2019.09.05 - Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej - 0113-KDIPT2-1.4011.298.2019.3.MM

Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0113-KDIPT2-1.4011.298.2019.3.MM
z 5 września 2019 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy – przedstawione we wniosku z dnia 4 czerwca 2019 r. (data wpływu 12 czerwca 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 5 sierpnia 2019 r. (data wpływu 12 sierpnia 2019 r.) oraz pismem z dnia 19 sierpnia 2019 r. (data wpływu 22 sierpnia 2019 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia podstawy opodatkowania w przypadku sprzedaży lokalu użytkowego wraz z udziałem w gruncie stanowiących odrębne środki trwałe– jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 12 czerwca 2019 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 26 lipca 2019 r., Nr 0113-KDIPT2-1.4011.298.2019.1.MM, na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 i § 2 w związku z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano za pośrednictwem platformy ePUAP w dniu 26 lipca 2019 r. – identyfikator poświadczenia doręczenia ePUAP-… (data doręczenia 2 sierpnia 2019 r.). Wnioskodawca uzupełnił powyższy wniosek pismem, które wpłynęło w dniu 12 sierpnia 2019 r., nadanym w dniu 7 sierpnia 2019 r.

W związku z nowymi okolicznościami, które miały wpływ na sprawę koniecznym było kolejne uzupełnienie wniosku, wobec powyższego pismem z dnia 13 sierpnia 2019 r., Nr 0113-KDIPT2-1.4011.298.2019.2.MM, ponownie wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Ww. wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano za pośrednictwem platformy ePUAP w dniu 13 sierpnia 2019 r. – identyfikator poświadczenia doręczenia ePUAP-… (data doręczenia 14 sierpnia 2019 r.). Wnioskodawca uzupełnił powyższy wniosek pismem, które wpłynęło w dniu 22 sierpnia 2019 r.), nadanym w dniu 19 sierpnia 2019 r.

We wniosku oraz jego uzupełnieniach przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą. Jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej zamierza dokonać zakupu lokalu usługowego, który następnie zamierza wynajmować. Lokal, o którym mowa, to lokal usługowy w inwestycji, położony w X, usytuowany w budynku na parterze, o łącznej powierzchni 108,94 m² wraz z ułamkową częścią gruntu przypadającą na ten lokal. Wnioskodawca zamierza nabyć lokal użytkowy w celu wykorzystywania go w działalności gospodarczej. W związku z tym, że przewidywany okres używania środka trwałego przekroczy rok, zgodnie z art. 22a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i odpowiednio art. 15a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zostanie on zaklasyfikowany, jako środek trwały w prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej. W związku z tym, że lokal jest trwale związany z ułamkową częścią gruntu przypadającą na ten lokal pojawiają się wątpliwości dotyczące amortyzacji i ustalenia jego wartości początkowej. Dodatkowo, Wnioskodawca nie wyklucza możliwości sprzedaży przedmiotowego lokalu wraz z udziałem w gruncie w przyszłości.

W piśmie z dnia 5 sierpnia 2019 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca wskazał, że przychody z prowadzonej działalności gospodarczej są opodatkowane według podatku liniowego oraz prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów. W ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zamierza zaewidencjonować dwa środki trwałe, tj. udział w gruncie oraz lokal usługowy. Lokal użytkowy będzie wykorzystywany wyłącznie w działalności gospodarczej poprzez jego wynajem. Wnioskodawca zamierza obliczyć wartość początkową nieruchomości na podstawie aktu notarialnego, w którym zostaną osobno zawarte kwoty za lokal i udział w gruncie. Wnioskodawca nie jest w stanie podać konkretnej daty ewentualnej sprzedaży.

Następnie w uzupełnieniu wniosku z dnia 19 sierpnia 2019 r., Wnioskodawca wskazał, że prowadzi działalność gospodarczą w zakresie 68.10.Z, 46.52.Z, 46.75.Z, 46.76.Z, 50.10.Z, 50.20.Z, 50.30.Z, 50.40.Z, 55.10.Z, 56.10.A, 56.10.B, 63.12.Z, 64.92.Z, 68.20.Z, 68.13.Z, 73.12.B, 77.11.Z 77.12.Z. Ponadto, wskazał, że przedmiotowa nieruchomość nie została jeszcze nabyta, nastąpi to w najbliższej przyszłości. Na chwilę obecną Wnioskodawca nie potrafi podać konkretnej daty nabycia. Zakup nieruchomości nastąpi od osoby prawnej niezwiązanej w żaden sposób z Wnioskodawcą (rodzinnie, majątkowo). W akcie notarialnym zostaną zawarte kwoty osobno za lokal i udział w gruncie. Celem gospodarczym zakupu przedmiotowej nieruchomości (w sytuacji, gdy Wnioskodawca zakłada jej sprzedaż) jest wykorzystywanie jej w prowadzonej działalności gospodarczej, natomiast pytanie dotyczy ewentualnej sprzedaży w przyszłości, lecz na chwilę obecną nie jest to pewne, czy do takiej dojdzie. Przedmiotowa nieruchomość do momentu sprzedaży będzie wykorzystywana w działalności gospodarczej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (sformułowane ostatecznie w uzupełnieniu wniosku z dnia 5 sierpnia 2019 r.):

Czy udział w gruncie oraz lokal w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, będą stanowić odrębne środki trwałe w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych?
Czy w przypadku planowanej w przyszłości sprzedaży prawidłowe będzie ustalenie dochodu (lub straty) ze zbycia sprzedawanych środków trwałych w postaci ww. opisanego lokalu i związanego z nim udziału w gruncie w oparciu o art. 24 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako różnicę między przychodem z odpłatnego zbycia a wartością początkową wykazaną w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od tego środka - gdzie sam udział w gruncie nie podlega odpisom amortyzacyjnym - czyli w jaki sposób należy ustalić dochód (stratę) w przypadku sprzedaży, gdzie sam udział w gruncie nie podlega odpisom amortyzacyjnym?

Zdaniem Wnioskodawcy (przedstawionym ostatecznie w uzupełnieniu wniosku z dnia 5 sierpnia 2019 r.), lokal i udział w gruncie w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, będą stanowić odrębne środki trwałe w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Kwota uzyskana z tytułu sprzedaży opisanej we wniosku nieruchomości wraz z udziałem w gruncie będzie stanowić dla Wnioskodawcy przychód ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Nabycie udziału w gruncie jest normalnym działaniem przy zakupie nieruchomości, tj. m.in. lokali mieszkalnych, czy niemieszkalnych, co potwierdzają standardowe treści aktów notarialnych w takim zakresie. W przypadku ewentualnego zbycia ww. lokalu, z którego własnością związany jest udział odpowiednio w nieruchomości wspólnej, którą stanowi grunt - wykazanych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych - prawidłowym działaniem będzie ustalenie dochodu (lub straty) ze zbycia w oparciu o art. 24 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako różnicy między przychodem z odpłatnego zbycia a wartością początkową wykazaną w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1 dokonanych od tego środka, gdzie trzeba pamiętać, że udział w gruncie nie podlega amortyzacji (art. 22c pkt 1).

Zgodnie z przepisem art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odrębnym źródłem przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza. Zasady ustalania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej zostały określone w art. 14 tej ustawy, który w ust. 1 stanowi, że za przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Stosownie do art. 14 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących:

środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,
składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1 500 zł,
składnikami majątku, które ze względu na przewidywany okres używania równy lub krótszy niż rok nie zostały zaliczone do środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych,
składnikami majątku stanowiącymi spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego lub udział w takim prawie, które zgodnie z art. 22n ust. 3 nie podlegają ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych

- wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

O tym, jaki składnik majątku może stanowić środek trwały decydują regulacje zawarte w art. 22a i art. 22c ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przy czym nie wszystkie wymienione w nich rodzaje składników majątku mogą podlegać amortyzacji podatkowej.

Zgodnie z art. 22a ust. 1 ww. ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
maszyny, urządzenia i środki transportu,
inne przedmioty

- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

W myśl art. 22c ww. ustawy, amortyzacji nie podlegają:

grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów,
budynki mieszkalne wraz ze znajdującymi się w nich dźwigami lub lokale mieszkalne, służące prowadzonej działalności gospodarczej lub wydzierżawiane albo wynajmowane na podstawie umowy, jeżeli podatnik nie podejmie decyzji o ich amortyzowaniu,
dzieła sztuki i eksponaty muzealne,
wartość firmy, jeżeli wartość ta powstała w inny sposób niż określony w art. 22b ust. 2 pkt 1,
składniki majątku, które nie są używane na skutek zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej albo zaprzestania działalności, w której te składniki były używane; w tym przypadku składniki te nie podlegają amortyzacji od miesiąca następującego po miesiącu, w którym zawieszono albo zaprzestano tę działalność

- zwane odpowiednio środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Pomimo tego, że składniki majątkowe, o których mowa w przepisie art. 22c pkt 1 ww. ustawy, nie podlegają amortyzacji podatkowej, to dotyczą ich wszelkie konsekwencje związane z ich statusem, jako środków trwałych, czy też wartości niematerialnych i prawnych, w szczególności podatnik ma obowiązek wprowadzić je do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Stanowi o tym przepis art. 22d ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w myśl którego składniki majątku, o których mowa w art. 22a-22c, z wyłączeniem składników wymienionych w ust. 1, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, zgodnie z art. 22n, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 4.

Na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,
ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 22g ust. 17 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych

- wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d), oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

Zgodnie z art. 24 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodem z odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 wykorzystywanych na potrzeby działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej, jest przychód z odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. b), a w pozostałych przypadkach dochodem lub stratą jest różnica między przychodem z odpłatnego zbycia a:

wartością początkową wykazaną w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem pkt 2, powiększona o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1 dokonanych od tych środków i wartości lub
wartością wynikającą z dokumentu stwierdzającego nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego lub udziału w takim prawie, którego wartość początkową dla celów dokonywania odpisów amortyzacyjnych ustalono zgodnie z art. 22g ust. 10, powiększona o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od tego prawa lub udziału w takim prawie.

Stanowisko w podobnej sprawie prezentuje Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 25 maja 2010 r., Nr IPPB1/415-241/10-2/ES, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z dnia 26 stycznia 2015 r., Nr IBPBI/1/415-1336/14/ŚS, Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 14 kwietnia 2016 r., Nr ITPBI/4511-136/16/HD. Dyrektor w powołanych interpretacjach podkreśla, że przepis art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, określając sposób ustalania dochodu z odpłatnego zbycia m.in. nieruchomości, nie posługuje się kategorią kosztów podatkowych, lecz wskazuje na konieczność uwzględnienia w tej mierze wyłącznie trzech wartości:

przychodu z odpłatnego zbycia,

wartości początkowej środka trwałego,

sumy odpisów amortyzacyjnych.

Zgodnie z art. 24 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodem z odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 (tj. środków trwałych) wykorzystywanych na potrzeby działalności gospodarczej jest różnica między przychodem z odpłatnego zbycia a wartością początkową wykazaną w ewidencji środków trwałych, powiększona o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od tych środków trwałych.

Należy uznać, że dochód ze zbycia środka trwałego będzie stanowiła różnica między przychodem z odpłatnego zbycia a wartością początkową wykazaną w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, powiększona o sumę odpisów amortyzacyjnych, gdy przedmiotem sprzedaży będą budynki i budowle podlegające amortyzacji. W pozostałych przypadkach zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, tj. w przypadkach zbycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (z wyłączeniem zbycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego lub udziału w takim prawie, którego wartość określono w sposób uproszczony), dochodem albo stratą z odpłatnego zbycia będzie różnica pomiędzy przychodem ze zbycia a wartością początkową składnika majątku (wykazaną w ewidencji), powiększona o sumę dokonanych od tych składników odpisów amortyzacyjnych. Dla celów obliczania dochodu, o którym mowa, do różnicy pomiędzy ceną zbycia a wartością początkową należy dodać wszystkie dokonane od zbywanego składnika majątku odpisy amortyzacyjne, niezależnie od tego, czy były one zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, czy też nie. Jeżeli różnica pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia a wartością początkową składnika majątku, powiększona o dokonane odpisy amortyzacyjne będzie ujemna, podatnik poniesie stratę z działalności gospodarczej. Tym samym będzie wpływać na wielkość globalnego dochodu (straty) z działalności gospodarczej.

Biorąc pod uwagę wskazane powyżej uregulowania prawne oraz przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że kwota uzyskana z tytułu sprzedaży opisanej we wniosku nieruchomości wraz z udziałem w gruncie będzie stanowić dla Wnioskodawcy przychód ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Jednocześnie udziały w gruncie oraz lokale w świetle przepisów ww. ustawy, będą stanowić odrębne środki trwałe w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Wobec powyższego, dochód ze sprzedaży środków trwałych ustalić należy w oparciu o przepis art. 24 ust. 2 ww. ustawy. Mając zatem na względzie, że udziały w gruncie – z mocy prawa – nie podlegają amortyzacji (art. 22c pkt 1 ww. ustawy), przy ustalaniu dochodu ze sprzedaży udziału w gruncie nie można uwzględnić odpisów amortyzacyjnych. Zatem dla Wnioskodawcy dochodem ze sprzedaży środka trwałego w postaci udziału w gruncie będzie różnica pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia tego udziału a jego wartością początkową wykazaną w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 23o, art. 23u, art. 24-24b, art. 24c, art. 24e, art. 30ca, art. 30da oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów (art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł. Stosownie do przepisów tej ustawy, odrębnymi źródłami przychodów są określone w art. 10 ust. 1:

pkt 3 – pozarolnicza działalność gospodarcza,
pkt 8 – odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:
1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3. prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4. innych rzeczy,

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie ma zastosowania do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, z zastrzeżeniem ust. 3, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat (art. 10 ust. 2 pkt 3 ww. ustawy).

Jednak stosownie do art. 10 ust. 3 ww. ustawy, przepisy ust. 1 pkt 8 mają zastosowanie do odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie.

Z powyższego wynika zatem, że aby przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości mógł zostać zaliczony do źródła przychodów, określonego wyżej wskazanym przepisem art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, spełnione winny zostać, co najmniej dwie podstawowe przesłanki:

nieruchomość nie może być przedmiotem odpłatnego zbycia w wykonywaniu działalności gospodarczej,

nieruchomość nie może być składnikiem majątku, o którym mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (z wyjątkiem nieruchomości mieszkalnych).

Odrębnym źródłem przychodów jest, wskazana w art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie z treścią art. 14 ust. 2 pkt 1 powyższej ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących:

środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,
składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1 500 zł,
składnikami majątku, które ze względu na przewidywany okres używania równy lub krótszy niż rok nie zostały zaliczone do środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych,
składnikami majątku stanowiącymi spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego lub udział w takim prawie, które zgodnie z art. 22n ust. 3 nie podlegają ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych

Zgodnie z art. 14 ust. 2c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do przychodów, o których mowa w ust. 2 pkt 1, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie. Przepis art. 30e stosuje się odpowiednio.

W świetle cytowanych powyżej przepisów zauważyć należy, że przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących środkami trwałymi w prowadzonej działalności gospodarczej (z wyjątkiem nieruchomości mieszkalnych, o których mowa w art. 14 ust. 2c ww. ustawy), stanowią przychód z działalności gospodarczej.

budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
maszyny, urządzenia i środki transportu,
inne przedmioty

– o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Stosownie do treści art. 22c pkt 1 ww. ustawy, amortyzacji nie podlegają grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów, zwane odpowiednio środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Składnik majątku może zostać zaliczony do środków trwałych, jeżeli łącznie zostaną spełnione następujące warunki:

stanowi on własność lub współwłasność podatnika,

został nabyty lub wytworzony we własnym zakresie,

jest kompletny i zdatny do użytku w dniu przyjęcia do używania,

przewidywany okres używania tego składnika na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej jest dłuższy niż rok (decyzja w tym względzie należy do podatnika),

składnik ten jest wykorzystywany przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo został oddany do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy leasingu, o której mowa w art. 23b ww. ustawy.

Środkami trwałymi, w świetle cytowanego wyżej przepisu, mogą być spełniające powyższe kryteria m.in. lokale będące przedmiotem odrębnej własności.

Jak stanowi art. 22d ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, składniki majątku, o których mowa w art. 22a-22c, z wyłączeniem składników wymienionych w ust. 1, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 22n, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego, o którym mowa w art. 22h ust. 1 pkt 4 tej ustawy.

Stosownie do treści art. 22f ust. 1 ww. ustawy, podatnicy, z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość nie prowadzą działalności gospodarczej, dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 22a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 22b.

Sposób ustalenia wartości początkowej środków trwałych uzależniony jest od sposobu nabycia środka trwałego i uregulowany został w art. 22g ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 22g ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się w razie nabycia w drodze kupna - cenę ich nabycia.

Stosownie do treści art. 22g ust. 3 ww. ustawy, za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

Zatem, zgodnie z tym przepisem, na prawidłowe ustalenie wartości początkowej środka trwałego będą miały wpływ wszelkie wydatki mające związek z jego przystosowaniem do stanu kompletności i zdatności do użytku w dniu przyjęcia do używania.

W myśl art. 22h ust. 1 pkt 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których, zgodnie z art. 23 ust. 1, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zamierza dokonać zakupu lokalu usługowego wraz z udziałem w gruncie, który następnie zamierza wynajmować w ramach działalności gospodarczej. W akcie notarialnym zostaną zawarte kwoty osobno za lokal i udział w gruncie. W ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych Wnioskodawca zamierza zaewidencjonować dwa środki trwałe, tj. udział w gruncie oraz lokal usługowy, a ich wartość początkowa zostanie obliczona na podstawie aktu notarialnego. Wnioskodawca nie wyklucza możliwości sprzedaży przedmiotowego lokalu wraz z udziałem w gruncie w przyszłości.

Zatem, należy zauważyć, że w niniejszym przypadku, w kontekście przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, mamy do czynienia z nabyciem dwóch składników majątku: udziału w gruncie oraz lokalu usługowego stanowiącego odrębną własność.

W tym miejscu Organ zauważa, że takie stanowisko jest wyrazem autonomii prawa podatkowego. Chociaż w ujęciu zarówno ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (Dz. U. z 2019 r., poz. 737, z późn. zm.), czy generalnie na gruncie prawa cywilnego nabycie i zbycie własności lokalu wiąże się z nabyciem i zbyciem udziału w gruncie, w sytuacji gdy nabycie ma dotyczyć lokalu, podatkowe skutki takiej transakcji należy rozpatrywać na podstawie przepisów prawa podatkowego. Na gruncie tych przepisów w przedmiotowej sprawie tylko wartość tego lokalu podlega amortyzacji.

Odnosząc się do ewentualnej sprzedaży nieruchomości składającej się z lokalu użytkowego oraz udziału w gruncie przypadającym na ten lokal, wykazanych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, należy wskazać, że przychód z ich odpłatnego zbycia będzie stanowił przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem w tej sytuacji, dochód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości składającej się z udziału w gruncie i lokalu użytkowego należy ustalić w oparciu o przepis art. 24 ust. 2 (zdanie drugie) pkt 1 ww. ustawy, zgodnie z którym dochodem z odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, wykorzystywanych na potrzeby działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej, jest przychód z odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. b), a w pozostałych przypadkach dochodem lub stratą jest różnica między przychodem z odpłatnego zbycia a wartością początkową wykazaną w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem pkt 2, powiększona o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od tych środków i wartości.

Powyższy przepis określając sposób ustalania dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości (m.in. lokalu użytkowego wykorzystywanego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej) wskazuje na konieczność uwzględnienia w tej mierze trzech wartości:

przychodu z odpłatnego zbycia,

wartości początkowej środka trwałego,

sumy odpisów amortyzacyjnych.

Biorąc powyższe pod uwagę, stwierdzić należy, że kosztem uzyskania przychodu, w przypadku zbycia lokalu użytkowego, który nie został zamortyzowany, będzie jego wartość początkowa powiększona o dokonane odpisy amortyzacyjne. Inaczej mówiąc, wyliczając dochód z jego sprzedaży należy obliczyć różnicę między przychodem ze sprzedaży a wartością początkową środka trwałego, a następnie do tak obliczonej kwoty dodać wartość dokonanych zgodnie z ustawą podatkową odpisów amortyzacyjnych.

Zatem dochodem ze zbycia lokalu użytkowego (o ile ten będzie spełniał przesłanki pozwalające na uznanie go za składnik majątku trwałego prowadzonej działalności gospodarczej, w szczególności te dot. przewidywanego okresu jego wykorzystywania) będzie różnica między przychodem z odpłatnego zbycia a wartością początkową wykazaną w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, powiększona o sumę dokonanych odpisów amortyzacyjnych od ww. lokalu.

Natomiast dochodem ze sprzedaży udziału w gruncie będzie różnica pomiędzy przychodem z tego tytułu a wartością początkową wykazaną w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych bez uwzględniania odpisów amortyzacyjnych od jego wartości początkowej, bowiem grunty – stosownie do art. 22c ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – nie podlegają amortyzacji.

Końcowo, w niniejszej sprawie zaznaczyć należy, że tut. Organ wydając interpretację w trybie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), jest związany wyłącznie opisem zdarzenia przyszłego przedstawionym przez Wnioskodawcę i Jego stanowiskiem, tym samym dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku.

Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe jest zgodne ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku ww. postępowań okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji indywidualnej.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

z zastosowaniem art. 119a;
w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n ww. ustawy, nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.

Reklama

O nas

Regulamin