Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0115-KDIT2-2.4011.416.2017.1.BK
z 2 lutego 2018 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 30 listopada 2017 r. (data wpływu do tutejszego organu – 5 grudnia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania kwoty otrzymanej za zrzeczenie się ustanowionej służebności – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 5 grudnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania kwoty otrzymanej za zrzeczenie się ustanowionej służebności.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Dnia 11 czerwca 2003 r. Wnioskodawczyni przekazała w darowiźnie dokonanej w formie aktu notarialnego na rzecz swojego syna i synowej gospodarstwo rolne wraz z zabudowaniami gospodarczymi oraz domem mieszkalnym stanowiące od wielu lat własność Wnioskodawczyni i Jej zmarłego męża. W budynku mieszkalnym zamieszkiwała Wnioskodawczyni wraz z synem i jego rodziną i jednocześnie było to jedyne Jej miejsce zamieszkania. Wnioskodawczyni podkreśla, iż przekazanie majątku było efektem zobowiązania się jej syna i jego żony do dalszego prowadzenia gospodarstwa rolnego oraz zapewnienia Wnioskodawczyni opieki i mieszkania w dotychczasowym miejscu wraz z rodziną syna.

W momencie przekazania całego majątku na rzecz syna i synowej ustanowiona została na rzecz Wnioskodawczyni nieodpłatna służebność mieszkania, polegająca na prawie do korzystania z budynku mieszkalnego wraz z dostępem do energii elektrycznej i ogrzewania oraz na prawie do poruszania się po całej nieruchomości.

W roku 2015 syn z synową rozwiedli się, w konsekwencji czego syn przekazał swoją część majątku swojej byłej żonie, która od tej chwili była właścicielką całości majątku.

W 2017 r. synowa Wnioskodawczyni postanowiła sprzedać posiadane gospodarstwo wraz z wszystkimi zabudowaniami. Za zrzeczenie się służebności osobistej obciążającej wyżej wymienioną nieruchomość i pozbawienie Wnioskodawczyni w ten sposób „dachu nad głową", była synowa przekazała jej kwotę 200 000 zł ( dwieście tysięcy zł 00/100).

W chwili obecnej kwotę otrzymanych pieniędzy wraz z wszystkimi swoimi oszczędnościami Wnioskodawczyni zmuszona jest w całości przeznaczyć na zakup mieszkania, gdyż nie posiada innej nieruchomości, w której mogłaby zamieszkać.

Wnioskodawczyni utrzymuje się z emerytury, która wynosi 876 zł (osiemset siedemdziesiąt sześć zł 00/100) miesięcznie i nie posiada żadnych innych dochodów.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy, biorąc pod uwagę fakt, iż służebność została ustanowiona na nieruchomości, która stanowiła uprzednio własność Wnioskodawczyni, a następnie została przez Nią w całości przekazana w formie darowizny na rzecz osób, które w zamian ustanowiły służebność, natomiast całość kwoty otrzymanej za zrzeczenie się służebności mieszkaniowej przeznaczona zostanie na własne cele mieszkaniowe, otrzymana przez Wnioskodawczynię kwota z tytułu odszkodowania za zniesienie służebności stanowi dochód do opodatkowania na zasadach ogólnych, czy też korzysta ze zwolnień unormowanych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawczyni, w sytuacji opisanej powyżej, tj. biorąc pod uwagę fakt, iż służebność została ustanowiona na nieruchomości, która stanowiła uprzednio własność podatnika, a następnie została przez podatnika w całości przekazana w formie darowizny w zamian za ustanowienie służebności mieszkania i poruszania się po nieruchomości, natomiast całość kwoty otrzymanej za zrzeczenie się służebności przeznaczona zostanie na własne cele mieszkaniowe, otrzymana kwota z tytułu odszkodowania za zniesienie służebności stanowi dochód zwolniony z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych i nie podlega opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Powyższe – w Jej ocenie - znajduje uzasadnienie przede wszystkim w fakcie, iż po stronie podatnika nie powstaje w rzeczywistości jakikolwiek dochód. Biorąc bowiem pod uwagę, iż podatnik darował nieruchomość, w zamian za co otrzymał służebność mieszkania i poruszania się po tejże nieruchomości, uzyskana kwota z tytułu odszkodowania nie będzie prowadziła do powstania dochodu, mimo iż jest przychodem po stronie podatnika. Co więcej, całą kwotę uzyskaną z tytułu zrzeczenia się, rozumianego także jako zbycie tejże służebności, podatnik zmuszony jest przeznaczyć na cele mieszkaniowe. Mimo, iż w dacie zrzeczenia się służebności podatnik nie był właścicielem nieruchomości - zdaniem Wnioskodawczyni - nie można mieć wątpliwości, iż w całokształcie stosunku prawnego z jakim ma do czynienia, podatnik był właścicielem nieruchomości będącej przedmiotem niniejszego zapytania zanim darował tę nieruchomość i zanim została ustanowiona służebność. Tym samym interpretacja podatkowa nie może być w tym zakresie oderwana od tak istotnego faktu. W konsekwencji – Wnioskodawczyni uważa, że należy przyznać podatnikowi uprawnienie do skorzystania ze zwolnienia podatkowego w oparciu choćby o art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zatem wszelkie dochody podatnika niewymienione enumeratywnie w katalogu zwolnień przedmiotowych podlegają opodatkowaniu.

Przepis art. 10 ust. 1 ww. ustawy, wymienia źródła przychodów, którymi m.in. są:

• odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie – pkt 8 lit. a),
• inne źródła – pkt 9.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W myśl art. 20 ust. 1 ww. ustawy, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Użycie w powyższym przepisie sformułowania „w szczególności”, wskazuje, iż definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w art. 20 ust. 1 ww. ustawy. O przychodzie podatkowym z innych źródeł należy mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe.

Z treści wniosku wynika, że dnia 11 czerwca 2003 r. Wnioskodawczyni przekazała w darowiźnie dokonanej w formie aktu notarialnego na rzecz swojego syna i synowej gospodarstwo rolne wraz z zabudowaniami gospodarczymi oraz domem mieszkalnym stanowiące od wielu lat własność Wnioskodawczyni i Jej zmarłego męża. W budynku mieszkalnym zamieszkiwała Wnioskodawczyni wraz z synem i jego rodziną i jednocześnie było to jedyne Jej miejsce zamieszkania. Wnioskodawczyni podkreśla, iż przekazanie majątku było efektem zobowiązania się jej syna i jego żony do dalszego prowadzenia gospodarstwa rolnego oraz zapewnienia Wnioskodawczyni opieki i mieszkania w dotychczasowym miejscu wraz z rodziną syna.

W momencie przekazania całego majątku na rzecz syna i synowej ustanowiona została na rzecz Wnioskodawczyni nieodpłatna służebność mieszkania, polegająca na prawie do korzystania z budynku mieszkalnego wraz z dostępem do energii elektrycznej i ogrzewania oraz na prawie do poruszania się po całej nieruchomości.

W roku 2015 syn z synową rozwiedli się, w konsekwencji czego syn przekazał swoją część majątku swojej byłej żonie, która od tej chwili była właścicielką całości majątku.

W 2017 r. synowa Wnioskodawczyni postanowiła sprzedać posiadane gospodarstwo wraz z wszystkimi zabudowaniami. Za zrzeczenie się służebności osobistej obciążającej wyżej wymienioną nieruchomość i pozbawienie Wnioskodawczyni w ten sposób „dachu nad głową", była synowa przekazała jej kwotę 200 000 zł ( dwieście tysięcy zł 00/100).

W chwili obecnej kwotę otrzymanych pieniędzy wraz z wszystkimi swoimi oszczędnościami Wnioskodawczyni zmuszona jest w całości przeznaczyć na zakup mieszkania, gdyż nie posiada innej nieruchomości, w której mogłaby zamieszkać.

Wnioskodawczyni utrzymuje się z emerytury, która wynosi 876 zł (osiemset siedemdziesiąt sześć zł 00/100) miesięcznie i nie posiada żadnych innych dochodów.

Uwzględniając powyższe wskazać należy, że zgodnie z art. 296 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459 z późn. zm.) nieruchomość można obciążyć na rzecz oznaczonej osoby fizycznej prawem, którego treść odpowiada treści służebności gruntowej (służebność osobista).

Z powołanego przepisu wynika, że służebność osobista jest obciążeniem nieruchomości na rzecz indywidualnie oznaczonej osoby fizycznej. Na skutek ustanowienia służebności właściciel nieruchomości obciążonej ma obowiązek znosić w określonym zakresie korzystanie z jego nieruchomości przez osobę uprawnioną.

Z kolei uregulowana w art. 301 i 302 ww. Kodeksu cywilnego służebność mieszkania stanowi rodzaj służebności osobistej, która polega na uprawnieniu osoby fizycznej do korzystania z budynku lub jego części znajdującego się na cudzej nieruchomości.

Ponadto wyjaśnić należy, że źródłem powstania służebności osobistej może być zarówno umowa pomiędzy właścicielem nieruchomości a osobą fizyczną, jak również rozrządzenie testamentowe i obciążenie spadkobiercy zapisem o treści służebności osobistej.

Stosownie natomiast do art. 299 Kodeksu cywilnego służebność osobista wygasa najpóźniej ze śmiercią uprawnionego. Niemniej jednak pamiętać należy, że służebność osobista jest jednym z ograniczonych praw rzeczowych. W związku z powyższym służebności można się zrzec. Stosownie bowiem do art. 246 § 1 powołanego Kodeksu, jeżeli uprawniony zrzeka się ograniczonego prawa rzeczowego, prawo to wygasa. Oświadczenie o zrzeczeniu się prawa powinno być złożone właścicielowi rzeczy obciążonej.

Zatem - jak wynika z powyższego – wypłacona na rzecz Wnioskodawczyni kwota za zrzeczenie się służebności osobistej obciążającej nieruchomość, która stanowiła uprzednio własność Wnioskodawczyni stanowi dla Niej przysporzenie majątkowe, a zatem przychód z innych źródeł w rozumieniu art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przychód ten natomiast nie jest objęty zakresem żadnego ze zwolnień z opodatkowania, katalog których zawarty został w art. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w tym dotyczących świadczeń o charakterze odszkodowawczym. Odszkodowanie jest sposobem naprawienia szkody, w tym szkód powstałych na skutek niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania, szkód powstałych w następstwie czynu niedozwolonego i innych. Naprawienie szkody powinno nastąpić, według wyboru poszkodowanego, bądź przez przywrócenie stanu poprzedniego, bądź przez zapłatę odpowiedniej sumy pieniężnej. Jednakże, gdyby przywrócenie stanu poprzedniego było niemożliwe albo gdyby pociągało za sobą dla zobowiązanego nadmierne trudności lub koszty, roszczenie poszkodowanego ogranicza się do świadczenia w pieniądzu (art. 363 § 1 k.c.). Odszkodowanie jest więc szczególnym rodzajem świadczenia polegającym na naprawieniu szkody, czyli uszczerbku, jakiego doznaje poszkodowany we wszelkiego rodzaju dobrach chronionych przez prawo. Chodzi więc zarówno o uszczerbek majątkowy, jak i niemajątkowy. Z kolei w doktrynie i judykaturze powszechnym jest wiązanie pojęcia odszkodowania jedynie z uszczerbkiem majątkowym, natomiast pojęcia zadośćuczynienia z doznaną krzywdą (uszczerbkiem niematerialnym).

W omawianym przypadku nie wystąpił element szkody, tj. uszczerbek w istniejącym mieniu, czy też utrata przyszłych korzyści. Wnioskodawczyni otrzymała zapłatę za to, że zrzekła się przysługujących Jej uprawnień a nie z tej racji, że poniosła szkodę.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 3, wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, oraz otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (Dz. U. z 2016 r. poz. 1666), z wyjątkiem:

1. określonych w prawie pracy odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę,
2. odpraw pieniężnych wypłacanych na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników,
3. odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia funkcjonariuszom pozostającym w stosunku służbowym,
4. odszkodowań przyznanych na podstawie przepisów o zakazie konkurencji,
5. odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą,
6. odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, lub na zasadach, o których mowa w art. 30c,
7. odszkodowań wynikających z zawartych umów lub ugód innych niż ugody sądowe.

Powyższym zwolnieniem, objęte są więc te odszkodowania, których wysokość lub zasady wynikają wprost z przepisów odrębnych z wyjątkiem wymienionych w lit. a)-g) tego przepisu, tj. m.in. odszkodowań wypłacanych na podstawie zawartych umów lub ugód innych niż ugody sądowe.

Z kolei na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego inne odszkodowania lub zadośćuczynienia otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub tej ugodzie, z wyjątkiem odszkodowań lub zadośćuczynień:

1. otrzymanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą,
2. dotyczących korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono.

Zakres ww. zwolnienia został ograniczony zatem do odszkodowań (zadośćuczynień):

1. których wysokość lub zasady ustalania nie wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw, przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw ani postanowień układów zbiorowych pracy, czy też innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy –Kodeks pracy;
2. otrzymanych na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub tej ugodzie;
3. otrzymanych bez związku z prowadzoną działalnością gospodarczą;
4. niedotyczących korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono.

Warunkiem natomiast zastosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest otrzymanie odszkodowania na podstawie przepisów o uznaniu za nieważne orzeczeń wydanych wobec osób represjonowanych za działalność na rzecz niepodległego bytu państwa polskiego, odpowiednio warunkiem zastosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 3c ww. ustawy jest otrzymanie przez poszkodowanego odszkodowania w postaci renty na podstawie przepisów prawa cywilnego, art. 21 ust. 1 pkt 3d otrzymanie odszkodowania na podstawie przepisów prawa geologicznego i górniczego.

W przypadku Wnioskodawczyni, żadna z wyżej wymienionych przesłanek nie jest spełniona. Otrzymane przez Wnioskodawczynię środki pieniężne nie są żadnego rodzaju odszkodowaniem. Środki te są wyłącznie zapłatą za zrzeczenie się prawa do służebności osobistej obciążającej nieruchomość.

Jednocześnie wyjaśnić należy, że wbrew twierdzeniom Wnioskodawczyni przychód w postaci otrzymanej kwoty za zrzeczenie się służebności nie może korzystać ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Wypłata bowiem przedmiotowego świadczenia za zrzeczenie się służebności nie była skutkiem odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych wymienionych w art. 10 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż w momencie zrzeczenia się ustanowionej służebności osobistej, Wnioskodawczyni nie była właścicielką nieruchomości i stroną umowy sprzedaży.

Zatem wydatkowanie otrzymanych środków pieniężnych na cele mieszkaniowe nie umożliwia skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego uregulowanego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując, otrzymując ww. kwotę za zrzeczenie się służebności osobistej niewątpliwe Wnioskodawczyni uzyskała przysporzenie majątkowe, skutkujące powstaniem przychodu z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychód ten stosownie do treści art. 45 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, winna Wnioskodawczyni wykazać w zeznaniu podatkowym składanym do 30 kwietnia roku następującego po roku, w którym otrzymała przychód i zapłacić należny z ww. tytułu podatek dochodowy.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.

Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17,43-300 Bielsko-Biała.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.