Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0111-KDIB3-1.4012.274.2018.1.RSZ
z 27 kwietnia 2018 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Zainteresowanych przedstawione we wniosku wspólnym z 1 lutego 2018 r. (data wpływu 9 lutego 2018 r.), uzupełnionym pismem z 28 marca 2018 r. (data wpływu 29 marca 2018 r.) oraz pismem z 23 kwietnia 2018 r. znak: … (data wpływu 25 kwietnia 2018 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług jest:

• nieprawidłowe - w zakresie prawa do pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z realizacją projektu (pytanie oznaczone we wniosku nr 5),
• prawidłowe - w zakresie obowiązku rozliczenia przez Gminę w drodze „mechanizmu odwrotnego obciążenia” podatku VAT z tytułu nabycia od wykonawców usługi montażu instalacji fotowoltaicznych, kolektorów słonecznych, pomp ciepła oraz kotłów na biomasę (pytanie oznaczone we wniosku nr 6).
  
  

UZASADNIENIE

W dniu 9 lutego 2018 r. został złożony ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług m.in. w zakresie:

• prawa do pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z realizacją projektu (pytanie oznaczone we wniosku nr 5),
• obowiązku rozliczenia przez Gminę w drodze „mechanizmu odwrotnego obciążenia” podatku VAT z tytułu nabycia od wykonawców usługi montażu instalacji fotowoltaicznych, kolektorów słonecznych, pomp ciepła oraz kotłów na biomasę (pytanie oznaczone we wniosku nr 6).

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 28 marca 2018 r. znak: … (data wpływu 29 marca 2018 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 19 marca 2018 r. znak: 0111-KDIB3-1.4012.86.2018.1.RSZ oraz pismem z 23 kwietnia 2018 r. znak: … (data wpływu 25 kwietnia 2018 r.).

We wniosku złożonym przez:

­ - Zainteresowanego będącego stroną postępowania - Gminę Z.,

­ - Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania - Gminę R.,

­ - Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania - Gminę G.,

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Gmina Z. jest jednostką samorządu terytorialnego, posiadającą osobowość prawną, będącą zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług („VAT”). Gmina zawarła umowę partnerską z dwiema innymi jednostkami samorządu terytorialnego, Gminami - Partnerami (Gmina G. i Gmina R.), które też są czynnymi podatnikami podatku VAT. Gminy na podstawie zawartej umowy w dniu 29 września 2017 roku z Województwem nr … planuje przystąpić do realizacji projektu pn. „Odnawialne źródła energii w gminach partnerskich” (OZE) współfinansowanego ze środków Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa . na lata 2014-2020, Oś priorytetowa nr III „Czysta energia” działania 3.1 Rozwój OZE „projekty parasolowe”. Zawarta umowa o dofinansowanie zapewnia sfinansowanie do 70% poniesionych na inwestycje kosztów kwalifikowanych.

Celem projektu jest zwiększenie wytwarzania energii z odnawialnych źródeł energii w budynkach mieszkalnych ulokowanych na terytorium gminy Z., G. i R., co pozytywnie wpłynie na bezpieczeństwo energetyczne mieszkańców oraz poprawę jakości ich życia z poszanowaniem zasad ochrony środowiska.

Projekt polega na dostarczeniu i montażu: kolektorów słonecznych, kotłów na biomasę, i powietrznych pomp ciepła do ciepłej wody użytkowej (c.w.u) oraz instalacji fotowoltaicznych dla mieszkańców gmin z terenu gmin Z., G. i R.. Wykonane instalacje służyć będą do wytwarzania energii elektrycznej i cieplnej i mają być zamontowane w budynkach mieszkalnych, na budynkach mieszkalnych lub na gruncie oraz innych niż mieszkalnych budynkach będących własnością osób fizycznych - mieszkańców Gmin. W ramach projektu wybudowane zostaną: 332 zestawy kolektorów słonecznych, 484 instalacje fotowoltaiczne, 29 pomp ciepła do przygotowania c.w.u oraz 103 kotły spalające biomasę.

Projekt pn. „Odnawialne źródła energii w gminach partnerskich” należy do zadań własnych gminy obejmujących sprawy „wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz” (art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym). Ponadto zgodnie z ustawą Prawo Ochrony Środowiska do zadań własnych gminy należy m.in. finansowanie przedsięwzięć związanych z ochroną powietrza, a także wspomaganie wykorzystania lokalnych źródeł energii odnawialnej oraz wprowadzania bardziej przyjaznych dla środowiska nośników energii (z art. 403 ust. 2 ustawy Prawo Ochrony Środowiska). Środki z Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa są środkami, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2 ustawy o finansach publicznych (Dz.U. z 2017 r. poz. 2077). Pomiędzy Gminą a osobami fizycznymi zostaną zawarte umowy cywilnoprawne w sprawie realizacji Projektu „Instalacje systemów odnawialnych źródeł energii w gminach partnerskich” tj. na terenie gmin Z., G. i R., z których wynikać będzie, że mieszkańcy poniosą co najmniej 30% wartości bezzwrotnych kosztów kwalifikowanych Projektu, nie więcej niż 70% to fundusze unijne.

Realizując projekt pn. „Odnawialne źródła energii w gminach partnerskich” (OZE) współfinansowanego ze środków Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020, Gminy będą zawierały umowy z wykonawcami na dostawę i montaż kolektorów słonecznych, kotłów na biomasę, i powietrznych pomp ciepła do cwu oraz instalacji fotowoltaicznych na terenie gmin Z., R. i G.. Wykonawcy będą czynnymi zarejestrowanymi podatnikami podatku VAT i firmy te nie będą posiadały umów bezpośrednio z mieszkańcami, a swoje czynności wykonywać będą bezpośrednio na zlecenie Gminy. Wykonawcy realizujący dostawę i montaż instalacji zostaną wybrane w drodze przetargu nieograniczonego na wykonanie dostawy i montażu w/w instalacji. Do zakresu obowiązków Wykonawcy instalacji (tj. podmiotu wyłonionego w ramach przetargu przez Gminy) będzie należało: projektowanie, dostawa i montaż instalacji fotowoltaicznych, kolektorów słonecznych, kotłów na biomasę, i powietrznych pomp ciepła do cwu, rozruch technologiczny w/w instalacji, przeszkolenie użytkowników co do zasad prawidłowej eksploatacji wykonywanych instalacji wraz z wykonaniem połączenia z systemem zasilania energią, ogrzewania oraz instalacją wodną oraz opracowaniem szczegółowych instrukcji obsługi i ich przekazaniem użytkownikom.

Gmina będzie odpowiedzialna za wdrożenie i realizację Projektu w latach 2017-2018, będzie ponosić wszystkie wydatki i będzie stroną umowy podpisywanej z wykonawcami. Gmina jako jednostka realizująca Projekt będzie wyłącznym nabywcą usług. Na wystawionych przez wykonawców fakturach tylko Gminy będą widnieć jako nabywca i tylko Gmina będzie zobowiązana do zapłaty należności wykonawcom w zakresie dostawy i montażu w/w instalacji dla mieszkańców. Mieszkaniec nie będzie miał żadnych bezpośrednich roszczeń czy zobowiązań w stosunku do wykonawców poszczególnych usług, w tym dokonujących dostawy i montażu instalacji fotowoltaicznych, solarnych, kotłów na biomasę oraz pomp ciepła.

Według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) usługi instalacji dokonywane przez wykonawcę, które zostaną nabyte przez Gminy: Z., G. i R. należy zaliczyć do następujących symboli PKWiU:

1. w grupowaniu 43.21.10.2 „Roboty związane z wykonywaniem pozostałych instalacji elektrycznych” - montaż instalacji fotowoltaicznych,
2. w grupowaniu 43.22.12.0 „Roboty związane z wykonywaniem instalacji cieplnych, wentylacyjnych i klimatyzacyjnych” - montaż instalacji solarnych i kotłów na biomasę.
   
   

Dokonywane przez Gminę Z., Gminę G. i Gminę R. na rzecz mieszkańców - w oparciu o umowę z wykonawcą - dostawa i montaż instalacji fotowoltaicznych, kolektorów słonecznych, kotłów na biomasę i pomp ciepła - będzie miała charakter świadczonych usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Usługa taka będzie miała charakter usługi złożonej, na którą składać się będzie dostawa urządzeń a także wykonanie połączenia z systemem zasilania energią, ogrzewania oraz instalacją wodną.

Po zakończeniu realizacji Projektu sprzęt i urządzenia wchodzące w skład instalacji, tj. panele fotowoltaiczne, kolektory słoneczne, kotły na biomasę i powietrzne pompy ciepła do cwu pozostaną własnością Gminy do końca okresu trwałości Projektu (tj. 5 lat). Po zakończeniu okresu trwałości Projektu wszystkie instalacje zostaną przekazane na własność właścicielom nieruchomości bez odrębnej odpłatności. Gmina, po przekazaniu przedmiotowych instalacji nie będzie ponosiła żadnych kosztów związanych z ich eksploatacją. Mieszkańcom, w okresie trwałości Projektu postawione będą ograniczenia w dysponowaniu instalacjami. W szczególności, mieszkańcy zobowiązani będą do zaniechania dokonywania jakichkolwiek zmian lub przeróbek przedmiotowych instalacji bez wiedzy i zgody Gminy - właściciela instalacji. W przypadku zbycia budynku, będą zobowiązani do zapewnienia przejęcia przez nabywcę praw i obowiązków wynikających z umowy z Gminą.

Do sprawowania bieżącego nadzoru upoważniony będzie inspektor nadzoru. Ostateczny odbiór będzie przeprowadzony przy obecności właściciela nieruchomości, inspektora i przedstawiciela Gminy.

W kosztach inwestycji będą uczestniczyć mieszkańcy - osoby fizyczne, poprzez dokonywanie określonej w umowie wpłat, która zostanie ustalona po przeprowadzeniu przetargu na budowę instalacji OZE. Dokonanie wpłaty przez mieszkańca będzie warunkiem niezbędnym do uczestniczenia w projekcie. Wpłaty dokonywane mają być za pośrednictwem banku, poczty lub spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej. Wpłaty mieszkańców będą traktowane jako zaliczki na poczet usługi polegającej na dostawie i wykonaniu budowy instalacji. Otrzymane przez Gminę środki z tytułu dofinansowania Projektu nie będą miały bezpośredniego wpływu na cenę świadczonych usług na rzecz mieszkańców, a także nie będą stanowiły dopłaty do cen towarów. Mieszkańcy, zgodnie z treścią umów oświadczą, że posiadają pełne prawo do dysponowania nieruchomością, na której przewiduje się realizację ww. Projektu oraz zobowiązani są do udostępniania jej do prowadzenia prac projektowych i wykonania instalacji fotowoltaicznej, kolektorów słonecznych, kotłów na biomasę, i powietrznych pomp ciepła do cwu.

Budynki objęte projektem pn. „Odnawialne źródła energii w gminach partnerskich” zgodnie z Polską Klasyfikacją Obiektów budowlanych wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. (Dz.U. Nr 112 poz. 1316 ze zm.) stanowią budynki;

• mieszkalne sklasyfikowane w grupowaniu PKOB 1110
• gospodarcze sklasyfikowane w grupowaniu PKOB 1271.
  
  

W rozumieniu art. 41 ust. 12a ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221, z późn. zm.) budynki mieszkalne objęte są społecznym programem mieszkaniowym, natomiast budynki gospodarcze sklasyfikowane w grupowaniu 1271 - budynki gospodarstw rolnych - nie są objęte systemem mieszkaniowym. Powierzchnia użytkowa budynków mieszkalnych jednorodzinnych nie przekracza 300 m² oraz powierzchnia użytkowa lokali mieszkalnych nie przekracza 150 m². Termin realizacji Projektu to 2018 rok.

Wkład własny Gminy ww. inwestycji stanowi wykonanie studium wykonalności, dokumentacja techniczna, wniosek aplikacyjny, obsługa administracyjna (koordynator), promocja projektu. Podatek VAT stanowi niekwalifikowany koszt projektu.

Natomiast, w ww. piśmie z 28 marca 2018 r. Zainteresowani uzupełnili opis sprawy poprzez przesłanie odpowiedzi na wskazane pytania:

1. Czy realizacja przedmiotowego projektu będzie uzależniona od otrzymania dofinansowania ze środków Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020, Oś priorytetowa nr III „Czysta energia” działania 3.1 Rozwój OZE „projekty parasolowe”, tj. w sytuacji gdyby Gminy nie otrzymały dofinansowania realizowałyby inwestycję?

Realizacja przedmiotowego projektu jest uzależniona od otrzymania dofinansowania ze środków Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020, Oś priorytetowa nr III „Czysta energia” działania 3.1 Rozwój OZE „projekty parasolowe”. Pod względem prawnym „projekty parasolowe” stanowią jedyną możliwość realizacji zadania na posesjach prywatnych mieszkańców. Reasumując, gdyby Gmina Z., Gmina R. oraz Gmina G. nie otrzymały dofinansowania, nie realizowałyby inwestycji bądź odsunęły ją w czasie do momentu otrzymania dofinansowania z innych możliwie dostępnych źródeł zewnętrznych.

2. Czy dofinansowanie będzie mogło zostać wykorzystane wyłącznie na realizację projektu polegającego na wybudowaniu konkretnej instalacji odnawialnych źródeł energii na konkretnym budynku?

Środki finansowe Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020, Oś priorytetowa nr III „Czysta energia” działania 3.1 Rozwój OZE „projekty parasolowe”, które Gmina Z., Gmina R. oraz Gmina G. uzyska w ramach dofinansowania przy realizacji przedmiotowego projektu do wysokości 70% poniesionych wydatków kwalifikowanych będą mogły być wykorzystane wyłącznie na realizację projektu polegającego na wybudowaniu konkretnej instalacji odnawialnych źródeł energii na budynku wskazanym przez mieszkańca stanowiącym jego własność. Gminy muszą wykonać określony rodzaj instalacji i określoną ilość tych instalacji (zgodnie ze złożonym wnioskiem). W wyniku dostawy i montażu instalacji każda z Gmin musi uzyskać wskaźniki produktu projektu określone oddzielnie dla każdej z gmin w postaci ilości instalacji i mocy urządzeń odnawialnych źródeł energii.

3. Czy gdyby projekt nie był dofinansowany opłaty pobierane od mieszkańców na realizację projektu byłyby wyższe?
W przypadku braku dofinasowania gminy nie realizowałyby projektu polegającego na montażu instalacji odnawialnych źródeł energii na posesjach i w budynkach prywatnych mieszkańców Gmin, w związku z tym nie byłoby żadnych wpłat od mieszkańców.

4. W jaki sposób Gminy będą ujmować wpłaty dokonywane przez mieszkańców w klasyfikacji budżetowej - jako jakie środki?

Gminy Z., R. i G. będą ujmować wpłaty dokonywane przez mieszkańców w klasyfikacji budżetowej jako dochody majątkowe w ramach działu 900 Gospodarka Komunalna i ochrona środowiska, rozdziału 90005 Ochrona powietrza atmosferycznego i klimatu, paragrafu 6299 Środki na dofinansowanie własnych inwestycji gmin, powiatów (związków gmin, związków powiatowo-gminnych, związków powiatów), samorządów województw, pozyskane z innych źródeł.

5. Czy Gminy będą świadczyć usługę montażu instalacji fotowoltaicznych, solarnych, kotłów na biomasę oraz pomp ciepła (będących przedmiotem pytania), wyłącznie na nieruchomościach, których właściciele zobowiążą się do poniesienia wkładu własnego na realizację projektu (dokonają wpłat)?

Koszty dostawy i montażu instalacji fotowoltaicznych, solarnych, kotłów na biomasę oraz pomp ciepła na budynkach lub posesjach prywatnych będą finansowane z wkładu własnego mieszkańca (dokonanych wpłat) i środków z Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020. Zgodnie z umową o dofinansowanie Projektu w ramach RPO dofinasowanie ze środków Funduszu stanowi nie więcej niż 70,0% wydatków kwalifikowanych. Faktyczny udział mieszkańców będzie znany po przeprowadzonym przetargu i po ustaleniu ceny danej instalacji. W przypadku wyższych kwot za poszczególne instalacje - mieszkaniec musi pokryć różnicę miedzy ceną urządzeń a dofinasowaniem minimalna wpłata mieszkańca wyniesie nie mniej niż 30% ceny instalacji. Wpłata mieszkańca ma charakter obowiązkowy i gminy będą świadczyć usługi dostawy i montażu instalacji fotowoltaicznych, solarnych, kotłów na biomasę oraz pomp ciepła wyłącznie na nieruchomościach, których właściciele zobowiążą się do poniesienia wkładu własnego na realizację projektu (dokonają wpłat).

6. Czy umowa zawarta z mieszkańcami będzie obejmować wraz z usługą wykonania instalacji również towary niezbędne do ich wykonania?

Umowa zawarta z mieszkańcami będzie obejmować ściśle dostawę i montaż danej instalacji na rzecz konkretnego mieszkańca. Usługa taka będzie miała charakter usługi złożonej, gdyż umowa zawarta z mieszkańcami będzie obejmować wraz z usługą wykonania instalacji, towary niezbędne do ich wykonania, połączenie wybudowanych instalacji z systemem grzewczym, wodnym, czy z siecią energetyczną.

7. Czy czynności, będące przedmiotem wniosku wykonywane na rzecz mieszkańców, będą wykonywane przez Wnioskodawcę/Gminy w ramach remontu, modernizacji lub termomodernizacji obiektów budowlanych lub jego części, o których mowa w art. 41 ust. 12 w/w ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017r. poz. 1221 z późn. zm.)?

Art. 41 ust. 12 w/w ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (tj. Dz. U. z 2017r. poz. 1221 z późn. zm.) stanowi o dostawie, budowie, remoncie, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowie obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Usługa wykonania montażu jest usługą budowlaną polegającą na instalacji urządzeń z materiałów wykonawcy. W zakres usługi instalacji wchodzi montaż zestawu na zewnątrz budynku oraz elementów wewnątrz budynku. Charakter świadczonej usługi wskazuje, że usługi realizowane przez Gminy należy zaklasyfikować jako termomodernizację obiektów budowlanych. Kieruje się tutaj potwierdzeniem w definicji zawartej w art. 2 pkt 2 ustawy z dnia 21 listopada 2008r. o wspieraniu termomodernizacji i remontów (t.j Dz. U. z 2017r. poz. 130), gdzie za przedsięwzięcia termomodernizacyjne uznaje się przedsięwzięcia, których przedmiotem jest:

1. ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie zapotrzebowania na energię dostarczaną na potrzeby ogrzewania i podgrzewania wody użytkowej oraz ogrzewania do budynków mieszkalnych, budynków zbiorowego zamieszkania oraz budynków stanowiących własność jednostek samorządu terytorialnego służących do wykonania przez nie zadań publicznych,
2. ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie strat energii pierwotnej w lokalnych sieciach ciepłowniczych oraz zasilających je lokalnych źródłach ciepła, jeżeli budynki wymienione w lit. a, do których dostarczana jest z tych sieci energia, spełniają wymagania w zakresie oszczędności energii, określone w przepisach prawa budowlanego, lub zostały podjęte działania mające na celu zmniejszenie zużycia energii dostarczanej do tych budynków,
3. wykonanie przyłącza technicznego do scentralizowanego źródła ciepła, w związku z likwidacją lokalnego źródła ciepła, w wyniku czego następuje zmniejszenie kosztów pozyskania ciepła dostarczanego do budynków wymienionych w lit. a.
4. całkowita lub częściowa zamiana źródeł energii na źródła odnawialne lub zastosowanie wysokosprawnej kogeneracji.
   
   

Tym samym, w budynkach mieszkalnych stałego zamieszkania (PKOB 11), których powierzchnia użytkowa nie przekracza 300 m², czyli obiektach objętych społecznym programem mieszkaniowym, o których mowa w art. 41 ust. 12a z zastrzeżeniem ust. 12b ustawy o podatku od towarów i usług, usługi opodatkowane będą stawką podatku VAT w wysokości 8% zgodnie z art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146a pkt 2 ustawy o VAT. Tożsamo, zgodnie z ust. 12b ustawy o podatku od towarów i usług, który stanowi, iż do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym nie zalicza się:

1. budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa nie przekracza 300 m² oraz
2. lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m²,

w przypadku montażu instalacji solarnych na lub w nieruchomościach, na których nie będzie istniała techniczna możliwość ich montażu w obrębie budynków mieszkalnych lub na budynkach mieszkalnych zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym (tj. montaż będzie miał miejsce poza bryłą budynku mieszkalnego - przykładowo na budynku gospodarczym, na ziemnej konstrukcji) stawką VAT właściwą dla świadczenia Gminy na rzez mieszkańców będzie 23% stawka podatku od towarów i usług.

8. Czy towary i usługi nabywane przez Gminy w związku z realizacją, opisanego we wniosku, projektu będą wykorzystywane przez Gminę Z. oraz każdego z Zainteresowanego wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT?

Towary i usługi nabywane przez Gminy w związku z realizacją, opisanego we wniosku projektu będą wykorzystywane przez Gminę Z., R. i G. wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Instalacje nie będą montowane na budynkach użyteczności publicznej stanowiących własność gminy, nie będą służyć czynnościom zwolnionym z podatku VAT.

9. Jakich zakupów udokumentowanych fakturami VAT dokonają Gminy w związku z realizowanymi działaniami w ramach w/w projektu?

Gmina Z., R. oraz G. będą stronami zawieranych umów z wykonawcami projektu i poniosą wydatki związane z realizacją projektu poprzez faktury zakupowe na:

1. Przygotowanie projektu-opracowanie wniosku aplikacyjnego,
2. Wykonanie dokumentacji technicznej, w tym studium wykonalności,
3. Dostawa i montaż instalacji kolektorów słonecznych, instalacji fotowoltaicznych, kotłów na biomasę, i pomp ciepła i wraz z robotami towarzyszącymi,
4. Usługa inżyniera kontraktu,
5. Usługa inspektora nadzoru,
6. Promocję projektu - zakup i montaż tablic promocyjnych.
   
   

10. Czy Gmina Z. oraz każdy z zainteresowanych niebędący stroną postępowania (Gmina R., Gmina G.) jest wskazany jako nabywca w fakturach dokumentujących zakupy związane z realizacją projektu tylko w odniesieniu do zadań realizowanych w zakresie dotyczącym wyłącznie jego części?

Faktury dokumentujące zakupy związane z realizacją projektu będą wystawiane na każdą z Gmin (Z., R. i G.) osobno, w odniesieniu do zadań realizowanych w zakresie dotyczącym wyłącznie jego części. W danych nabywcy na tych fakturach zakupowych będzie więc wyszczególniona konkretna gmina w stosunku do której dany wydatek się odnosi.

Pismem z 23 kwietnia 2018 r. Wnioskodawca w uzupełnieniu odpowiedzi o indywidualną interpretację podatkową w zakresie podatku od towarów i usług, poinformował, że: dla świadczeń dokonywanych przez podmioty trzecie na rzecz Wnioskodawcy montaż powietrznych pomp ciepła będzie klasyfikowane w PKWiU 43.22.12.0 „Roboty związane z wykonywaniem instalacji cieplnych, wentylacyjnych i klimatyzacyjnych” (montaż instalacji solarnych, kotłów na biomasę i powietrznych pomp ciepła montowanych w budynkach mieszkalnych uczestników projektu).

W związku z zapisami w Specyfikacji Istotnych Warunków Zamówienia, Wnioskodawca zakłada, że wykonawcą będzie podmiot o którym mowa w art. 17 ust. l pkt 8 lit. a i nie będzie korzystał ze zwolnienia o którym mowa w art. 113 pkt 9.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (oznaczenie jak we wniosku):

1. Czy Gmina będzie miała pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu zaprojektowania, zakupu, dostawy i montażu zestawów fotowoltaicznych, kolektorów słonecznych, pomp ciepła i kotłów opalanych biomasą montowanych w ramach projektu na i w nieruchomościach uczestników projektu oraz innych wydatków z nimi związanych (nadzoru inwestorskiego, promocji, systemu do zarzadzania energią itp.) od całości poniesionych wydatków (niezależnie od źródeł ich finansowania - dofinansowanie, mieszkańcy)?
2. Czy od zakupionej od wykonawców usługi montażu instalacji fotowoltaicznych, kolektorów słonecznych, pomp ciepła oraz kotłów na biomasę ma zastosowanie tzw. mechanizm odwrotnego obciążenia?
   
   

Stanowisko Zainteresowanych, odnoszące się do pytań nr 5 i nr 6:

Ad. 5

Gminie przysługuje prawo do odliczenia lub zwrotu z Urzędu Skarbowego (zgodnie z właściwymi przepisami ustawy i aktów wykonawczych), podatku naliczonego związanego z poniesionymi wydatkami w ramach projektu, w części projektu dotyczącej budowy instalacji OZE na działkach osób fizycznych, a to podatku naliczonego wynikającego z faktur za:

• dostawa i montaż - wykonanie instalacji OZE na działkach osób fizycznych,
• wykonanie dokumentacji technicznej, wykonanie studium,
• inspektor nadzoru - usługa nadzoru nad wykonaniem instalacji,
• inżyniera kontraktu i promocji.

W przypadku wymienionych robót i usług istnieje bezpośredni związek z czynnościami opodatkowanymi, skutkujący powstaniem podatku należnego. Gminy są czynnymi podatnikami VAT. Spełnione są dwa warunki przysługiwania prawa obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Ad. 6

Gmina w celu realizacji Projektu zleca podmiotom trzecim wykonanie dostawy i montażu instalacji fotowoltaicznych, kolektorów słonecznych, kotłów na biomasę, i powietrznych pomp ciepła do cwu. Zgodnie z załącznikiem Nr 14 do ustawy o podatku od towarów i usług, do usług budowlanych objętych mechanizmem odwrotnego obciążenia zalicza się m.in. usługi wymienione w poz. 23 Roboty związane z wykonaniem pozostałych instalacji elektrycznych (PKWiU 43.21.10.20) oraz w poz. 25 Roboty związane z wykonaniem instalacji cieplnych, wentylacyjnych i klimatyzacyjnych (PKWiU 43.22.12.0). Gmina wykonując usługę budowlaną na rzecz mieszkańca, działa w charakterze głównego wykonawcy. Efektem prac jakich oczekuje mieszkaniec, w ramach zawartej z Gminą umowy, jest dostawa i montaż w/w instalacji na nieruchomości będącej jego własnością. Z tego względu, Gmina stoi na stanowisku, iż to mieszkaniec, a nie Gmina jest podmiotem zlecającym i oczekującym wykonania na własnej nieruchomości przedmiotowej usługi budowlanej (tj. inwestorem). Przeniesienie prawa własności instalacji po okresie trwałości Projektu nie wpływa na określenie jej pozycji jako inwestora. Przedmiotem czynności wykonywanych przez Gminę nie jest bowiem samo przekazanie prawa własności instalacji, lecz świadczenie usługi budowlanej polegającej na jej wykonaniu. W związku z powyższym, Gmina stoi na stanowisku, iż jako główny wykonawca nabywający od podmiotów trzecich usługi budowlane, działa jako podwykonawca i zobowiązana jest do rozliczenia podatku należnego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 8 w związku z art. 17 ust. 1h ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest:

• nieprawidłowe - w zakresie prawa do pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z realizacją projektu (pytanie oznaczone we wniosku nr 5),
• prawidłowe - w zakresie obowiązku rozliczenia przez Gminę w drodze „mechanizmu odwrotnego obciążenia” podatku VAT z tytułu nabycia od wykonawców usługi montażu instalacji fotowoltaicznych, kolektorów słonecznych, pomp ciepła oraz kotłów na biomasę (pytanie oznaczone we wniosku nr 6).
  
  

Na wstępie należy zauważyć, że przy określaniu prawidłowej stawki podatku od towarów i usług dla danej czynności, której miejsce świadczenia lub dostawy znajduje się na terytorium kraju, istotne jest prawidłowe jej zaklasyfikowanie wg symbolu PKWiU. Tym samym wydając przedmiotową interpretację Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie sprawy, tj. na podanej przez Wnioskodawcę klasyfikacji.

Zauważyć należy, że zgodnie z poz. 7.3 Zasad Metodycznych Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług zawartych w załączniku do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) - dalej: „PKWiU”, zaliczanie danego produktu do odpowiedniego grupowania jest obowiązkiem producenta (względnie usługodawcy). Wynika to z faktu, że właśnie producent (usługodawca) posiada wszystkie informacje niezbędne do właściwego zaliczenia produktu do odpowiedniego grupowania PKWiU, tj. informacje dotyczące rodzaju użytego surowca, technologii wytwarzania, konstrukcji i przeznaczenia wyrobu lub charakteru usługi.

Należy jednak podkreślić, że dokonana przez producenta (usługodawcę) klasyfikacja nie może naruszać zasad budowy i logiki struktury PKWiU. W razie trudności przy zaliczaniu wyrobu (towaru) lub usługi do odpowiedniego grupowania PKWiU można wystąpić w tej sprawie do organów statystycznych. Procedury udzielania informacji w sprawie standardów klasyfikacyjnych (w tym Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług) określa Komunikat Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych.

Tut. Organ nie jest uprawniony do przyporządkowywania formalnego towarów i usług do określonego grupowania klasyfikacyjnego. Podkreślić należy, że kwestie dotyczące zaklasyfikowania towaru lub usługi do właściwego grupowania statystycznego nie mieszczą się w ramach określonych w art. 14b § 1 ww. ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Tak więc niniejszą interpretację wydano w oparciu o grupowania PKWiU wskazane przez Wnioskodawcę we wniosku.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego (w szczególności w przypadku błędnej klasyfikacji PKWiU wymienionych we wniosku czynności) lub zmiany stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2017 r., poz. 1221 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT).

Przepis art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy wskazuje, że podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1. usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9,
2. usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.
   
   

W przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego (art. 17 ust. 2 ustawy).

Stosownie do art. 17 ust. 1h ustawy, w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy, przepis ust. 1 pkt 8 stosuje się, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.

Ww. załącznik nr 14 do ustawy, obowiązujący od dnia 1 stycznia 2017 r., zawiera (w poz. 2-48) zamkniętą listę usług budowlanych identyfikowanych przy pomocy Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU), podlegających mechanizmowi odwróconego obciążenia w przypadku świadczenia tych usług przez podwykonawców.

Zatem powyższy przepis art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy wprowadza mechanizm polegający na przesunięciu obowiązku rozliczenia podatku VAT na podatnika, na rzecz którego świadczona jest usługa budowlana wymieniona w załączniku nr 14 do ustawy w poz. 2-48, jeżeli usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i ust. 9, natomiast usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Przy czym – zgodnie z art. 17 ust. 1h ustawy – mechanizm ten ma zastosowanie, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca. Jednocześnie zauważyć należy, że przy każdej z usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy, podano również symbol klasyfikacji statystycznej PKWiU, co wskazuje, że tylko konkretne usługi sklasyfikowane pod danym symbolem, wymagają rozliczania podatku na zasadzie odwróconego obciążenia.

W świetle powyższego nabywca usług budowlanych wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy, świadczonych przez podwykonawcę, staje się odpowiedzialny za rozliczenia podatku VAT od tych usług.

Natomiast transakcje, których przedmiotem jest świadczenie wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy usług budowlanych, realizowane przez wykonawcę (generalnego wykonawcę) na rzecz inwestora (np. dewelopera budowlanego), podlegają opodatkowaniu według zasad ogólnych, tj. podatek VAT rozliczany jest przez wykonawcę (generalnego wykonawcę), natomiast inwestor otrzymuje fakturę na kwotę należności za wykonane usługi zawierającą podatek VAT.

Wskazać w tym miejscu należy, że ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia „podwykonawca”, w związku z tym dla prawidłowego rozumienia tego terminu wystarczające będzie posłużenie się powszechnym jego znaczeniem wynikającym z wykładni językowej. Zgodnie z definicją zawartą w internetowym wydaniu Słownika języka polskiego PWN, podwykonawca to firma lub osoba wykonująca pracę na zlecenie głównego wykonawcy (http://sjp.pwn.pl/sjp/podwykonawca;2503008).

Z kolei przy dalszych „podzleceniach” przyjąć należy podejście, zgodnie z którym podwykonawca zlecający jest – w stosunku do swojego podwykonawcy – głównym wykonawcą swojego zakresu prac (i w konsekwencji rozliczy „podzlecone” usługi budowlane na zasadzie odwróconego obciążenia).

Podsumowując przywołane wyżej regulacje należy stwierdzić, że mechanizm odwróconego obciążenia ma zastosowanie przy rozliczaniu podatku z tytułu świadczenia usług budowlanych wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy (poz. 2-48), objętych wskazanymi w tym załączniku symbolami PKWiU, przez podwykonawcę. Podwykonawcą będzie każdy podmiot będący usługodawcą, który nie jest generalnym wykonawcą w ramach danej inwestycji budowlanej, przyjmującym zlecenie wykonania tej inwestycji bezpośrednio od inwestora.

Fakt zgłoszenia, lub nie, głównemu inwestorowi powierzenia prac podwykonawcy, pozostaje bez wpływu na posiadanie statusu podwykonawcy w rozumieniu ustawy. Status podwykonawcy wynika bowiem bezpośrednio z zawartych pisemnych umów, a w przypadku ich braku – świadczą o tym statusie okoliczności i charakter wykonywanych usług.

A zatem, rozliczanie podatku na zasadzie mechanizmu odwróconego obciążenia ma zastosowanie jeśli spełnione są następujące warunki:

• świadczenie dotyczy usług wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy (poz. 2-48), objętych wskazanymi tam symbolami PKWiU,
• usługodawca i usługobiorca są podatnikami zarejestrowanymi jako podatnicy VAT czynni,
• sprzedaż u usługodawcy nie jest zwolniona na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy,
• usługodawca świadczy usługi jako podwykonawca, czyli usługodawca nie jest generalnym wykonawcą usług.
  
  

Z opisu sprawy wynika, że Zainteresowani podpisywać będą z Mieszkańcami umowy, cywilnoprawne w sprawie realizacji Projektu „Instalacje systemów odnawialnych źródeł energii w gminach partnerskich” tj. na terenie gmin Z., G. i R., z których wynikać będzie, że mieszkańcy poniosą co najmniej 30% wartości bezzwrotnych kosztów kwalifikowanych Projektu, nie więcej niż 70% to fundusze unijne.

Gminy realizując projekt pn. „Odnawialne źródła energii w gminach partnerskich” (OZE) współfinansowanego ze środków Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020, będą zawierały umowy z wykonawcami na dostawę i montaż kolektorów słonecznych, kotłów na biomasę i powietrznych pomp ciepła do cwu oraz instalacji fotowoltaicznych na terenie gmin Z., R. i G.. Wykonawcy będą czynnymi zarejestrowanymi podatnikami podatku VAT i firmy te nie będą posiadały umów bezpośrednio z mieszkańcami, a swoje czynności wykonywać będą bezpośrednio na zlecenie Gminy. Wykonawcy realizujący dostawę i montaż instalacji zostaną wybrane w drodze przetargu nieograniczonego na wykonanie dostawy i montażu w/w instalacji. Do zakresu obowiązków Wykonawcy instalacji (tj. podmiotu wyłonionego w ramach przetargu przez Gminy) będzie należało: projektowanie, dostawa i montaż instalacji fotowoltaicznych, kolektorów słonecznych, kotłów na biomasę i powietrznych pomp ciepła do cwu, rozruch technologiczny w/w instalacji, przeszkolenie użytkowników co do zasad prawidłowej eksploatacji wykonywanych instalacji wraz z wykonaniem połączenia z systemem zasilania energią, ogrzewania oraz instalacją wodną oraz opracowaniem szczegółowych instrukcji obsługi i ich przekazaniem użytkownikom.

Gmina będzie odpowiedzialna za wdrożenie i realizację Projektu w latach 2017-2018, będzie ponosić wszystkie wydatki i będzie stroną umowy podpisywanej z wykonawcami. Gmina jako jednostka realizująca Projekt będzie wyłącznym nabywcą usług. Na wystawionych przez wykonawców fakturach tylko Gminy będą widnieć jako nabywca i tylko Gmina będzie zobowiązana do zapłaty należności wykonawcom w zakresie dostawy i montażu w/w instalacji dla mieszkańców. Mieszkaniec nie będzie miał żadnych bezpośrednich roszczeń czy zobowiązań w stosunku do wykonawców poszczególnych usług, w tym dokonujących dostawy i montażu instalacji fotowoltaicznych, solarnych, kotłów na biomasę oraz pomp ciepła.

Według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) usługi instalacji dokonywane przez wykonawcę, które zostaną nabyte przez Gminy: Z., G. i R. należy zaliczyć do następujących symboli PKWiU:

1. w grupowaniu 43.21.10.2 „Roboty związane z wykonywaniem pozostałych instalacji elektrycznych” - montaż instalacji fotowoltaicznych,
2. w grupowaniu 43.22.12.0 „Roboty związane z wykonywaniem instalacji cieplnych, wentylacyjnych i klimatyzacyjnych” - montaż instalacji solarnych i kotłów na biomasę.
   
   

Dla świadczeń dokonywanych przez podmioty trzecie na rzecz Wnioskodawcy montaż powietrznych pomp ciepła będzie klasyfikowane w PKWiU 43.22.12.0 „Roboty związane z wykonywaniem instalacji cieplnych, wentylacyjnych i klimatyzacyjnych” (montaż instalacji solarnych, kotów na biomasę i powietrznych pomp ciepła montowanych w budynkach mieszkalnych uczestników projektu).

Po zakończeniu realizacji Projektu sprzęt i urządzenia wchodzące w skład instalacji, tj. panele fotowoltaiczne, kolektory słoneczne, kotły na biomasę i powietrzne pompy ciepła do cwu pozostaną własnością Gminy do końca okresu trwałości Projektu (tj. 5 lat). Po zakończeniu okresu trwałości Projektu wszystkie instalacje zostaną przekazane na własność właścicielom nieruchomości bez odrębnej odpłatności. Gmina, po przekazaniu przedmiotowych instalacji nie będzie ponosiła żadnych kosztów związanych z ich eksploatacją. Mieszkańcom, w okresie trwałości Projektu postawione będą ograniczenia w dysponowaniu instalacjami.

Faktury dokumentujące zakupy związane z realizacją projektu będą wystawiane na każdą z Gmin (Z., R. i G.) osobno, w odniesieniu do zadań realizowanych w zakresie dotyczącym wyłącznie jego części. W danych nabywcy na tych fakturach zakupowych będzie więc wyszczególniona konkretna Gmina, w stosunku do której dany wydatek się odnosi.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.