2018.09.27 - Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej

Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0113-KDIPT3.4011.391.2018.2.ASZ
z 27 września 2018 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku złożonym w dniu 7 sierpnia 2018 r., uzupełnionym pismem złożonym w dniu 18 września 2018 r., o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zastosowania przez płatnika 50% kosztów uzyskania przychodów – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 7 sierpnia 2018 r. do tutejszego Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa m.in. w art. 14b § 3 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 10 września 2018 r., nr 0113-KDIPT3.4011.391.2018.1.ASZ, na podstawie art. 169 § 1 w związku z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano za pośrednictwem platformy ePUAP w dniu 10 września 2018 r. (data doręczenia 11 września 2018 r.). Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek pismem złożonym w dniu 18 września 2018 r., nadanym za pośrednictwem platformy ePUAP.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe:

… Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej jako: „Wnioskodawca”) jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i jednocześnie płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, m.in. z tytułu wynagrodzeń wypłacanych pracownikom na podstawie zawartych z nimi umów o pracę.

Wnioskodawca wchodzi w skład międzynarodowej grupy kapitałowej o globalnym zasięgu działania, która prowadzi działalność w zakresie produkcji części do systemów napędowych samochodów osobowych oraz lekkich pojazdów dostawczych (dalej jako: „Grupa Kapitałowa”).

W swojej strukturze organizacyjnej Wnioskodawca posiada m.in. dział inżynierii globalnej (dalej jako: „Centrum Inżynieryjne”), a także działy inżynierii produkcji (dalej łącznie jako: „Narzędziownia”), które działają w sposób planowy i ciągły, mając do dyspozycji odpowiednio zorganizowane zaplecze sprzętowe i osobowe.

Pracownicy przypisani do ww. działów wykorzystują swoją wiedzę merytoryczną, umiejętności techniczne, doświadczenie oraz know-how Grupy Kapitałowej do tworzenia nowych lub zmienionych (ulepszonych) produktów oferowanych do sprzedaży przez Wnioskodawcę, bądź przez podmioty z Grupy Kapitałowej, a także do zaspokajania wewnętrznych potrzeb Wnioskodawcy w zakresie produkcji, np. poprzez opracowanie nowych lub dostosowanie już istniejących linii produkcyjnych lub narzędzi wykorzystywanych w trakcie produkcji części samochodowych, w szczególności umożliwiających sprawniej, szybciej i efektywniej produkować wyroby.

Działalność prowadzona przez osoby zatrudnione w ramach Centrum Inżynieryjnego koncentruje się przede wszystkim wokół projektowania i konstruowania całkowicie nowych produktów lub dostosowywania do nowych wymogów i standardów produktów, które są już oferowane i sprzedawane przez Wnioskodawcę oraz pozostałe podmioty należące do Grupy Kapitałowej, tj. w szczególności na:

opracowywaniu projektów technicznych całkowicie nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów według własnej, oryginalnej koncepcji pracowników Wnioskodawcy;

przygotowaniu projektów technicznych nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów według własnej, oryginalnej koncepcji pracowników, w oparciu o ogólne, bazowe założenia i wytyczne dotyczące ich podstawowych parametrów lub właściwości technicznych przekazane przez klienta (dalej jako: „Założenia Klienta”), które stanowią punkt wyjścia dla dalszych prac wykonywanych przez pracowników;

przeprowadzaniu odpowiednich testów oraz walidacji przygotowanych przez pracowników projektów nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów celem oceny możliwości ich wdrożenia do masowej produkcji i w rezultacie poszerzenia oferowanych przez Wnioskodawcę oraz pozostałe podmioty z Grupy Kapitałowej produktów.

Wnioskodawca zatrudnia w Centrum Inżynieryjnym m.in. osoby na stanowisku kreślarzy oraz konstruktorów aplikacji.

Do szczegółowych obowiązków osób zatrudnionych na stanowisku kreślarzy (dalej jako: „Kreślarz”) należy m.in.:

przygotowywanie przy wykorzystaniu dostępnych systemów komputerowych (CAD) i w zgodzie z Założeniami Klienta oraz wg oryginalnej autorskiej koncepcji Kreślarza, rysunków komponentów, modeli 3D komponentów wraz z detalami, rysunków i modeli złożeniowych, rysunków serwisowych;

wprowadzanie zmian konstrukcyjnych produktów Wnioskodawcy w zgodzie ze standardami Wnioskodawcy i Założeniami Klienta;

wsparcie wiedzą inżynierską podczas przygotowywania kalkulacji i uzasadnień technicznych do produktów Wnioskodawcy;

poszukiwanie i wdrażanie nowych metod rozwoju konstrukcji tworzonych przez pracowników Wnioskodawcy;

inicjowanie zmian w produktach Wnioskodawcy i procesach ich konstrukcji w celu ich doskonalenia.

Z kolei do obowiązków osób zatrudnionych na stanowiskach konstruktorów aplikacji produktów (dalej jako: „Konstruktor Aplikacji”) należy m.in.:

przygotowywanie (wraz z odpowiednimi obliczeniami) przy wykorzystaniu dostępnych systemów komputerowych (CAD) i w zgodzie z Założeniami Klienta oraz standardami Wnioskodawcy konstrukcji aplikacji produktu zawierających m.in. rysunki i modele złożeniowe, analizy funkcjonalne i schematy zabudowy, rysunki serwisowe;

wsparcie merytoryczne i przygotowywanie niezbędnych obliczeń, rysunków komponentów, złożeń, schematów oraz prezentacji zgodnie z potrzebami prowadzonych projektów;

wprowadzanie i monitorowanie zmian konstrukcyjnych w zgodzie ze standardami Wnioskodawcy i Założeniami Klienta;

wsparcie wiedzą inżynierską podczas przygotowywania kalkulacji i uzasadnień technicznych produktów;

inicjowanie zmian w produkcie i procesach konstrukcji w celu ich doskonalenia.

Odnosząc się natomiast do działalności wykonywanej przez osoby zatrudnione w ramach Narzędziowni, należy zauważyć, że jest ona ukierunkowana przede wszystkim na zaspokojenie wewnętrznych potrzeb Wnioskodawcy związanych z realizowanym procesem produkcyjnym i wykorzystywanymi w tym celu wyrobami, narzędziami, oprzyrządowaniem i obejmuje w szczególności:

opracowywanie projektów i konstruowanie całkowicie nowych wyrobów, narzędzi i oprzyrządowania według własnej, oryginalnej koncepcji (w tym również ich prototypów), które mogą następnie znaleźć zastosowanie w procesach produkcyjnych realizowanych przez Wnioskodawcę;

weryfikację i odpowiednie dostosowywanie już wykorzystywanych wyrobów, narzędzi i oprzyrządowania celem poszukiwania nowych obszarów ich zastosowania, a przez to także optymalizację i usprawnienie dotychczasowych procesów produkcyjnych, w których mogą zostać wykorzystane.

W ramach działalności Narzędziowni Wnioskodawca zatrudnia m.in osoby na stanowiskach konstruktorów narzędzi i oprzyrządowania (dalej jako: „Konstruktor Narzędzi I”), do których obowiązków należy m.in.:

szukanie i wdrażanie metod rozwoju konstrukcji narzędzi i oprzyrządowania tworzonego przez konstruktorów;

konstruowanie wyrobów, narzędzi i oprzyrządowania dla potrzeb produkcji;

przygotowanie i przegląd dokumentacji technologicznej;

specyfikowanie nowych maszyn, oprzyrządowania i narzędzi pomiarowych;

inicjowanie zmian w produkcie i procesach wytwórczych w celu ich doskonalenia.

Część osób wykonujących pracę w ramach Narzędziowni, oprócz ww. obowiązków dodatkowo odpowiedzialna jest również za usprawnianie, modyfikowanie konstrukcji narzędzi i oprzyrządowania w celu obniżenia kosztów narzędzi (dalej jako: „Konstruktor Narzędzi II”).

Ww. prace wykonywane przez osoby zatrudnione w ramach Narzędziowni na stanowiskach Konstruktorów Narzędzi I oraz Konstruktorów Narzędzi II nie stanowią okresowych przeglądów, mających na celu bieżącą renowację i konserwację wyrobów, narzędzi lub oprzyrządowania.

Pracownicy Centrum Inżynieryjnego oraz Narzędziowni celem poszukiwania rozwiązań w zakresie nowych, ulepszonych, bądź zmienionych produktów, wyrobów, oprzyrządowania lub narzędzi analizują ich dotychczasowe zastosowania lub parametry, jak również potrzeby klientów, względnie potrzeby własne Wnioskodawcy w zakresie zaopatrzenia w odpowiednie środki do produkcji, korzystając przy tym z posiadanej wiedzy, umiejętności oraz doświadczenia.

W przypadku obu ww. grup pracowników – zarówno Kreślarzy, Konstruktorów Aplikacji, jak i Konstruktorów Narzędzi I i II efekty wykonywanych przez nich przedstawionych wyżej prac stanowią wytwór ich intelektu, bazujący na ich własnej, autorskiej koncepcji o oryginalnym i niepowtarzalnym charakterze, prezentującej nowe lub nieznane wcześniej rozwiązania w zakresie opracowania nowych lub odpowiednio dostosowanych (zmienionych, ulepszonych) produktów lub narzędzi.

Efekty prac ww. pracowników Centrum Inżynieryjnego i Narzędziowni przyjmują zazwyczaj formę przygotowanych przez ww. pracowników rysunków założeniowych, rysunków serwisowych, szkiców, modeli, kalkulacji, jak również rekomendacji i instrukcji dla pracowników innych działów dotyczących ich konstrukcji (dostosowania) lub zastosowania, analiz dotyczących funkcjonalności nowych lub dostosowanych produktów (narzędzi), raportów przedstawiających opis i rezultaty wykonanych prac lub usprawnionych procedur, prototypy nowych lub dostosowanych produktów lub wyrobów, narzędzi czy oprzyrządowania.

Efekty ww. prac będą ewidencjonowane i archiwizowane przez Wnioskodawcę, dzięki czemu możliwe będzie ustalenie konkretnych pracowników odpowiedzialnych za ich powstanie, a także samej daty ich powstania.

Mając na uwadze charakter oraz rezultaty pracy wykonywanej przez ww. pracowników Centrum Inżynieryjnego oraz Narzędziowni, zdaniem Wnioskodawcy, efekty tych prac stanowić będą przedmiot ochrony prawa autorskiego, tj. utwór w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (tj. z dnia 5 kwietnia 2017 r., Dz. U. z 2017 r., poz. 880, ze zm.; dalej jako: „Prawo Autorskie”).

Mianowicie, w zawartych z ww. pracownikami umowach o pracę (lub aneksach do tych umów) Wnioskodawca planuje wyodrębnić w ramach przysługującego im wynagrodzenia:

część odpowiadającą honorarium z tytułu przeniesienia na Wnioskodawcę praw do utworów w rozumieniu przepisów Prawa Autorskiego, stworzonych przez pracowników w wyniku wykonywania przez nich obowiązków na podstawie umowy o pracę; Honorarium określone będzie w jednoznaczny sposób poprzez wskazanie w umie (w aneksie do tej umowy) konkretnej kwoty wynagrodzenia należnej pracownikowi z tego tytułu;

część związaną z wykonywaniem obowiązków pracowniczych, które nie prowadzą do powstania efektów stanowiących utwory w rozumieniu przepisów Prawa Autorskiego, która to również wyrażona jest w umowie (w aneksie do tej umowy) kwotowo.

Zgodnie z treścią zawartych umów (aneksów do tych umów) decyzja w zakresie wypłaty części wynagrodzenia odpowiadającej honorarium z tytułu przeniesienia praw autorskich do utworów stworzonych przez pracowników podejmowana będzie przez Wnioskodawcę.

Wnioskodawca podkreśla, że część wynagrodzenia pracownika odpowiadająca honorarium wypłacana będzie jedynie wówczas, gdy w danym miesiącu pracownik faktycznie stworzy dzieło i dojdzie do rozporządzenia dziełem poprzez przeniesienie praw do niego na Wnioskodawcę.

Pozostałą część wynagrodzenia przewidzianego w umowie o pracę zawartej z danym pracownikiem, stanowić będzie natomiast wynagrodzenie za wykonanie innych obowiązków wynikających z zawartej umowy o pracę, w tym o charakterze administracyjnym, które nie prowadzą do powstania i przeniesienia na Wnioskodawcę efektów stanowiących utwory w rozumieniu przepisów Prawa Autorskiego.

Wnioskodawca wskazuje, że w dniu 5 kwietnia 2018 r. otrzymał interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego nr 0112-KDIL3-3.4011.72.2018.1.DS, w której w przedstawionym przez Niego opisie stanu faktycznego Jego stanowisko odnośnie prawa do zastosowania podwyższonych, 50% kosztów uzyskania przychodów na gruncie PIT zostało uznane przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej za nieprawidłowe.

W przedstawionym we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej opisie stanu faktycznego Wnioskodawca wskazał bowiem, że część wynagrodzenia pracownika odpowiadająca honorarium z tytułu przeniesienia na niego praw autorskich do rezultatów wykonywanych prac, ustalana będzie w oparciu o procentowo określoną część wynagrodzenia proporcjonalnie przypadającą na działalność pracownika mającą twórczy charakter i odpowiadająca stworzonym przez niego i przeniesionym utworom.

Uwzględniając zatem stanowisko przedstawione w interpretacji indywidualnej z dnia 5 kwietnia 2018 r., nr 0112-KDIL3-3.4011.72.2018.1.DS przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, Wnioskodawca rozważa obecnie całkowicie odmienne uregulowanie kwestii dotyczącej wyodrębnienia honorarium należnego pracownikom (i w związku z tym przedstawia odmienny opis zdarzenia przyszłego aniżeli stan faktyczny w ww. interpretacji indywidualnej).

Niniejszy wniosek obejmuje zatem całkowicie inne zdarzenie przyszłe, w którym Wnioskodawca planuje określić w umowach o pracę zawartych z pracownikami (lub w aneksach do tych umów) wynagrodzenie należne pracownikom z tytułu rozporządzenia przez nich prawami autorskimi do powstałych utworów (tj. honorarium) w sposób kwotowy.

Przedmiotem niniejszego wniosku jest interpretacja w zdarzeniu przyszłym przedstawionym przez Wnioskodawcę przepisów art. 22 ust. 9 pkt 3 oraz ust. 9b pkt 8 w zw. z art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu uwzględniającym ich nowelizację na podstawie ustawy z dnia 15 czerwca 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2018 r., poz. 1291), która weszła w życie z dniem 19 lipca 2018 r. (dalej jako: „Ustawa Zmieniającą”).

W piśmie z dnia 18 września 2018 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku Wnioskodawca dodał, że Honorarium Autorskie wypłacane będzie pracownikowi jedynie wówczas, gdy w danym miesiącu pracownik faktycznie stworzy dzieło i dojdzie do rozporządzenia dziełem poprzez przeniesienie praw do niego na Wnioskodawcę.

Wartość Honorarium Autorskiego będzie zapisana kwotowo w umowie o pracę (w aneksie do tej umowy), a więc w sposób odpowiadający twierdzeniom tut. Organu wyrażonym w wydanej przez niego w dniu 5 kwietnia 2018 r. interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego nr 0112-KDIL3-3.4011.72.2018.1.DS, m.in.: „Co ważne – wysokość honorarium za przeniesienie praw autorskich powinno wynikać z umowy o pracę, bądź z innego dokumentu, ze wskazaniem konkretnej kwoty, a nie może być określone przez zastosowanie określonego procentu wynagrodzenia”.

Kwota Honorarium Autorskiego ustalana będzie w oparciu o uzgodnioną pomiędzy Wnioskodawcą a danym pracownikiem wartość utworów jakie tworzyć będzie pracownik zatrudniony na danym stanowisku.

Wartość ta uwzględniać będzie w szczególności specyfikę, charakter oraz zakres obowiązków służbowych wykonywanych przez poszczególnych pracowników, przede wszystkim konkretne czynności podejmowane przez pracowników i prowadzące do powstania utworów.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

Czy realizując obowiązki płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych i kalkulując należną zaliczkę od dochodów uzyskiwanych przez Kreślarzy zatrudnionych w Centrum Inżynieryjnym, w zakresie części ich wynagrodzenia odpowiadającej honorarium z tytułu przeniesienia praw autorskich do utworów, będących efektem ich pracy, która to w umowie o pracę (lub aneksie do tej umowy) wyrażona będzie kwotowo, zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3 w zw. z ust. 9b pkt 8 ustawy o PIT, Wnioskodawca uprawniony jest stosować podwyższone, 50% koszty uzyskania przychodu?
Czy realizując obowiązki płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych i kalkulując należną zaliczkę od dochodów uzyskiwanych przez Konstruktorów Aplikacji zatrudnionych w Centrum Inżynieryjnym, w zakresie części ich wynagrodzenia odpowiadającej honorarium z tytułu przeniesienia praw autorskich do utworów, będących efektem ich pracy, która to w umowie o pracę (lub aneksie do tej umowy) wyrażona będzie kwotowo, zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3 w zw. z ust. 9b pkt 8 ustawy o PIT, Wnioskodawca uprawniony jest stosować podwyższone, 50% koszty uzyskania przychodu?
Czy realizując obowiązki płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych i kalkulując należną zaliczkę od dochodów uzyskiwanych przez Konstruktorów Narzędzi I zatrudnionych w Narzędziowni, w zakresie części ich wynagrodzenia odpowiadającej honorarium z tytułu przeniesienia praw autorskich do utworów, będących efektem ich pracy, która to w umowie o pracę (lub aneksie do tej umowy) wyrażona będzie kwotowo, zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3 w zw. z ust. 9b pkt 8 ustawy o PIT, Wnioskodawca uprawniony jest stosować podwyższone, 50% koszty uzyskania przychodu?
Czy realizując obowiązki płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych i kalkulując należną zaliczkę od dochodów uzyskiwanych przez Konstruktorów Narzędzi II zatrudnionych w Narzędziowni, w zakresie części ich wynagrodzenia odpowiadającej honorarium z tytułu przeniesienia praw autorskich do utworów, będących efektem ich pracy, która to w umowie o pracę (lub aneksie do tej umowy) wyrażona będzie kwotowo, zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3 w zw. z ust. 9b pkt 8 ustawy o PIT, Wnioskodawca uprawniony jest stosować podwyższone, 50% koszty uzyskania przychodu?

Zdaniem Wnioskodawcy, zarówno w przypadku pracowników zatrudnionych w Centrum Inżynieryjnym, tj. Kreślarzy i Konstruktorów Aplikacji (pytania oznaczone jako 1 i 2), jak i pracowników Narzędziowni, tj. Konstruktorów Narzędzi I oraz Konstruktorów Narzędzi II (pytania oznaczone jako 3 i 4) spełnione zostaną przesłanki zastosowania przy wyliczaniu zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych należnej od dochodów uzyskanych przez ww. pracowników podwyższonych kosztów uzyskania przychodu w wysokości 50%, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 w zw. z ust. 9b pkt 8 ustawy o PIT, w odniesieniu do wynagrodzenia w części odpowiadającej honorarium z tytułu przeniesienia na Wnioskodawcę praw autorskich do efektów ich pracy, stanowiących utwory w rozumieniu przepisów Prawa Autorskiego.

Ze względu na analogiczną argumentację mającą zastosowanie w przypadku obu ww. grup pracowników, tj. Kreślarzy, Konstruktorów Aplikacji oraz Konstruktorów Narzędzi I i Konstruktorów Narzędzi II poniżej przedstawione zostało łącznie stanowisko Spółki w zakresie pytania 1, 2, 3 i 4.

Zgodnie z art. 31 ustawy o PIT: „Osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy – wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej”.

Jak wynika natomiast z art. 22 ust. 9 pkt 3 Ustawy o PIT: „Koszty uzyskania niektórych przychodów określa się: (…) z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami – w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z zastrzeżeniem ust. 9a i 9b, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa, w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, których podstawę wymiaru stanowi ten przychód;”.

Z dniem 1 stycznia 2018 r. zakres zastosowania ww. regulacji został określony poprzez wskazanie w ustawie o PIT konkretnych rodzajów działalności, z tytułu których uzyskane przychody korzystać mogą z podwyższonych, 50% kosztów uzyskania przychodu.

Zgodnie z nowododanym przepisem art. 22 ust. 9b Ustawy o PIT w brzmieniu uwzględniającym nowelizację na podstawie Ustawy Zmieniającej: „Przepis ust. 9 pkt 3 stosuje się do przychodów uzyskiwanych z tytułu:

działalności twórczej w zakresie architektury, architektury wnętrz, architektury krajobrazu, inżynierii budowlanej, urbanistyki, literatury, sztuk plastycznych, wzornictwa przemysłowego, muzyki, fotografiki, twórczości audialnej i audiowizualnej, programów komputerowych, gier komputerowych, teatru, kostiumografii, scenografii, reżyserii, choreografii, lutnictwa artystycznego, sztuki ludowej oraz dziennikarstwa;
działalności artystycznej w dziedzinie sztuki aktorskiej, estradowej, tanecznej i cyrkowej oraz w dziedzinie dyrygentury, wokalistyki i instrumentalistyki;
produkcji audialnej i audiowizualnej;
działalności publicystycznej;
działalności muzealniczej w dziedzinie wystawienniczej, naukowej, popularyzatorskiej, edukacyjnej oraz wydawniczej;
działalności konserwatorskiej;
prawa zależnego, o którym mowa w art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1191), do opracowania cudzego utworu w postaci tłumaczenia;
działalności badawczo-rozwojowej, naukowo-dydaktycznej, naukowej oraz prowadzonej w uczelni działalności dydaktycznej.”

Uwzględniając brzmienie ww. przepisów, celem ustalenia możliwości zastosowania w przedstawionym przez Wnioskodawcę zdarzeniu przyszłym podwyższonych, 50% kosztów uzyskania przychodu, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 w zw. z ust. 9b pkt 8 Ustawy o PIT, przy obliczaniu należnych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2018 r. należy przeanalizować:

Czy obowiązki wykonywane przez pracowników zatrudnionych w Centrum Inżynieryjnym oraz Narzędziowni, tj. Kreślarzy, Konstruktorów Aplikacji oraz Konstruktorów Narzędzi I i II wpisywać się będą w zakres działalności wskazanej w art. 22 ust. 9b pkt 8 Ustawy o PIT?
Czy efektem wykonywanych przez ww. pracowników prac będą utwory w rozumieniu przepisów Prawa Autorskiego?
Czy ww. pracownicy uzyskiwać będą przychody z tytułu rozporządzenia utworami w rozumieniu Prawa Autorskiego?

Ad. 1)

Działalność badawczo-rozwojowa.

Zdaniem Wnioskodawcy w przedstawionym stanie faktycznym prace wykonywane przez ww. pracowników Centrum Inżynieryjnego (tj. Kreślarzy i Konstruktorów Aplikacji) oraz Narzędziowni (tj. Konstruktorów Narzędzi I i II) należy uznać za działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu Ustawy o PIT.

Przepisy Ustawy o PIT definiują działalność badawczo-rozwojową w art. 5a pkt 38, zgodnie z którym oznacza ona: „(…) działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.”

Zarówno pojęcie badań naukowych, jak i prac rozwojowych zostały natomiast zdefiniowane w kolejnych przepisach, tj. odpowiednio w art. 5a pkt 39 oraz pkt 40 Ustawy o PIT.

I tak, badania naukowe oznaczają:

„badania podstawowe – oryginalne prace badawcze, eksperymentalne lub teoretyczne podejmowane przede wszystkim w celu zdobywania nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne,
badania stosowane – prace badawcze podejmowane w celu zdobycia nowej wiedzy, zorientowane przede wszystkim na zastosowanie w praktyce,
badania przemysłowe – badania mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności w celu opracowywania nowych produktów, procesów i usług lub wprowadzania znaczących ulepszeń do istniejących produktów, procesów i usług; badania te uwzględniają tworzenie elementów składowych systemów złożonych, budowę prototypów w środowisku laboratoryjnym lub w środowisku symulującym istniejące systemy, szczególnie do oceny przydatności danych rodzajów technologii, a także budowę niezbędnych w tych badaniach linii pilotażowych, w tym do uzyskania dowodu w przypadku technologii generycznych.”

Pod pojęciem prac rozwojowych należy natomiast rozumieć: „(…) nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów i usług, z wyłączeniem prac obejmujących rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, istniejących usług oraz innych operacji w toku, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń, w szczególności:

opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych oraz demonstracje, testowanie i walidację nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług w otoczeniu stanowiącym model warunków rzeczywistego funkcjonowania, których głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne produktów, procesów lub usług, których ostateczny kształt nie został określony,
opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych, które można wykorzystać do celów komercyjnych, w przypadku gdy prototyp lub projekt pilotażowy stanowi produkt końcowy gotowy do wykorzystania komercyjnego, a jego produkcja wyłącznie do celów demonstracyjnych i walidacyjnych jest zbyt kosztowna.”

Analiza ww. regulacji prowadzi do wniosku, że o prowadzeniu działalności badawczo-rozwojowej na gruncie PIT należy mówić wówczas, gdy:

prace w tym zakresie prowadzone są w systematyczny i zorganizowany sposób,

mają na celu zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystania jej do tworzenia nowych zastosowań,

gdy realizowane prace mają twórczy charakter.

Odnosząc się do pierwszej z ww. przesłanek należy wskazać, że przedstawione wyżej prace pracowników działów Centrum Inżynieryjnego oraz Narzędziowni nie mają incydentalnego charakteru i wykonywane są w systematyczny i zorganizowany sposób.

W tym celu w strukturze organizacyjnej Wnioskodawcy na stale funkcjonują bowiem odpowiednio zorganizowane i wyodrębnione działy Centrum Inżynieryjnego oraz Narzędziowni, które prowadzą wyżej opisane prace w sposób planowy i ciągły. Oba ww. działy mają do dyspozycji odpowiednio zorganizowane w tym celu zaplecze sprzętowe i osobowe.

Prace wykonywane są przez dedykowanych oraz zatrudnionych na utworzonych w tym celu stanowiskach pracowników posiadających odpowiednią wiedzę, doświadczenie oraz umiejętności ukierunkowane na opracowywanie nowych lub dostosowywanie już istniejących produktów, wyrobów narzędzi, bądź oprzyrządowania.

Odnosząc się do drugiej z ww. przesłanek, należy wskazać, że zakres prac wykonywanych przez Kreślarzy, Konstruktorów Aplikacji oraz Konstruktorów Narzędzi I i II niewątpliwie są one ukierunkowane na zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystanie jej do tworzenia i projektowania nowych zmienionych lub ulepszonych produktów, czy też usprawnienie procesów technologicznych przeprowadzanych u Wnioskodawcy, związanych z produkcją części samochodowych (na skutek wytworzenia nowych rodzajów wyrobów, narzędzi, oprzyrządowania bądź ulepszenia ich, dzięki czemu Wnioskodawca będzie w stanie produkować nowe wyroby, bądź będzie w stanie sprawniej, szybciej i efektywniej produkować wytwarzane już przez niego wyroby), jak również są ukierunkowane opracowywanie prototypów, a także testowanie i walidację nowych, zmienionych, bądź ulepszonych produktów i narzędzi.

Co zaś się tyczy trzeciej z przedstawionych wyżej przesłanek, należy wskazać, że prace wykonywane przez Kreślarzy i Konstruktorów Aplikacji zatrudnionych w Centrum Inżynieryjnym koncentrują się na poszukiwaniu nowych, autorskich rozwiązań w zakresie projektowania i konstrukcji całkowicie nowych lub dostosowywaniu już oferowanych przez Grupę Kapitałową produktów (i zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym obejmują w szczególności przygotowywanie konstrukcji aplikacji produktu zawierających m.in rysunki i modele złożeniowe, analizy funkcjonalne i schematy zabudowy, rysunki serwisowe, czy też wprowadzanie i monitorowanie zmian konstrukcyjnych w zgodzie ze standardami Wnioskodawcy i Wytycznymi Klienta).

Prace wykonywane przez Konstruktorów Narzędzi I i II zatrudnionych w Narzędziowni dotyczą natomiast przede wszystkim tworzenia nowych lub unowocześniania już istniejących i wykorzystywanych w procesie produkcji części samochodowych wyrobów, narzędzi i oprzyrządowania według własnej, oryginalnej koncepcji tych pracowników.

W obu ww. przypadkach, zdaniem Wnioskodawcy, wykonywane prace mają zatem unikalny, autorski charakter w tym sensie, że nie stanowią one prostego powielenia istniejących i stosowanych już rozwiązań (a zatem nie mają one odtwórczego, wtórnego charakteru).

Wprost przeciwnie, prace te ukierunkowane są na poszukiwanie nowych (nieznanych) dotąd rozwiązań w zakresie produktów lub narzędzi, bazując na autorskich pomysłach pracowników Centrum Inżynieryjnego i Narzędziowni.

Wobec powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku ww. pracowników, tj.:

zatrudnionych w Centrum Inżynieryjnym Kreślarzy i Konstruktorów Aplikacji,

jak również zatrudnionych w Narzędziowni Konstruktorów Narzędzi I i II,

otrzymywane przez nich wynagrodzenie stanowić będzie przychody uzyskiwane z tytułu wykonywania działalności badawczo-rozwojowej, wskazanej w art. 22 ust. 9b pkt 2 Ustawy o PIT.

Ad. 2)

Powstanie „utworu” w rozumieniu Prawa Autorskiego.

Przepisy Ustawy o PIT nie definiują pojęcia „praw autorskich”, „rozporządzania prawami autorskimi”, „twórcy”, czy też „utworu”. Aby ustalić zatem zakres zastosowania ww. przepisów Ustawy o PIT, należy stosując wskazane w nich odesłanie do „odrębnych przepisów” odnieść się w tym zakresie do obowiązujących przepisów Prawa Autorskiego.

I tak, stosownie do treści art. 1 ust. 1 i 2 Prawa Autorskiego: „1. Przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

W szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory:
wyrażone słowem, symbolami matematycznym znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe);
plastyczne;
fotograficzne;
lutnicze;
wzornictwa przemysłowego;
architektoniczne, architektoniczno-urbanistyczne i urbanistyczne;
muzyczne i słowno-muzyczne;
sceniczne, sceniczno-muzyczne, choreograficzne i pantomimiczne;
audiowizualne (w tym filmowe).”

Kwalifikacja efektów pracy jako utworu w rozumieniu przepisów Prawa Autorskiego wymaga zatem ustalenia, czy stanowi on wytwór intelektu człowieka, tj. indywidualnej koncepcji lub myśli autora, czy zawiera on w sobie pewien twórczy pierwiastek, a także tego, czy podlega on uzewnętrznieniu w sposób obiektywnie umożliwiający zapoznanie się z nim osobom trzecim.

Odnosząc powyższe do efektów pracy ww. osób zatrudnionych w Centrum Inżynieryjnym oraz Narzędziowni, zdaniem Wnioskodawcy, nie ulega wątpliwości, że powyższe przesłanki należy uznać za spełnione.

Mianowicie, ze względu na charakter prac wykonywanych w ramach:

Centrum Inżynieryjnego, tj. ich ukierunkowanie na opracowywanie nowych lub dostosowywanie już oferowanych przez Wnioskodawcę lub podmioty z Grupy Kapitałowej produktów,
Narzędziowni, tj. tworzenie nowych lub dostosowywanie już istniejących narzędzi lub linii produkcyjnych wykorzystywanych w procesie produkcji,

- efekty pracy zatrudnionych w tych działach ww. pracowników (tj. Kreślarzy, Konstruktorów Aplikacji oraz Konstruktorów Narzędzi I, Konstruktorów Narzędzi II) będą wynikiem przeprowadzanych przez nich analiz oraz weryfikacji dotychczasowych rozwiązań w zakresie przede wszystkim konstrukcji i parametrów technicznych produktów i narzędzi oraz poszukiwaniu nowych, zmienionych, ulepszonych koncepcji w tym zakresie, które to wychodzić będą naprzeciw oczekiwaniom i potrzebom Wnioskodawcy, podmiotów powiązanych z Grupy Kapitałowej, czy też potencjalnych klientów spoza Grupy Kapitałowej.

Ponieważ efekty ww. prac bazować będą na autorskich koncepcjach, ideach, pomysłach ww. pracowników cechować będzie je unikalność. Twórczy charakter prac osób zatrudnionych na ww. stanowiskach w Centrum Inżynieryjnym oraz Narzędziowni potwierdzają przede wszystkim efekty ich prac przedstawione przez Wnioskodawcę w opisie zdarzenia przyszłego.

Podsumowując powyższe, efekty ww. prac Kreślarzy, Konstruktorów Aplikacji oraz Konstruktorów Narzędzi I i Konstruktorów Narzędzi II cechować będzie, zdaniem Wnioskodawcy, znaczny stopień oryginalności i niepowtarzalności.

Rezultaty prac wykonywanych przez ww. pracowników przedstawiać będą bowiem unikalne i nieszablonowe, oryginalne projekty produktów oraz narzędzi (czy też nieznane lub nieistniejące wcześniej możliwości ich zastosowania lub ulepszenia), które to wyrażone zostaną w sposób umożliwiający zapoznanie się nimi osobom trzecim, tj. udokumentowane zostaną w formie m.in. rysunków, szkiców, modeli, kalkulacji, analiz funkcjonalności, raportów z przeprowadzonych badań, testów, walidacji, a także prototypów.

Efekty tych prac z całą pewnością nie będą natomiast stanowiły jedynie kopii, odwzorowania, odtworzenia, istniejących i znanych w tym zakresie rozwiązań.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Spółki, efekty prac ww. osób zatrudnionych w Centrum Inżynieryjnym (tj. Kreślarzy oraz Konstruktorów Aplikacji), jak i w Narzędziowni (tj. Konstruktorów Narzędzi I i II) stanowić będą zatem wytwór ich działalności twórczej o indywidualnym charakterze, który stanowić będzie przedmiot praw autorskich, tj. utwór w rozumieniu przepisów Prawa Autorskiego.

Ad. 3)

Przychody z tytułu rozporządzenia utworem w rozumieniu Prawa Autorskiego.

Stosownie do treści przywołanego wyżej art. 22 ust. 9 pkt 3 Ustawy o PIT zastosowanie podwyższonych, 50% kosztów uzyskania przychodu, oprócz samego efektu prac w postaci utworu, wymaga uzyskania przez pracownika przychodów z tytułu korzystania lub rozporządzania utworem.

Kwestię rozporządzania prawami autorskimi powstałymi w wyniku czynności wykonywanych przez pracownika w ramach stosunku pracy regulują przepisy Prawa Autorskiego. Jak stanowi bowiem art. 12 ust. 1 oraz art. 13 Prawa Autorskiego: „Jeżeli ustawa lub umowa o pracę nie stanowią inaczej, pracodawca, którego pracownik stworzył utwór w wyniku wykonywania obowiązków ze stosunku pracy, nabywa z chwilą przyjęcia utworu autorskie prawa majątkowe w granicach wynikających z celu umowy o pracę i zgodnego zamiaru stron. (…)

Jeżeli pracodawca nie zawiadomi twórcy w terminie sześciu miesięcy od dostarczenia utworu o jego nie przyjęciu lub uzależnieniu przyjęcia od dokonania określonych zmian w wyznaczonym w tym celu odpowiednim terminie, uważa się, że utwór został przyjęty bez zastrzeżeń. Strony mogą określić inny termin.”

Tym samym w przypadku utworów powstałych w wyniku czynności wykonywanych przez pracowników w ramach stosunku pracy, co do zasady, prawo do tych utworów nabywa pracodawca (a więc w rezultacie dochodzi do rozporządzenia prawami autorskimi).

Odnosząc powyższe do przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca zawarł w umowach o pracę zawartych z pracownikami zatrudnionymi:

w Centrum Inżynieryjnym, tj. osobami na stanowiskach Kreślarza i Konstruktora Aplikacji,

oraz w Narzędziowni, tj. osobami na stanowiskach Konstruktora Narzędzi I i II,

- postanowienia, które określać będą część wynagrodzenia wyrażoną kwotowo, należną danemu pracownikowi w przypadku stworzenia przez niego w wyniku wykonywania obowiązków na podstawie umowy o pracę i przeniesienia na Wnioskodawcę utworów w rozumieniu przepisów Prawa Autorskiego (honorarium).

Honorarium określone będzie w jednoznaczny sposób poprzez wskazanie w umowie (w aneksie do tej umowy) konkretnej kwoty wynagrodzenia należnej pracownikowi z tego tytułu.

Część wynagrodzenia pracownika odpowiadająca honorarium wypłacana będzie jedynie wówczas, gdy w danym miesiącu pracownik faktycznie stworzy dzieło i dojdzie do rozporządzenia dziełem poprzez przeniesienie praw do niego na Wnioskodawcę.

W rezultacie w ww. przypadkach, pracownicy uzyskiwać będą w tym zakresie przychody (honorarium twórcy) z tytułu rozporządzenia (zbycia na rzecz Wnioskodawcy) prawami autorskimi (jeżeli zatem w efekcie ich pracy powstaną utwory w rozumieniu przepisów Prawa autorskiego i dojdzie do ich przeniesienia na Wnioskodawcę).

Podsumowując powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, zarówno pracownicy zatrudnieni w Centrum Inżynieryjnym na stanowiskach Kreślarza i Konstruktora Aplikacji, jak i w Narzędziowni na stanowisku Konstruktora Narzędzi I i Konstruktora Narzędzi II oraz oprzyrządowania uzyskiwać będą przychody z tytułu działalności badawczo-rozwojowej.

Ze względu na twórczy charakter wykonywanych przez nich prac, ich efekty uzewnętrznione w formie przedstawionej powyżej, ze względu na ich twórczy i oryginalny charakter spełniać będą definicję utworów w rozumieniu Prawa Autorskiego.

Wobec powyższego, w części, w jakiej wynagrodzenie wypłacane ww. pracownikom, określone w umowie o pracę (w aneksie do tej umowy) poprzez wskazanie konkretnej kwoty, odpowiadać będzie honorarium z tytułu przeniesienia prawa do rozporządzania utworami, Wnioskodawca, działając jako płatnik i obliczając należną zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych od dochodów uzyskanych przez danego pracownika (autora utworu), uprawniony jest w tej części do zastosowania podwyższonych, 50% kosztów uzyskania przychodu, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 w zw. ust. 9b pkt 8 Ustawy o PIT, przy uwzględnieniu limitu zastosowania tych kosztów, określonego zgodnie z art. 22 ust. 9a w zw. z art. 27 ust. 1 Ustawy o PIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie wskazać należy, że przedstawiając własne stanowisko w sprawie oceny prawnej zdarzenia przyszłego Wnioskodawca w części Ad. 1) podał art. 22 ust. 9b pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Mając na uwadze merytoryczną treść przedmiotowego wniosku, przyjęto, że Wnioskodawca miał na uwadze treść art. 22 ust. 9b pkt 8 ww. ustawy.

Końcowo należy zaznaczyć, że przedmiotem niniejszej interpretacji nie jest ocena prawidłowości stanowiska Wnioskodawcy w kwestii uznania określonych efektów pracy za utwory w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Zgodnie bowiem z treścią art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Definicja przepisów prawa podatkowego zawarta jest w art. 3 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, w świetle której, ilekroć w ustawie jest mowa o przepisach prawa podatkowego – rozumie się przez to przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych.

Natomiast przez ustawy podatkowe rozumie się ustawy dotyczące podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetowych określające podmiot, przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązku podatkowego, podstawę opodatkowania, stawki podatkowe oraz regulujące prawa i obowiązki organów podatkowych, podatników, płatników i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich (art. 3 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa). Stosownie do powyższych definicji, przepisy ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych nie są przepisami prawa podatkowego, a więc Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej nie jest upoważniony do interpretowania tej ustawy w trybie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa.

Zgodnie z art. 14na ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

z zastosowaniem art. 119a;
w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.

Reklama

O nas

Regulamin