Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0114-KDIP3-3.4011.403.2018.2.MS
z 19 października 2018 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 12 sierpnia 2018 r. (data wpływu 21 sierpnia 2018 r.) uzupełnione pismem z dnia 4 października 2018 r. (data nadania 4 października 2018 r., data wpływu 8 października 2018 r.) na wezwanie Nr 0114-KDIP3-3.4011.403.2018.1.MS z dnia 24 września 2018 r. (data nadania 25 września 2018 r., data doręczenia 2 października 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 21 sierpnia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia.

Z uwagi na braki formalne, pismem Nr 0114-KDIP3-3.4011.403.2018.1.MS z dnia 24 września 2018 r. (data nadania 25 września 2018 r., data doręczenia 2 października 2018 r.) tut. organ wezwał Wnioskodawczynię do uzupełnienia przedmiotowego wniosku o wskazanie i uzupełnienie danych identyfikacyjnych Wnioskodawczyni oraz wyjaśnienie, czy Pan Jarosław Z. działa jako ustanowiony przez Wnioskodawczynię pełnomocnik do reprezentacji i odbioru korespondencji dotyczącej wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Pismem z dnia 4 października 2018 r. (data nadania 4 października 2018 r., data wpływu 8 października 2018 r.) Wnioskodawczyni uzupełniła wniosek w terminie.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

1. W 1994 r. Wnioskodawczyni wraz z mężem nabyła do majątku wspólnego, na podstawie przydziału wydanego przez Spółdzielnię Mieszkaniową, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego o pow. 63,90 m².
2. We wrześniu 2011 r. Sąd zasądził rozdzielność majątkową, po czym w grudniu 2011 r. Wnioskodawczyni wraz z mężem dokonała aktem notarialnym podziału majątku wspólnego, nieodpłatnie zrzekając się wzajemnie jakichkolwiek roszczeń z tego tytułu. Na podstawie tego podziału Wnioskodawczyni została jedyną właścicielką ww. lokalu mieszkalnego o wartości 140.000 zł, a mąż Wnioskodawczyni został właścicielem drugiego lokalu mieszkalnego o wartości 50.000 zł. Oprócz tego mąż Wnioskodawczyni zatrzymał ruchomości, które nie zostały wymienione w akcie notarialnym (samochód, meble, pieniądze itp.). Według prawa był to podział nieekwiwalentny, mimo, że według Wnioskodawczyni i Jej męża sprawiedliwy.
3. W lutym 2013 r. nastąpił rozwód.
4. W sierpniu 2014 r. Wnioskodawczyni zawarła związek małżeński z obywatelem Francji na zasadzie wspólności majątkowej i zamieszkała w domu, którego właścicielem była przed ślubem.
5. W marcu 2016 r. Wnioskodawczyni sprzedała lokal mieszkalny z zamiarem kupna za uzyskane pieniądze nowego lokalu mieszkalnego w W., blisko rodziny, aby mieć własny kąt na przyjazdy i przechowywanie dobytku do czasu powrotu do Polski, po przejściu męża Wnioskodawczyni na emeryturę, tj. za 3-4 lata.
6. Po sprzedaży Wnioskodawczyni złożyła w I Urzędzie Skarbowym PIT-39, w którym zgodnie ze wskazówkami Wnioskodawczyni zadeklarowała jako dochód kwotę 84.500 zł, czyli połowę ceny sprzedaży lokalu mieszkalnego (cena 169.000 zł) bez odliczeń i kosztów, których nie ma udokumentowanych. Kwotę tą Wnioskodawczyni zadeklarowała w PIT-39 jako ulgę mieszkaniową na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym.
7. W dniu 27 czerwca 2018 r. Wnioskodawczyni wspólnie z mężem kupiła aktem notarialnym lokal mieszkalny w W. za kwotę 560.000 zł, tym samym wypełniła warunki skorzystania z ulgi mieszkaniowej, przeznaczając całą zadeklarowaną kwotę na jego zakup.
8. W nowym lokalu mieszkalnym Wnioskodawczyni zameldowała się na pobyt stały z czasowym wymeldowaniem na rezydenturę we Francji, tzn. że Wnioskodawczyni nie będzie tam mieszkać cały czas, a jedynie przechowywać tam swój dorobek życia oraz pomagać w opiece nad wnukami. Wnioskodawczyni zameldowała tam też syna, który będzie tam mieszkał na czas nieobecności Wnioskodawczyni, tj. do czasu, kiedy po przejściu za 3-4 lata męża Wnioskodawczyni na emeryturę przeprowadzą się do Polski i zamieszkają tam na stałe lub na czas budowy domu.
   
   

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawczyni ma prawo do ulgi mieszkaniowej od zadeklarowanej kwoty zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli Wnioskodawczyni przeznaczyła te pieniądze na zakup wspólnie z drugim mężem lokalu mieszkalnego na potrzeby własne, mimo, że przez najbliższe 3-4 lata będzie w nim jedynie pomieszkiwać, a dopiero po przejściu męża Wnioskodawczyni na emeryturę zamieszka na stałe lub czas budowy domu?

Zdaniem Wnioskodawczyni, sytuacja życiowa Wnioskodawczyni i Jej plany życiowe wyczerpują znamiona określenia „potrzeby własne”. Przepisy prawa nie zabraniają obywatelom polskim, rezydujących za granicą realizowania własnych celów mieszkaniowych, poprzez posiadanie w Polsce lokalu mieszkalnego, nawet jeśli jest to drugie mieszkanie. Przepisy nie zobowiązują też do stałego mieszkania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z regulacją zawartą w art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Natomiast art. 3 ust. 2a cytowanej ustawy stanowi, że osoby fizyczne nie posiadające na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Za dochody osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez osobę, która nie posiada miejsca zamieszkania w Polsce uważa się, zgodnie z art. 3 ust. 2b pkt 4 ww. ustawy, w szczególności dochody (przychody) z położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości, w tym ze sprzedaży takiej nieruchomości.

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ww. ustawy).

Z wniosku wynika, że Wnioskodawczyni posiadająca rezydencję podatkową we Francji dokonała sprzedaży lokalu mieszkalnego położonego w Polsce, zatem zastosowanie znajdą uregulowania zawarte w polsko – francuskiej umowie o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Republiki Francuskiej w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w zakresie podatków od dochodu i majątku, podpisana w Warszawie dnia 20 czerwca 1975 r. (Dz. U. z 1977 r. Nr 1, poz. 5), dochody z majątku nieruchomego, włączając dochody z eksploatacji gospodarstw rolnych i leśnych, podlegają opodatkowaniu w tym Umawiającym się Państwie, w którym ten majątek jest położony.

Określenie „majątek nieruchomy” rozumie się według prawa podatkowego Umawiającego się Państwa, w którym majątek ten jest położony. Określenie to obejmuje w każdym przypadku przynależność do majątku nieruchomego, żywy i martwy inwentarz gospodarstw rolnych i leśnych, prawa, do których zastosowanie mają przepisy prawa rzeczowego, prawa użytkowania majątku nieruchomego, jak również prawa do zmiennych lub stałych świadczeń z tytułu eksploatacji lub prawa do eksploatacji złóż mineralnych, źródeł i innych bogactw naturalnych. Statki żeglugi morskiej i śródlądowej oraz samoloty nie stanowią majątku nieruchomego (art. 6 ust. 2 Umowy).

Stosownie do art. 13 ww. umowy, zyski pochodzące ze sprzedaży majątku nieruchomego w art. 6 ustęp 2 albo ze sprzedaży udziałów lub podobnych praw w spółce, której aktywa składają się głównie z majątku nieruchomego, podlegają opodatkowaniu w tym Umawiającym się Państwie, w którym majątek ten jest położony.

Użycie w umowie sformułowania „podlegają opodatkowaniu w tym Umawiającym się Państwie, w którym ten majątek jest położony” oznacza, że dochód z majątku nieruchomego położonego w Polsce jest opodatkowany w Polsce, o ile polskie ustawy podatkowe przewidują ich opodatkowanie. Wobec tego należy stwierdzić, że w świetle powołanych wyżej przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz polsko – francuskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, przychody ze sprzedaży lokalu mieszkalnego położonego w Polsce przez osobę zamieszkałą we Francji podlegają opodatkowaniu w Polsce, według zasad wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z ogólną zasadą sformułowaną w art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie:

1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3. prawa wieczystego użytkowania gruntów,

-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy zapis ustawy formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości lub ww. praw przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub ww. praw nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie nie stanowi źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w konsekwencji przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości lub praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Zatem dla określenia skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości i ww. praw majątkowych istotne jest ustalenie daty nabycia.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że w 1994 r. Wnioskodawczyni wraz z byłym mężem nabyła do majątku wspólnego spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu. We wrześniu 2011 r. Sąd zasądził rozdzielność majątkową. W grudniu 2011 r. Wnioskodawczyni wraz z byłym mężem dokonała podziału majątku wspólnego, nieodpłatnie zrzekając się wzajemnie roszczeń z tego tytułu. Na podstawie tego podziału Wnioskodawczyni została jedyną właścicielką lokalu mieszkalnego. W lutym 2013 r. nastąpił rozwód. W sierpniu 2014 r. Wnioskodawczyni zawarła związek małżeński z obywatelem Francji. W marcu 2016 r. Wnioskodawczyni sprzedała lokal mieszkalny z zamiarem kupna za uzyskane pieniądze nowego lokalu mieszkalnego w W. W dniu 27 czerwca 2018 r. Wnioskodawczyni wspólnie z mężem kupiła lokal mieszkalny w W. W nowym lokalu mieszkalnym Wnioskodawczyni zameldowała się na pobyt stały z czasowym wymeldowaniem na rezydenturę we Francji.

Wskazać należy, że stosunki majątkowe między małżonkami zostały uregulowane w ustawie z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2017 r., poz. 682).

Zgodnie z art. 31 § 1 ww. ustawy, z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Przedmiotami majątkowymi w rozumieniu tego przepisu są wszelkie prawa majątkowe – zarówno bezwzględne (prawo własności rzeczy oraz inne prawa rzeczowe), jak i względne (np. przysługujące małżonkom wierzytelności). Wspólność ustawowa obejmuje wszelkie przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich. Z ww. przepisu wynika, że wspólność małżeńska została ukształtowana jako wspólność łączna. Charakteryzuje się ona tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą więc rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością ustawową. Obojgu małżonkom przysługuje pełne prawo do całości majątku wspólnego. Zważywszy na tak ukształtowaną sytuację prawną małżonków objętych wspólnością ustawową, definitywne nabycie w czasie jej trwania nieruchomości oznacza nabycie przez każdego z małżonków tego prawa w całości, a nie w określonym ułamkowo udziale. Konsekwentnie, w przypadku sprzedaży tego prawa, każdy z małżonków zbywałby je w całości, a nie w określonym udziale.

Zaprezentowane stanowisko znajduje odzwierciedlenie w podjętej przez NSA uchwale w składzie siedmiu sędziów z dnia 15 maja 2017 r., sygn. akt II FPS 2/17, w której sąd stwierdził, że dla celów opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r., Nr 14, poz. 176, z późn. zm.) nabytych przez współmałżonka w wyniku dziedziczenia, datą ich nabycia lub wybudowania w rozumieniu tego przepisu jest dzień nabycia (wybudowania) tych nieruchomości i praw majątkowych do majątku wspólnego małżonków.

W uzasadnieniu uchwały Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że w przypadku nabycia nieruchomości przez małżonków pozostających w majątkowej wspólności małżeńskiej przewidzianej w art. 31 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy nie ma możliwości określenia tego, w jakich częściach nastąpiło nabycie nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie jest możliwe nabycie nieruchomości w określonym udziale przez małżonków pozostających we wspólności majątkowej małżeńskiej i działających jednocześnie, co wynika z istoty wspólności małżeńskiej. Wspólność małżeńska (łączna) to wspólność bezudziałowa, a w czasie jej trwania małżonkowie nie mogą rozporządzać swoimi prawami do majątku wspólnego jako całości. Nie mogą także rozporządzać udziałem w jakimkolwiek przedmiocie należącym do tego majątku.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego skoro, z uwagi na wspólność majątkową, nie można wyodrębnić udziałów, które małżonkowie posiadali w chwili nabycia nieruchomości w małżeństwie, to nie można też przyjąć, że pięcioletni termin biegnie od daty nabycia nieruchomości w drodze spadku. Dla oceny skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości kluczowy jest moment poniesienia wydatku na nabycie tego składnika do majątku wspólnego i to, że tego wydatku - w momencie jego poniesienia - nie można przypisać jednemu bądź drugiemu małżonkowi w udziałach o określonej wielkości.

Argumenty zawarte w uchwale II FPS 2/17 są aktualne także w sytuacji, gdy do nabycia udziału w lokalu dojdzie np. po ustanowieniu rozdzielności i podziale majątku wspólnego. Zarówno w wyniku podziału majątku dorobkowego jak i w wyniku ustania wspólności ustawowej wobec śmierci jednego z małżonków następuje nabycie nieruchomości lub prawa majątkowego do ustawowej wspólności małżeńskiej i za datę nabycia w świetle uchwały należy uznać tą datę. Późniejsze/następcze zdarzenia prawne (sposób ustania ustawowej wspólności małżeńskiej) nie mają zatem, w tym aspekcie, prawnopodatkowego znaczenia dla ustalenia daty nabycia nieruchomości lub prawa majątkowego.

Mając na uwadze wyżej powołane przepisy prawa, przedstawiony opis stanu faktycznego oraz uchwałę NSA należy stwierdzić, że za datę nabycia przez Wnioskodawczynię lokalu mieszkalnego w R., nabytego w trakcie trwania wspólności majątkowej małżeńskiej, należy uznać 1994 r., kiedy to ww. lokal mieszkalny został nabyty do majątku wspólnego małżonków.

Zatem sprzedaż lokalu mieszkalnego dokonana w 2016 r. nie stanowi dla Wnioskodawczyni źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż zbycie to nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca 1994 r., w którym nastąpiło nabycie. W związku z powyższym, nie powstał u Wnioskodawczyni obowiązek zapłaty podatku dochodowego od przychodu z tej sprzedaży. Zatem, wskutek braku dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym z tytułu sprzedaży lokalu mieszkalnego nabytego w 1994 r., Wnioskodawczyni nie musi uzyskanego przychodu przeznaczyć i wydatkować na własne cele mieszkaniowe, gdyż przepisy art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie mają zastosowania do tego przychodu.

W konsekwencji, tutejszy Organ uznał stanowisko Wnioskodawczyni za nieprawidłowe, bowiem Wnioskodawczyni nabyła lokal mieszkalny w 1994 r. i nie jest zobowiązana przeznaczyć uzyskanego przychodu na własne cele mieszkaniowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywiste stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywa się stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe jest zgodne ze stanem rzeczywistym. W ramach postępowania o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego organ nie przeprowadza postępowania dowodowego, lecz opiera się jedynie na zdarzeniu przyszłym przedstawionym we wniosku. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.
   
   

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe postępowanie jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.