stosowanych, w celu określenia czy wytworzone produkty są zgodne z opracowanymi recepturami i odpowiadają przyjętym założeniom, mieści się w zakresie prac badawczo-rozwojowych.

Ad. 2.

Do podstawy kalkulacji kosztów kwalifikowanych opisanych w art. 18d updop, Wnioskodawca może włączyć następujące wydatki związane z działalnością LBR:

• Wynagrodzenia pracowników oraz współpracowników LBR zatrudnionych na podstawie umów o pracę/umów o dzieło/umów zlecenia;
• Wydatki na nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością LBR;
• nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej LBR;
• ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez wyspecjalizowane podmioty badawcze;
• odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych wykorzystywanych w działalności LBR.
  
  

W myśl art. 18d ust. 1 updop, od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, odlicza się koszty uzyskania przychodów poniesione przez podatnika na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”.

Ustawodawca, w art. 18d ust. 2 ustawy, doprecyzował, że kosztami kwalifikowanymi są:

• należności z tytułu umowy o pracę/umowy o dzieło/umowy zlecenia oraz składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu;
• nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową;
• nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych;
• ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmiot, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej (czyli m.in. od innego podmiotu prowadzące głównie działalność naukową w sposób samodzielny i ciągły zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 8);
• odpłatne korzystanie z aparatury naukowo-badawczej wykorzystywanej wyłącznie w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli to korzystanie nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11a ust. 1 i 4;
• nabycie usługi wykorzystania aparatury naukowo-badawczej wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli zakup usługi nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4;
• koszty uzyskania i utrzymania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy, prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, poniesione przez podatnika będącego mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcom w rozumieniu przepisów o swobodzie działalności gospodarczej (...).
  
  

Zgodnie z art. 18d ust. 3 updop, za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Stosownie do stanowiska organów podatkowych: Przytoczony powyżej art. 18d ust. 2 pkt 1 updop, ściśle koresponduje z art. 12 ust. 1 updof, w myśl którego, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych. Reasumując, koszty kwalifikowane stanowią: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za nadgodziny, ekwiwalent za niewykorzystany urlop, średnia urlopowa, premie i nagrody, wynagrodzenia za czas niezdolności do pracy, diety i inne należności za czas podróży służbowej pracownika, ryczałt za wykorzystanie samochodu prywatnego do celów służbowych, dodatki do wynagrodzeń oraz świadczenia socjalne, odprawy emerytalno-rentowe i odprawy za skrócony okres wypowiedzenia oraz składki ZUS związane z powyższymi świadczeniami (tak interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej 0111-KDIB1-3.4010.261.2017.1.APO z 15 listopada 2017 r.).

Do kosztów kwalifikowanych zalicza się finansowane (w części lub w całości) przez pracodawcę składki na ubezpieczenie emerytalne, rentowe oraz wypadkowe. Natomiast, odliczeniu w ramach ulgi B+R nie podlegają składki na Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych.

Mając na uwadze, że Spółka nabywa ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez wyspecjalizowane podmioty badawcze, które prowadzą głównie działalność w zakresie badań laboratoryjnych tj. działalność naukową w rozumieniu art. 4 ust. 1-3 ustawy Prawo o Szkolnictwie Wyższym i Nauce i tym samym stanowią podmioty w rozumieniu art. 7 ust. 1 pkt 8 tejże ustawy tj. podmioty nie wymienione we wcześniejszych punktach tego ustępu (np. instytuty badawcze PAN) prowadzące głównie działalność naukową w sposób samodzielny i ciągły. W konsekwencji, wydatki ponoszone na ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez wyspecjalizowane podmioty badawcze stanowią koszty kwalifikowane na podstawie art. 18d ust. 2 updop.

Mając na uwadze, że LBR wykorzystuje w swej działalności szereg środków trwałych takich jak: komputery, spektrofometr, mieszadło, redestylator, waga precyzyjna, lepkościomierz, homogenizator oraz wartości niematerialnych i prawnych takich jak specjalistyczne oprogramowanie, od których Wnioskodawca dokonuje odpisów amortyzacyjnych to uzasadnionym jest zaliczenie ww. odpisów amortyzacyjnych do kosztów kwalifikowanych w rozumieniu art. 18d ust. 2 (winno być ust. 3) updop.

Ad. 3. Jak stanowi art. 18d ust. 7 pkt 3 updop, kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć w przypadku podatników nieposiadających statusu centrum badawczo-rozwojowego 100% kosztów. W związku z tym, Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczenia w zeznaniu podatkowym za 2018 r. 100% kosztów kwalifikowanych określonych w pkt 2 przy założeniu, że koszty kwalifikowane dotyczą wydatków poniesionych przez Wnioskodawcę w 2018 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Ad. 1.

Zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 865, dalej: „uCIT” lub „updop”), podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Na mocy ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1668), od 1 października 2018 r. wprowadzone zostały zmiany dotyczące definicji badań naukowych i prac rozwojowych (art. 4 pkt 27 i 28 uCIT).

Zgodnie z art. 4a pkt 26 uCIT, działalność badawczo-rozwojowa oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 4a pkt 27 uCIT, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych, oznacza to:

1. badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,
2. badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.
   
   

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, badania naukowe są działalnością obejmującą:

1. badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
2. badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.
   
   

Stosownie do treści art. 4a pkt 28 uCIT, ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych - oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy podkreślić wyraźnie należy, że w celu skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicje wskazane w art. 4a pkt 26-28 uCIT).

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 4a pkt 26 uCIT, zgodnie z którą (jak już wyżej wskazano) przez działalność badawczo-rozwojową, należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Z ustawowej definicji wynika zatem, że taka działalność musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Po drugie, z art. 4a pkt 26 uCIT wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób, czyli bieżące prowadzenie prac badawczo-rozwojowych podjętych w przeszłości, jak i rozpoczęcie działań badawczo-rozwojowych przy jednoczesnym założeniu, że podatnik w przyszłości będzie dalej podejmował i realizował prace tego rodzaju.

Przesłankę tę należy zatem rozumieć jako zakaz obejmowania ulgą incydentalnych działań podatnika. Po trzecie, taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań.

W tym miejscu wskazać należy, że w ramach prac rozwojowych następuje połączenie wyników prac badawczych z wiedzą techniczną w celu wprowadzenia do produkcji nowego lub zmodernizowanego wyrobu, nowej technologii czy nowego systemu organizacji. Innymi słowy, prowadzone systematyczne prace opierają się na istniejącej wiedzy, uzyskanej w wyniku działalności badawczej oraz/lub doświadczeń praktycznych i mają na celu wytworzenie nowych materiałów, produktów lub urządzeń, inicjowanie nowych i znaczące udoskonalenie już istniejących procesów, systemów i usług. Podmioty gospodarcze zajmujące się działalnością badawczo-rozwojową realizują ją obok swojej działalności podstawowej (np. przedsiębiorstwa przemysłowe dysponujące własnym zapleczem badawczo-rozwojowym, laboratoria, zakłady i ośrodki badawczo-rozwojowe, działy badawczo-technologiczne, biura konstrukcyjne i technologiczne, zakłady rozwoju technik, biura studiów i projektów itp.). Prace rozwojowe mogą obejmować nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług. Prace rozwojowe nie obejmują rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do istniejących produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, usług nawet jeśli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

W ocenie tut. Organu, realizowane przez Spółkę Prace B+R w ramach LBR, są działaniami podejmowanymi w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy i wykorzystania ich do tworzenia nowych zastosowań. Zatem, realizowane przez Spółkę działania spełniają przesłanki do uznania ich za działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu przepisów art. 4a pkt 26-28 uCIT.

Ad. 2.

Zgodnie z art. 18d ust. 2 uCIT, za koszty kwalifikowane uznaje się:

1. poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu;
   1a. poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu;
   
2. nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową;
   2a. nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych;
   
3. ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmiot, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej;
   
4. odpłatne korzystanie z aparatury naukowo-badawczej wykorzystywanej wyłącznie w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli to korzystanie nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11a ust. 1 i 4;
   4a. nabycie usługi wykorzystania aparatury naukowo-badawczej wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli zakup usługi nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11a ust. 1 i 4;
   
5. koszty uzyskania i utrzymania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy, prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, poniesione na:
   
   
   

1. przygotowanie dokumentacji zgłoszeniowej i dokonanie zgłoszenia do Urzędu Patentowego Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedniego zagranicznego organu, łącznie z kosztami wymaganych tłumaczeń na język obcy,
   
2. prowadzenie postępowania przez Urząd Patentowy Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedni zagraniczny organ, poniesione do momentu zgłoszenia do tych organów, w szczególności opłaty urzędowe i koszty zastępstwa prawnego i procesowego,
   
3. odparcie zarzutów niespełnienia warunków wymaganych do uzyskania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy lub prawa z rejestracji wzoru przemysłowego zarówno w postępowaniu zgłoszeniowym, jak i po jego zakończeniu, w szczególności koszty zastępstwa prawnego i procesowego, zarówno w Urzędzie Patentowym Rzeczypospolitej Polskiej, jak i w odpowiednim zagranicznym organie,
   
4. opłaty okresowe, opłaty za odnowienie, tłumaczenia oraz dokonywanie innych czynności koniecznych dla nadania lub utrzymania ważności patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy oraz prawa rejestracji wzoru przemysłowego, w szczególności koszty walidacji patentu europejskiego.
   
   

W przypadku wartości niematerialnych i prawnych w postaci kosztów prac rozwojowych, o których mowa w art. 16b ust. 2 pkt 3, za koszty kwalifikowane uznaje się dokonywane od tej wartości niematerialnej i prawnej odpisy amortyzacyjne w proporcji, w jakiej w jej wartości początkowej pozostają koszty wymienione w ust. 2 pkt 1-4a lub ust. 3a pkt 2 (art. 18d ust. 2a uCIT).

Natomiast, w myśl art. 18d ust. 3 uCIT, za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Zgodnie z art. 18d ust. 4 uCIT, koszty kwalifikowane ponoszone w ramach badań podstawowych podlegają odliczeniu wyłącznie pod warunkiem, że badania te są prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z podmiotem, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym (art. 18d ust. 5 uCIT).

Natomiast, zgodnie z treścią art. 18d ust. 6 uCIT, podatnikowi, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów.

Stosownie do treści art. 18d ust. 7 uCIT, kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1. w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców – 150% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;
2. w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a – 150% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;
3. w przypadku pozostałych podatników – 100% kosztów, o których mowa w ust. 2-3.
   
   

Natomiast, w myśl art. 18d ust. 8 uCIT, odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku, gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia.

W myśl art. 9 ust. 1b uCIT, podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, są obowiązani w ewidencji, o której mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób prawnych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

1. podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową,
   
2. koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu uCIT,
   
3. koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2 - 3 uCIT,
   
4. ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu uCIT, przy czym, jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów,
   
5. jeżeli w roku podatkowym prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu,
   
6. w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b uCIT, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,
   
7. podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,
   
8. kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w uCIT,
   
9. koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.
   
   

Odnośnie wydatków związanych z działalnością LBR poniesionych na wynagrodzenia pracowników oraz współpracowników LBR zatrudnionych na podstawie umów o pracę/umów o dzieło/umów zlecenia, stwierdzić należy, że przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane należności z tytułu wynagrodzeń pracownika, który realizuje wskazany cel, tj. wykonuje prace badawczo-rozwojowe. Za pracownika zatrudnionego w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej należy uznać pracownika, w zakresie obowiązków którego pozostaje czynne uczestnictwo w prowadzonych pracach badawczo-rozwojowych. Jednakże, istotne jest również, aby pracownik faktycznie wykonywał zadania będące realizacją prac badawczo-rozwojowych. Nie wystarczy zatem, że umowa o pracę bądź inny dokument potwierdza, że w zakresie kompetencji danego pracownika znajduje się wykonywanie czynności stanowiących realizację działalności badawczo-rozwojowej, pracownik ten musi też faktycznie uczestniczyć w tych pracach. Tylko wówczas wynagrodzenie takiego pracownika oraz koszty świadczeń poniesionych na jego rzecz będą mogły stanowić dla Wnioskodawcy koszt kwalifikowany w całości.

Zatem, w przypadku gdy pracownik w ramach świadczonej pracy wykonuje obowiązki nie tylko związane z działalnością badawczo-rozwojową, zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową, a także składek od tych przychodów, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, która nie jest związana z realizacją działalności badawczo-rozwojowej.

Należy w tym miejscu zauważyć, że ustawodawca w treści art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT, odnosi się do czasu pracy przeznaczonego na realizację działalności badawczo-rozwojowej, a zatem do czasu faktycznie poświęconego na ten cel.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm., dalej: „updof”), za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

W tym miejscu zauważyć należy, że wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, dodatki, nagrody zostały wymienione wprost w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako przychody ze stosunku pracy, a zatem mieszczą się w katalogu kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT.

Natomiast, użyty w art. 12 ust. 1 uCIT, zwrot „w szczególności” oznacza, że poszczególne kategorie przychodów zostały wymienione jedynie przykładowo. Zatem, ww. katalog jest katalogiem otwartym. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Należy zauważyć, że pojęcie czasu pracy przeznaczonego na realizację działalności badawczo-rozwojowej, o którym mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT, odnosi się do czasu faktycznie poświęconego. Zatem, odliczeniu nie będą podlegały kwoty wynagrodzeń oraz składek proporcjonalnie przypisanych do dni nieobecności pracownika tj. wynagrodzeń za czas urlopu, wynagrodzeń za czas niezdolności do pracy.

W sytuacji, gdy w danym miesiącu pracownik otrzyma wyłącznie wynagrodzenie za czas, w którym nie będzie faktycznie realizował działalności badawczo-rozwojowej, wówczas ww. wynagrodzenie wraz ze sfinansowanymi przez płatnika składkami od ww. przychodu, określonymi w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, nie będzie stanowiło kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT.

Należy zwrócić uwagę, że od 1 stycznia 2018 r., przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane, poza należnościami z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (w myśl art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT), również należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (w myśl art. 18d ust. 2 pkt la uCIT).

Stosownie do art. 13 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów o których mowa w pkt 9.

Z powyższego wynika, że podatnik podatku dochodowego od osób prawnych, prowadzący działalność badawczo-rozwojową, może zaliczyć do kosztów kwalifikowanych, koszty wynagrodzenia z tytułu umowy zlecenie lub umowy o dzieło, zawartej z osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu.

Zatem, w ocenie tut. organu, ponoszone przez Wnioskodawcę wydatki z tytułu wynagrodzenia pracowników oraz współpracowników LBR, zatrudnionych na podstawie umów o pracę/umów o dzieło/umów zlecenia związane z działalnością LBR, a także składki od tych należności, stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 oraz pkt 1a uCIT.

Z wniosku wynika, że Spółka w związku z prowadzonymi pracami B+R w ramach LBR ponosi wydatki na nabycie materiałów, surowców oraz specjalistycznego sprzętu bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością B+R.

Art. 18d ust. 2 pkt 2 uCIT, stanowi, że warunkiem uznania wydatków na nabycie materiałów i surowców jest ich bezpośredni związek z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową. Przepisy omawianej ustawy podatkowej nie precyzują co należy rozumieć pod pojęciem materiałów i surowców. Zatem, przyjmuje się, że materiały i surowce, w przypadku których istnieje możliwość ich przypisania do działalności badawczo-rozwojowej, uznaje się za koszty kwalifikowane w ramach ww. działalności.

Również z art. 18d ust. 2 pkt 2a uCIT, wynika że warunkiem uznania wydatków na nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych jest wykorzystywanie bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

W ocenie tut. organu, wobec spełnienia przez Wnioskodawcę tego warunku, tj. nabycia materiałów, surowców oraz specjalistycznego sprzętu bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową, należy stwierdzić, że wydatki te stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w ww. przepisach.

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest również kwestia, czy kosztami kwalifikowanymi są koszty ekspertyz, opinii, usług doradczych i innych usług równorzędnych, świadczonych lub wykonywanych na podstawie umowy przez podmioty wskazane w art. 7 ust. 1 pkt 8 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, system szkolnictwa wyższego i nauki tworzą:

1. uczelnie;
2. federacje podmiotów systemu szkolnictwa wyższego i nauki, zwane dalej „federacjami”;
3. Polska Akademia Nauk, działająca na podstawie ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o Polskiej Akademii Nauk (Dz.U. z 2018 r. poz. 1475), zwana dalej „PAN”;
4. instytuty naukowe PAN, działające na podstawie ustawy, o której mowa w pkt 3, zwane dalej „instytutami PAN”;
5. instytuty badawcze, działające na podstawie ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o instytutach badawczych (Dz.U. z 2018 r. poz. 736);
6. międzynarodowe instytuty naukowe utworzone na podstawie odrębnych ustaw działające na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwane dalej „instytutami międzynarodowymi”;
7. Polska Akademia Umiejętności, zwana dalej „PAU”;
8. inne podmioty prowadzące głównie działalność naukową w sposób samodzielny i ciągły.
   
   

Przytoczony powyżej art. 18d ust. 2 pkt 3 uCIT, wskazuje, że za koszty kwalifikowane należy uznać ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, nabycie wyników badań naukowych, które są świadczone lub wykonywane jednocześnie:

• na podstawie umowy przez podmioty, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz
• na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.
  
  

Zatem, koszty nabycia ekspertyz, opinii, usług doradczych i innych usług równorzędnych, świadczonych lub wykonywanych na podstawie umowy przez podmioty wskazane w art. 7 ust. 1 pkt 8 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 3 uCIT.

Odnośnie włączenia do podstawy kalkulacji kosztów kwalifikowanych wydatków związanych z działalnością LBR w postaci odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych i wartości niematerialnych wykorzystywanych w działalności LBR, należy zauważyć, że w myśl art. 18d ust. 3 uCIT, za koszty kwalifikowane uznaje się dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 uCIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (…).

Definicja kosztów uzyskania przychodów sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika podlega indywidualnej ocenie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Jednocześnie, art. 16 ust. 1 ustawy, zawiera zamknięty katalog wydatków, których podatnik nie może zaliczyć do kosztów pomniejszających przychody nawet wówczas, gdy mają one związek z prowadzoną przez niego działalnością i zostały poniesione w celu uzyskania przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

W myśl art. 15 ust. 6 uCIT, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisem art. 16a–16m, z uwzględnieniem art. 16.

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest kwestia ustalenia, czy za koszty kwalifikowane Prac B+R, mogą być uznane odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych w zakresie, w jakim są wykorzystywane w Pracach B+R.

Zgodnie z art. 16f ust. 3 uCIT, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się zgodnie z art. 16h-16m, gdy wartość początkowa środka trwałego albo wartości niematerialnej i prawnej w dniu przyjęcia do używania jest wyższa niż 10 000 zł. W przypadku gdy wartość początkowa jest równa lub niższa niż 10 000 zł, podatnicy, z zastrzeżeniem art. 16d ust. 1, mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 16h-16m albo jednorazowo w miesiącu oddania do używania tego środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, albo w miesiącu następnym.

Odnosząc się do treści pytania w pierwszej kolejności wskazać należy, że co do zasady odpisy amortyzacyjne dokonane od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w działalności badawczo-rozwojowej, mogą być objęte omawianą ulgą badawczo-rozwojową przy spełnieniu warunków wskazanych w art. 18d uCIT.

Zatem, istnieje możliwość zaliczenia do kosztów kwalifikowanych w rozumieniu art. 18d ust. 3 uCIT, w ramach limitów, odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych jeżeli są one rzeczywiście wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej.

Choć ustawodawca nie użył w treści art. 18d ust. 3 uCIT sformułowania „wyłącznie”, to jednoznacznie wskazał, że za ww. koszty kwalifikowane podatnicy mogą uznać dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych, jak i wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli są one wykorzystywane w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Wyjaśnić zatem należy, że powyższe sformułowanie oznacza, że odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, w całości, stanowią koszt kwalifikowany, w myśl ww. przepisu, jeżeli składniki te są rzeczywiście wykorzystywane jedynie do działalności badawczo-rozwojowej.

Natomiast w sytuacji, gdy ww. składniki będą częściowo wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej a częściowo do bieżącej działalności, to w takim przypadku koszty odpisów amortyzacyjnych będą stanowić koszty kwalifikowane, tylko w takiej części, w jakiej środki trwałe i wartości niematerialne i prawne będą służyć prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym może on do kosztów kwalifikowanych związanych z działalnością B+R włączyć wydatki z tytułu odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych i wartości niematerialnych wykorzystywanych w działalności B+R w ramach LBR, jest prawidłowe.

Ad. 3.

Jak wskazano powyżej koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym (art. 18d ust. 5 uCIT).

Natomiast, zgodnie z treścią art. 18d ust. 6 uCIT, podatnikowi, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów.

Stosownie do treści art. 18d ust. 7 uCIT, kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1. w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców – 150% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;
2. w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a – 150% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;
3. w przypadku pozostałych podatników – 100% kosztów, o których mowa w ust. 2-3.
   
   

Ponieważ z wniosku wynika, że Spółka nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego, kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć 100% wskazanych we wniosku kosztów, zgodnie z art. 18d ust. 7 pkt 3 uCIT. Wnioskodawca wskazał również we wniosku, że nabycie składników majątkowych wykorzystywane przez LBR nie zostało sfinansowane z dotacji ani innej formy finansowania.

W związku z powyższym, Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczenia w zeznaniu podatkowym za 2018 r. 100% kosztów kwalifikowanych określonych w pkt 2 przy założeniu, że koszty kwalifikowane dotyczą wydatków poniesionych przez Wnioskodawcę w 2018 r.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy zakresie ustalenia, czy:

• opisana działalność LBR Wnioskodawcy spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej zawartą w art. 4a pkt 26-28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, która uprawnia do skorzystania z ulgi, o której mowa w art. 18d uCIT, jest prawidłowe,
  
• do podstawy kalkulacji kosztów kwalifikowanych opisanych w art. 18d updop, Wnioskodawca może włączyć następujące wydatki związane z działalnością LBR:
  
  • wynagrodzenia pracowników oraz współpracowników LBR zatrudnionych na podstawie umów o pracę/umów o dzieło/umów zlecenia,
  • wydatki na nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością LBR,
  • nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej LBR,
  • ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez wyspecjalizowane podmioty badawcze,
  • odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych wykorzystywanych w działalności LBR, jest prawidłowe,
• Wnioskodawca w rozliczeniu podatkowym za 2018 r. jest uprawniony do odliczenia od kwoty dochodu 100% wskazanych kosztów kwalifikowanych, jest prawidłowe.
  
  

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
   
   

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.